2. Esse dever legal implica observância compulsória de registro das mutações patrimoniais segundo o regime de competência (Lei das Sociedades Anônimas, art. 177), fato que estimulou conjecturas acerca da revogação tácita de alguns dispositivos legais consolidados no Regulamento do Imposto de Renda baixado com o Decreto nº 76.186, de 02.09.75, vigente à época da edição do Decreto-Lei nº 1.598/77.

3. Entre as normas inquinadas de nulidade, citam-se aquelas que consagram o regime financeiro no reconhecimento das despesas de propaganda dedutíveis para efeito de apuração do lucro real, disposições essas atualmente consolidadas no art. 247 do Regulamento do Imposto de Renda/80, que assim dispõe:

Art. 247. Somente serão admitidos, como despesas de propaganda, desde que diretamente relacionados com a atividade explorada pela empresa:
I - os rendimentos específicos de trabalho assalariado, autônomo ou profissional, pagos ou creditados a terceiros, e a aquisição de direitos autorais de obra artística; (grifo nosso)
II - as importâncias pagas a empresas jornalísticas, correspondentes a anúncios ou publicações; (grifo nosso)
III - as importâncias pagas a empresas de radiodifusão ou televisão, correspondentes a anúncios, horas locadas ou programas; (grifo nosso)
IV - as despesas pagas a quaisquer empresas, inclusive de propaganda; (grifo nosso)
V - (omissis).

4. Preliminarmente, convém esclarecer que a administração fiscal não compartilha as dúvidas aventadas sobre a vigência dos preceitos referidos, mesmo porque, conforme vimos, foram eles inseridos no Regulamento do Imposto de Renda/80.

5. No mérito, somente o intérprete menos avisado poderá enxergar um conflito entre a adoção do regime de competência na escrituração mercantil e a observância de preceitos da lei fiscal que somente admitem a dedutibilidade da despesa de propaganda quando efetivamente paga.

Em verdade, o antagonismo é apenas aparente e o suposto conflito perde amplitude quando a matéria é examinada segundo o mecanismo de determinação da base imponível adotado pelo Decreto-Lei nº 1.598/77.

6. Para melhor entender o assunto, é oportuno lembrar que a Lei nº 6.404/76 contém dispositivos que asseguram nítida separação entre a escrituração comercial e a fiscal. Segundo o comando do § 2º do art. 177, a companhia deverá escriturar em registros auxiliares, sem modificação da escrituração, as disposições da lei tributária que prescrevem métodos ou critérios contábeis diferentes daqueles utilizados nos registros permanentes.

7. Perfilhando a mesma orientação e objetivando garantir efetivamente o apartamento dos resultados correspondentes à escrituração comercial e fiscal, o Decreto-Lei nº 1.598/77 instituiu o livro de apuração do lucro real (art. 8º, item I); na conformidade do § 2º do art. 8º, esse livro se destina a registrar e controlar os ajustes feitos ao resultado apurado na escrituração comercial, na determinação do lucro real, quando esses valores forem de natureza exclusivamente tributária, ou forem diferentes dos lançamentos efetuados na escrituração mercantil.

8. Focalizado o problema sob exame dentro do contexto da legislação introduzida pelo Decreto-Lei nº 1.598/77, é fácil compreender que a observância do regime de competência na escrituração mercantil da pessoa jurídica não conflita com as normas tributárias que, na formação da base de cálculo do imposto de renda, subordinam a dedutibilidade de despesas ao seu efetivo pagamento.

9. Dessarte, a integração dos dois regimes estará plenamente assegurada na medida em que o contribuinte cumprir o estatuído no § 2º do art. 8º do Decreto-Lei nº 1.598/77 (Regulamento do Imposto de Renda/80, art. 168), promovendo os ajustes necessários no livro de apuração do lucro real. As mutações patrimoniais serão registradas na escrituração comercial segundo o regime de competência, cumprindo à pessoa jurídica fazer as adições correspondentes ao lucro líquido do exercício quando, na formação do lucro real, determinada despesa não atender aos requisitos de dedutibilidade estabelecidos na lei tributária; posteriormente, no período-base em que forem satisfeitas as exigências da lei fiscal, caberá a dedutibilidade, que também será feita na determinação do lucro real.

À consideração superior.

Juarez de Morais - FTF

Jimir S. Doniak - Coordenador do Sistema de Tributação