I - RELATÓRIO

(...), com atividades principal “4681-8/02 Comércio atacadista de combustíveis realizado por transportador retalhista (TRR)” e secundárias “4930-2/03 Transporte rodoviário de produtos perigosos” e “4732-6/00 Comércio varejista de lubrificantes”, estabelecida na (...), solicita esclarecimentos sobre a transferência de saldo credor de ICMS para a aquisição de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado do estabelecimento.

Aduz que, de acordo com o art. 3º, XIV da Instrução Normativa nº 715/2005-GSF, o contribuinte poderá transferir o saldo credor do ICMS para a aquisição de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado, contudo, o saldo credor de seu estabelecimento foi acumulado mediante a escrituração do Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente – CIAP.

Indaga se é possível realizar a transferência do crédito acumulado de ICMS, oriundo da aquisição de bens do ativo imobilizado, para a aquisição de máquinas e equipamentos também destinados ao ativo imobilizado do estabelecimento, nos termos do art. 3º, XIV da IN nº 715/2005-GSF.

II – FUNDAMENTAÇÃO

A respeito da transferência de crédito objeto da consulta, dispõe a Instrução Normativa nº 715/05 -GSF, de 17 de março de 2005:

“Art. 3º Tratando-se de contribuinte que possua saldo credor acumulado em decorrência das seguintes situações específicas, a transferência deve ter como destinatário:

(…)

XIV - outro contribuinte estabelecido no Estado de Goiás do qual tenha adquirido máquinas, equipamentos, veículos ou materiais de construção, desde que destinados à integração ao ativo imobilizado e a obras civis de estabelecimento localizado em Goiás e pertencente à empresa remetente do crédito, após exaurida a possibilidade de compensação prevista no art. 2º, em se tratando de crédito decorrente de saldo credor acumulado relacionado com operação ou prestação abrigada por benefício fiscal ou por tratamento tributário diferenciado previsto em lei específica, associados com o de manutenção de crédito pela entrada (Decreto nº 10.089/2022).

(…)

Art. 5º A transferência de crédito a outro contribuinte fica limitada:

(...)

IV - na hipótese prevista no inciso XIV do art. 3º, ao valor:

a) informado como "Saldo credor a transportar para o período seguinte" na apuração do ICMS devido por operações próprias da EFD, decorrente de crédito acumulado pela hipótese prevista no inciso XIV do art. 3º durante o período mínimo de 12 (doze) meses consecutivos;

b) correspondente a 70% (setenta por cento) do valor das máquinas, dos equipamentos, dos veículos ou dos materiais de construção de que trata o inciso XIV do art. 3º;

Art. 12. Permanecem em vigor as normas especiais de transferência de crédito estabelecidas em termo de acordo de regime especial - TARE - celebrado até a data do início da vigência desta instrução.”     (g.n.)

Como se observa, a transferência de crédito pretendida pela Consulente tem por fundamento o acúmulo de crédito decorrente de saídas contempladas com benefício fiscal ou tratamento tributário diferenciado associados com a manutenção de crédito pela entrada e é admitida após exaurida a possibilidade de compensação com o saldo devedor de outro (s) estabelecimento (s) que o contribuinte possuir no território do Estado.

Não há previsão, no Anexo IX do RCTE-GO, de benefício fiscal com manutenção do crédito que alcance as operações relacionadas com as atividades da Consulente, tampouco se constata, na pesquisa ao Sistema, Termo de Acordo de Regime Especial de que seja signatária, que lhe confira tratamento tributário diferenciado ou sistemática especial de transferência de crédito.

Desse modo, não é aplicável a regra do art. 3º, XIV da IN nº 715/2005-GSF.

A Consulente possui outro estabelecimento cadastrado no mesmo CNPJ base e poderá, consoante o art. 2º da IN nº 715/2005-GSF, compensar, mediante transferência, o saldo credor apontado com o saldo devedor do estabelecimento dependente (IE 10.452757-9).

Tendo em vista que a Consulente tem como atividade principal o “comércio atacadista de combustíveis realizado por transportador retalhista (TRR)”, esta Gerência encaminhou, mediante a Diligência nº 660/2023/ECONOMIA/GEOT-15962, os autos à especializada Gerência de Combustíveis – GECOM desta Pasta, que se manifestou por meio do Relatório nº 607/2023 ECONOMIA/GECOM-05557, valendo destacar:

“Não há para consulente a aplicação de nenhum benefício fiscal que a autorize a manutenção de crédito pela entrada; entende-se por benefício fiscal (art. 39, da Lei 11.651/91):

"Art. 39. Entende-se como benefício fiscal o subsídio concedido pelo Estado, na forma de renúncia total ou parcial de sua receita decorrente do imposto, relacionado com incentivo em futuras operações ou prestações nas atividades por ele estimuladas."

