RELATÓRIO

(...) pessoa jurídica de direito privado, enquadrada no regime do Simples Nacional e equiparada como industrial, localizada em Goiânia(...), formula consulta referente à exigibilidade do pagamento do diferencial de alíquotas de ICMS conforme o Decreto nº 9104/2017, especificamente na aquisição de feixe de molas para compor a estrutura da carreta reboque a ser fabricada. A consulente entende que o produto, por ser essencial na fabricação da carreta, não estaria sujeito ao recolhimento do difal.

Em breve síntese, é o relatório.

FUNDAMENTAÇÃO

A consulta versa sobre assunto já refletido em outros pareceres por esta Gerência de Orientação Tributária. Os Pareceres nº 40/2020 e 281/2023 delimitaram o alcance do difal nas aquisições interestaduais por empresas do Simples Nacional, esclarecendo que a exação é dispensada quando se tratar de matérias-primas. Caso a mercadoria se qualifique como produto intermediário, haverá a incidência do Difal.

O artigo 1º, §2º, do Decreto nº 9.104 de 2017 determina que contribuintes do Simples Nacional devem pagar o ICMS correspondente à diferença entre a alíquota aplicada internamente e aquela adotada nas operações interestaduais. Essa obrigatoriedade abrange a compra de mercadorias para revenda ou uso na produção agrícola, bem como a aquisição de insumos empregados no processo de industrialização. A seguir, apresentamos a redação da normativa:

Decreto 9.104/2017 - Art. 1º Fica exigido o pagamento do ICMS correspondente à diferença entre a alíquota interna utilizada neste Estado e a alíquota interestadual aplicável, na aquisição interestadual de mercadoria destinada à comercialização ou produção rural efetivada por contribuinte optante pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições - Simples Nacional, inclusive o Microempreendedor Individual - MEI.

§ 1º O disposto neste artigo não se aplica às aquisições sujeitas ao regime de substituição tributária.

§ 2º O disposto no caput aplica-se, também, na aquisição de produtos intermediários, material de embalagem e material secundário destinados à utilização em processo de industrialização.

§ 3º O disposto no caput não se aplica às mercadorias:

I - relacionadas no Anexo II deste Decreto;

II - adquiridas por contribuinte franqueado, cujo contrato de franquia contenha cláusula de exclusividade para aquisição de mercadoria junto à empresa franqueadora ou junto à empresa por ela indicada.

III - adquiridas por contribuinte que tenha auferido receita bruta acumulada, nos 12 (doze) meses anteriores ao período de apuração, igual ou inferior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais), observado o seguinte:

a) no caso de início de atividade no próprio ano-calendário da opção pelo Simples Nacional, o limite referido no caput deste inciso será proporcional ao número de meses em que o contribuinte houver exercido atividade, inclusive as frações de meses, observado o seguinte:

1. no 1º (primeiro) mês de atividade, o contribuinte utilizará, como receita bruta total acumulada, a receita auferida no próprio período de apuração multiplicada por 12 (doze);

2. nos 11 (onze) meses posteriores ao do início de atividade, o contribuinte utilizará, como receita bruta total acumulada, a média aritmética da receita bruta total auferida nos meses anteriores ao do período de apuração multiplicada por 12 (doze);

a-1) no caso de início de atividade em ano-calendário imediatamente anterior ao da opção pelo Simples Nacional, o contribuinte utilizará:

1. a regra prevista na alínea “a” até completar 12 (doze) meses de atividade;

2. a regra prevista no caput do inciso III deste artigo, a partir do décimo terceiro mês de atividade.

b) a ultrapassagem do limite referido no caput deste inciso em determinado período de apuração:

1. obriga o contribuinte ao pagamento do DIFAL (Simples Nacional) correspondente ao período de apuração em que houver a ultrapassagem do limite;

2. não impede que o pagamento volte a ser dispensado nos períodos de apuração seguintes, nos quais o limite referido no caput não tenha sido ultrapassado;

c) para os fins do disposto neste inciso, receita bruta é aquela definida no § 1º do art. 3º da Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006.

(...)

..........................................................

Decreto nº 4.852/1997, Anexo IX:

Art. 6º São isentos do ICMS:

CXXIV - as aquisições interestaduais de mercadorias para utilização como matéria-prima na fabricação de nova espécie de mercadoria ou de mercadorias expressamente excepcionadas do pagamento no Decreto nº 9.104, de 5 de dezembro de 2017, realizadas por empresas optantes pelo Simples Nacional, quanto ao ICMS relativo à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, exceto as aquisições de (Lei nº 13.453/99, art. 2º, XII):

a) bens e mercadorias destinados ao uso, consumo ou ativo imobilizado do estabelecimento;

b) mercadorias relacionadas no Anexo Único do Decreto nº 6.716, de 30 de janeiro de 2008.