Não foi identificado para a consulente, nenhum tratamento tributário diferenciado associado a manutenção de crédito pela entrada. Sendo que as operações da consulente estão abarcadas por operações sujeitas a substituição tributária sem manutenção de créditos pelas entradas, e operações sujeitas a tributação monofásica onde se tem vedada a apropriação de créditos de ICMS, ou por operações sujeitas a tributação normal.

Operações comerciais realizadas pela consulente - TRR - pelo sistema de tributação monofásica não permitem a apropriação de créditos:

"CONVÊNIO ICMS Nº 199, DE 22 DE DEZEMBRO DE 2022

Cláusula décima sétima Em face das características do regime de tributação monofásica, incompatível com o regime geral de apuração do imposto, fica vedada a apropriação de créditos das operações e prestações antecedentes às saídas de Óleo Diesel A, B100, GLP e GLGN qualquer que seja a sua natureza, cabendo ao contribuinte promover o devido estorno na proporção das saídas destes produtos.

CONVÊNIO ICMS Nº 15, DE 31 DE MARÇO DE 2023

Cláusula décima sétima Em face das características do regime de tributação monofásica, incompatível com o regime geral de apuração do imposto, fica vedada a apropriação de créditos das operações e prestações antecedentes às saídas de Gasolina A e EAC qualquer que seja a sua natureza, cabendo ao contribuinte promover o devido estorno na proporção das saídas destes produtos."

Deve-se observar, ainda, para o aproveitamento de crédito oriundo do ativo mobilizado, que de acordo com a sistemática tributária do monofásico, o Óleo Diesel (DSL) e a Gasolina Comum (GSL) são tributadas uma única vez, na primeira operação, e dessa maneira, as saídas dessas mercadorias realizadas pela TRR não são tributadas, assim, para o cálculo do crédito a ser aproveitado oriundo do ativo imobilizado, a proporção das saídas advindas da comercialização de DSL e GSL pela TRR devem ser excluídas do crédito aproveitável. A Lei nº 11.651/1991 informa:

"Art. 58. É assegurado ao sujeito passivo, nos termos do disposto na legislação tributária, o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações ou prestações resultantes:

I - de entrada de mercadoria, real ou simbólica, no seu estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo imobilizado;

...

§ 6º A apropriação do crédito decorrente da entrada de bem destinado ao ativo imobilizado é feita à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês, proporcionalmente aumentada ou diminuída, pro rata die, se o período de apuração for superior ou inferior a um mês, devendo ser observado o seguinte:

I - a apropriação do crédito é o resultado da multiplicação da razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) pelo resultado da divisão entre as operações ou prestações tributadas e o total das operações ou prestações ocorridas no período de apuração, equiparando-se às tributadas as saídas e as prestações com destino ao exterior;"

De maneira, s.m.j., que não se entende aplicável o dispositivo do inciso XIV, do art. 3º, da Instrução Normativa nº 715/2005 – GSF, para consulente. Podendo, essa, se atender as condições da legislação, realizar transferências de créditos pela regra geral.”

Conforme a Lei Complementar nº 192/2022, o ICMS incidirá uma única vez sobre os combustíveis: gasolina e etanol anidro combustível; diesel e biodiesel e gás liquefeito de petróleo, inclusive o derivado do gás natural. São contribuintes do imposto o produtor e aqueles que lhe sejam equiparados e o importador dos combustíveis.

A Lei nº 11.651, de 26 de dezembro de 1991, que instituiu o Código Tributário do Estado de Goiás – CTE-GO, estabelece a respeito da incidência única do ICMS sobre combustível - Tributação Monofásica:

“Art. 44. Contribuinte é qualquer pessoa, natural ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

(…)

§ 1º-B Nas operações com combustíveis sujeitos à incidência única do imposto, nos termos da Lei Complementar federal nº 192, de 11 de março de 2022, são contribuintes do imposto:

I - o produtor nacional de biocombustíveis;

II - a refinaria de petróleo e suas bases;

III - Central de Matéria-Prima Petroquímica – CPQ;

IV - Unidade de Processamento de Gás Natural - UPGN ou estabelecimento produtor e industrial a ele equiparado, definido e autorizado por órgão federal competente;

V - o formulador de combustíveis;

VI - o importador; e

VII - o distribuidor de combustíveis que atue como importador.

(…)

Art. 54-A. O ICMS incidirá uma única vez, qualquer que seja sua finalidade, nas operações com os seguintes combustíveis, ainda que iniciadas no exterior:

Notas:

1. Às operações com combustíveis sujeitos à incidência única do ICMS, nos termos do art. 54-A da Lei nº 11.651, de 26.01.91, aplicam-se as demais disposições previstas no Convênio ICMS nº 199, de 22.12.22, ratificado, em sua íntegra, pelo Estado de Goiás.

2. Por força do art. 3º da Lei nº 22.285, As operações com combustíveis sujeitos à incidência única do ICMS, nos termos da Lei nº 11.651, de 26.01.91, aplicam-se as demais disposições previstas no Convênio ICMS 15/23, ratificando integralmente pelo estado de Goiás.

I - diesel e biodiesel (B100); e

II - gás liquefeito de petróleo (GLP), inclusive o derivado de gás natural (GLGN).

III - gasolina; e

IV - Etanol Anidro Combustível – EAC.

Parágrafo único. A operacionalização do regime de tributação monofásica, sistema de incidência única do ICMS sobre combustível, atenderá ao disposto na Lei Complementar federal nº 192, de 2022, em convênio celebrado no âmbito do CONFAZ, nos termos do art. 155, §§ 4º e 5º, da Constituição Federal, e no Regulamento do Código Tributário do Estado de Goiás.

(…)

Art. 54-C. Fica atribuída à refinaria de petróleo ou às suas bases, à Central de Matéria-Prima Petroquímica - CPQ, à Unidade de Processamento de Gás Natural - UPGN, ao formulador de combustíveis e ao importador, nas operações com Óleo Diesel A, a responsabilidade pela retenção e pelo recolhimento do ICMS incidente nas importações de B100 ou sobre as saídas do estabelecimento produtor de B100, do valor correspondente à proporção devida à UF de destino, definida em regulamento (Convênio ICMS 199/22, cláusula décima primeira).

Art. 54-D. O Transportador Revendedor Retalhista - TRR, a distribuidora de combustíveis, o distribuidor de GLP ou o importador respondem pelo recolhimento dos acréscimos legais previstos na legislação, na hipótese da entrega das informações relativas às operações com os produtos referidos no art. 54-A desta Lei fora dos prazos estabelecidos em regulamento (Convênio ICMS 199/22, cláusula vigésima oitava, e Convênio ICMS 15/23, cláusula vigésima oitava).

Art. 54-E. Fica atribuída à refinaria de petróleo ou às suas bases, à CPQ, ao formulador de combustíveis e ao importador, nas operações com Gasolina A, a responsabilidade pela retenção e pelo recolhimento do ICMS incidente nas importações de EAC ou sobre as saídas do estabelecimento produtor de EAC (Convênio ICMS 15/23, cláusula décima primeira).

(…)

Art. 60-A. Fica vedada a apropriação de crédito relativa à operação e à prestação antecedente às saídas, qualquer que seja a sua natureza, com os produtos discriminados a seguir, e caberá ao contribuinte promover o devido estorno na proporção das saídas destes produtos (Convênios ICMS 199/22, cláusula décima sétima, e 15/23, cláusula décima sétima):

I - Óleo Diesel A, B100, GLP, GLGN; e

II - Gasolina A e EAC.”

Em conformidade com o art. 54-A do CTE-GO, acima, os combustíveis sujeitos à incidência única do imposto são: diesel e biodiesel (B100); gás liquefeito de petróleo (GLP), inclusive o derivado de gás natural (GLGN); gasolina e Etanol Anidro Combustível – EAC.

Nos termos da Resolução ANP nº 8/2007, que regulamenta a autorização para o exercício da atividade de transportador-revendedor-retalhista – TRR (a ser substituída pela pela Resolução ANP n° 938/2023 a partir de 10/04/2024), dentre esses combustíveis o TRR pode comercializar o Óleo Diesel B e a Gasolina C.