O Decreto nº 9.104/2017 deixa claro que o Difal incidirá nos produtos intermediários; já o Decreto nº 4.852/1997, em seu art. 6º, CXXIV, do Anexo IX, dispensa o pagamento nas aquisições de matérias-primas. Essa diferença de tratamento exige, por conseguinte, a classificação do produto numa ou noutra categoria para se aferir se há, ou não, a obrigatoriedade de recolhimento do difal.

De acordo com a Instrução Normativa nº 990/2010-GSF, um produto intermediário é caracterizado como qualquer mercadoria que seja integrada ou utilizada durante o processo industrial. Isso inclui a incorporação física ou química ao produto finalizado, bem como o consumo total e direto no decorrer do processo de industrialização. Como exemplo de produto intermediário, podemos mencionar as lixas usadas no acabamento das placas ou madeiras das carretas reboques.
IN 990/2010-GSF -

Art. 3º Considera-se produto intermediário a mercadoria integrada ou consumida no processo industrial.

§ 1º Considera-se integrada ao produto em fabricação a mercadoria adquirida para emprego em processo industrial que venha a se incorporar ao produto final por meio de combinação química ou por adjunção física.

§ 2º Considera-se consumido no processo de industrialização o produto individualizado que, embora não se integre ao produto em fabricação, seja consumido de forma direta e integral no referido processo, observado o seguinte:

I - é produto individualizado aquele que goza de autonomia, atua de forma específica no processo produtivo e não faz parte de uma estrutura maior, estável e duradoura, não se constituindo, dessa forma, parte , peça, componente ou acessório de máquina, ferramenta ou equipamento;

II - é consumido de forma direta no processo de industrialização o produto individualizado cuja participação no referido processo dê-se por meio de contato físico direto com o produto em fabricação em qualquer ponto da linha de produção da mercadoria;

III - é consumido de forma integral no processo de industrialização o produto individualizado que sofra esgotamento instantâneo em decorrência de sua utilização no referido processo.

§ 3º Revogado.

§ 4º Não se considera consumido no processo de industrialização o produto individualizado que, embora satisfaça as condições do caput deste artigo, esteja compreendido no ativo imobilizado do estabelecimento.

Por sua vez, para que a mercadoria seja classificada como matéria-prima, é necessária a conjugação de dois fatores: essencialidade e transformação. A essencialidade relaciona-se ao elemento sem o qual o produto final não existiria. É o caso da chapa de aço que compõe a estrutura da carreta reboque. Contudo, para que seja classificada como matéria-prima não basta que o item seja essencial, é necessário que ele também seja submetido a um processo de transformação.

No caso em tela, tendo em vista que o feixe de molas que compõe uma carreta reboque não é submetido a transformação, é apenas integrado ao produto final por adjunção física, ele é classificado como produto intermediário, enquadrando-se na hipótese prevista no §1º do art. 3º da IN 990/2010 supratranscrita, sendo devido o recolhimento do Difal.

CONCLUSÃO

Com base nas informações detalhadas no relatório e na fundamentação apresentada, conclui-se que a exigibilidade do pagamento do diferencial de alíquotas de ICMS (Difal) na aquisição de feixe de molas para a fabricação de carretas reboque pela M&M Metais e Madeiras Ltda, enquadrada no Simples Nacional, está justificada. A legislação tributária, especificamente o Decreto nº 9.104/2017 e a Instrução Normativa nº 990/2010-GSF, define claramente a classificação de produtos intermediários e a obrigatoriedade de recolher o Difal nessas condições.

Conforme o Decreto nº 9.104/2017, a aquisição interestadual de produtos intermediários sujeita os contribuintes do Simples Nacional ao pagamento do Difal, considerando a diferença entre as alíquotas interna e interestadual. A Instrução Normativa nº 990/2010-GSF estabelece que um produto é considerado intermediário quando integrado ou consumido durante o processo industrial.

No caso em questão, o feixe de molas é classificado como produto intermediário devido à sua incorporação física ao produto final, sem se submeter a qualquer processo de transformação. Portanto, não se enquadra nas exceções de matérias-primas isentas do recolhimento do Difal, conforme estipulado nos decretos e instruções normativas aludidos.

É o parecer.

GOIANIA, 16 de abril de 2024.

HELVECIO VIEIRA DA CUNHA JUNIOR

Auditor Fiscal da Receita Estadual