Consoante o art. 60-A do CTE-GO, mencionado, é vedada a apropriação de crédito relativo à operação e à prestação antecedentes às saídas com os combustíveis enquadrados no regime de tributação monofásica do ICMS e caberá ao contribuinte promover o devido estorno na proporção das saídas desses produtos. Ademais, o TRR não é contribuinte em relação às operações com os combustíveis sujeitos à incidência única do imposto e não há falar em apropriação de créditos das operações antecedentes às saídas desses combustíveis de seu estabelecimento.

Entretanto, os créditos acumulados a que se refere a autora da Consulta resultam de aquisições de bens destinados ao seu ativo imobilizado.

Nesse sentido, impende lembrar, conforme observado no Relatório nº 607/2023 ECONOMIA/GECOM-05557, que a apropriação do crédito decorrente da entrada de bem destinado ao ativo imobilizado, segundo ordena o art. 58, § 6º, I do CTE-GO, é o resultado da multiplicação da razão de 1/48 pelo resultado da divisão entre as operações ou prestações tributadas e o total das operações ou prestações ocorridas no período de apuração.

Dessa forma, para o cálculo da fração do crédito do ativo imobilizado a ser apropriada mensalmente, a Consulente deve considerar como não tributadas, a partir de 01/05/2023, as saídas de Óleo Diesel B e, a partir de 01/06/2023, as saídas de Gasolina C de seu estabelecimento, o que reduzirá o valor a ser aproveitado no período de apuração. Devem ser estornados os valores porventura apropriados a maior.

Verifica-se que a Consulente pode comercializar outros produtos ainda sujeitos ao regime de substituição tributária, como por exemplo, lubrificantes e etanol hidratado. Assim, poderá solicitar, mediante requerimento ao titular do órgão fazendário de sua circunscrição, a transferência, ao substituto tributário, do saldo credor acumulado resultante da sistemática do regime de substituição tributária, desde que atendidas as disposições da IN nº 715/2005-GSF.

II – CONCLUSÃO

Com base no exposto, pode-se concluir:

1) Não é possível realizar a transferência do crédito acumulado de ICMS, oriundo da aquisição de bens do ativo imobilizado, para a aquisição de máquinas e equipamentos também destinados ao ativo imobilizado do estabelecimento, nos termos do art. 3º, XIV da IN nº 715/2005-GSF, tendo em vista que a transferência, nessa hipótese, tem por fundamento o acúmulo de crédito decorrente de saídas contempladas com benefício fiscal ou tratamento tributário diferenciado associados com a manutenção de crédito pela entrada e que não há previsão, no Anexo IX do RCTE-GO, de benefício com manutenção do crédito que alcance as operações relacionadas com as atividades da Consulente, tampouco se constata, na pesquisa ao Sistema, Termo de Acordo de Regime Especial de que seja signatária, que lhe confira tratamento tributário diferenciado ou sistemática especial de transferência de crédito.

A Consulente possui outro estabelecimento cadastrado no mesmo CNPJ base e poderá, consoante o art. 2º da IN nº 715/2005-GSF, compensar, mediante transferência, o saldo credor apontado com o saldo devedor do estabelecimento dependente (IE 10.452757-9).

Cumpre lembrar que os combustíveis Óleo Diesel B e Gasolina C, que a Consulente está autorizada a comercializar nos termos da Resolução ANP nº 8/2007, estão sujeitos à incidência única do ICMS - Tributação Monofásica e, portanto, as operações de saída desses produtos de seu estabelecimento não são tributadas.

Assim, para o cálculo da fração do crédito do ativo imobilizado a ser apropriada mensalmente, conforme determina o art. 58, § 6º, I do CTE-GO, a Consulente deve considerar como não tributadas, a partir de 01/05/2023, as saídas de seu estabelecimento de Óleo Diesel B e, a partir de 01/06/2023, as saídas de Gasolina C, o que reduzirá o valor a ser aproveitado no período de apuração. Devem ser estornados os valores porventura apropriados a maior.

Verifica-se que a Consulente pode comercializar outros produtos ainda sujeitos ao regime de substituição tributária, como por exemplo, lubrificantes e etanol hidratado. Assim, poderá solicitar, mediante requerimento ao titular do órgão fazendário de sua circunscrição, a transferência, ao substituto tributário, do saldo credor acumulado resultante da sistemática do regime de substituição tributária, desde que atendidas as disposições da IN nº 715/2005-GSF.

É o parecer.

GOIANIA, 22 de fevereiro de 2024.

OLGA MACHADO REZENDE

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