I – RELATÓRIO

Por meio de consulta técnica, a DRF DE GOIÂNIA formula pedido de reconsideração do Parecer nº 66/2023-GEOT, que considerou abrangido pelo benefício fiscal do cheque moradia, caminhonetes e pick-ups, vazada nos seguintes termos:

“Esta Delegacia Regional de Fiscalização de Goiânia, com fulcro no disposto no art. 1, inciso III, da Instrução Normativa nº 1296/16-GSF, vem, por meio desta, apresentar consulta acerca da interpretação de dispositivo da Legislação Tributária Estadual.

Trata-se do art. 11º, inciso XXVII, alínea “e”, do anexo IX, do RCTE (Convênio ICMS 38/2012), transcrito abaixo:

Anexo IX:

XXVII - o valor constante do documento denominado "Cheque Moradia" ou disponibilizado sob a forma de complemento ao Cartão Reforma a que se refere a Lei Federal nº 13.439, de 27 de abril de 2017, para o estabelecimento que fornecer a beneficiário dos Programas Habitar Melhor ou Cartão Reforma, respectivamente, previsto em Lei Orçamentária Anual, e administrado pela Agência Goiana de Habitação S.A -AGEHAB-, as mercadorias a seguir arroladas, cujo pagamento seja feito por meio do subsídio concedido pelo Governo do Estado, observado, ainda, o disposto nos §§ 5º e 6º deste artigo (Lei nº 14.542/03):

[...]

e) máquinas, equipamentos e ferramentas básicos de construção civil:

Situação fática: Ocorrência de questionamentos de contribuintes junto ao Setor de Atendimento Fiscal desta Delegacia acerca da possibilidade de utilização do “Cheque Moradia” para a aquisição de camionetes e “pick-ups” utilizados, direta ou indiretamente, para execução das obras, transporte de pessoal, maquinários e materiais.

Considerando o disposto no art. 111 do Código Tributário Nacional que diz que deve ser observada a literalidade quando da interpretação de legislação tributária que disponha sobre a concessão de benefício fiscal;

Considerando que os termos camionetes ou pick-ups não estão descritos de forma literal na Lei nº 14.542/03, nem tão pouco no anexo IX do RCTE-GO, questionamos: O benefício fiscal previsto no art. 11º, inciso XXVII, alínea “e”, do anexo IX, do RCTE se aplica à aquisição de camionetes e “pick-ups” utilizados, direta ou indiretamente, para execução das obras, transporte de pessoal, maquinários e materiais?

Caso a resposta seja negativa, solicitamos a revisão do entendimento exarado no Parecer Economia/GEOT nº 66/2023.

Além deste, considerando que a Lei 14.542/03 é de natureza autorizativa, surgiram outros questionamentos do corpo fiscal desta Delegacia, seguem abaixo:

1 - As demais mercadorias ou materiais de construção discriminadas no § 3º do art. 1º da Lei nº 14.542/03, de forma literal e taxativa, como exemplo "caminhões", estão incluídas para efeito de aplicação do benefício fiscal independentemente de estarem descritas (recepcionadas) no anexo IX do RCTE?

2 - Considerando que no caso deste benefício, a lei e o decreto fazem funções atípicas e/ou invertidas (a lei detalha e específica, enquanto o decreto relaciona as mercadorias e os materiais de construção por gênero), qual norma devemos considerar para efeitos de aplicação do benefício fiscal, a Lei ou RCTE, não seria mais correto/necessário reproduzir o § 3º do art. 1º da Lei nº 14.542/03 no anexo IX do RCTE?”

II – FUNDAMENTAÇÃO

A consulta formulada deve ser respondida à luz da interpretação dos seguintes preceitos normativos:

- Lei nº 14.542/03:

Art. 1º Fica o Chefe do Poder Executivo autorizado, na forma, nos limites e nas condições que estipular, a conceder crédito outorgado do ICMS ao contribuinte do imposto estabelecido no Estado de Goiás, nas operações internas, com qualquer das mercadorias arroladas no § 3º deste artigo, cuja destinação é o emprego direto na edificação de obras amparadas pelo Programa Pra Ter Onde Morar, da Agência Goiana de Habitação S/A - AGEHAB. (g. n.)

(...)

§ 2º O crédito outorgado autorizado por este artigo corresponderá ao valor do subsídio previsto no art. 2o, destinando-se este às aquisições de qualquer das mercadorias ou materiais de construção relacionados no § 3º deste artigo.

§ 3º As mercadorias ou materiais de construção a serem adquiridos pelo beneficiário do Programa com o subsídio que lhe for concedido são as seguintes:

I - materiais básicos:

a) pedra, cascalho, brita e areias natural ou artificial;

b) tijolos cerâmicos e blocos de concreto;

c) telhas, madeiras, cal e cimento;

II - materiais estruturais e de vedação:

a) ferragens, perfis metálicos, chapas dobradas, chapas dobradas, fôrmas metálicas, de madeira e aço estrutura;

b) portas de madeira, portas metálicas e acessórios;

c) esquadrias metálicas, pvc, madeira e vidros;

d) pré-moldados e artefatos de cimento;

III - materiais de instalação:

a) materiais hidráulicos, sanitários, elétricos e telefônicos;

b) louças, pias, tanques e metais hidrossanitários;

IV - materiais de acabamento:

a) argamassa, azulejo, cerâmica, ladrilhos hidráulicos;

b) gesso em pó, gesso cartonado, forro de PVC, forros de gesso, madeira ou isopor, impermeabilizante, massa para pintura e tintas;

V - máquinas, equipamentos e ferramentas básicos de construção civil:

a) equipamento de proteção individual (EPI);

b) prumo, serrote, picareta, enxadão e trado;

c) pórticos metálicos para pré-moldados;

d) motores elétricos;

e) bombas hidráulicas;

f) betoneiras, guinchos, compactadores, andaimes metálicos, carreta reboque, tanques metálicos, containers, caminhões e outros maquinários necessários na obra;

VI - materiais de infra-estrutura:

a) materiais hidráulicos para rede de água potável;

b) materiais elétricos e equipamentos para rede de energia elétrica;

c) materiais para construção de reservatórios de água;

d) materiais hidráulicos e equipamentos para rede de esgoto; materiais e equipamentos para redes de drenagem pluvial; materiais e equipamentos para pavimentação e outros necessários à completa execução da infraestrutura. (Redação conferida pela Lei nº 18006 - vigência: 10.05.13)

VII – materiais para administração da obra:

a) equipamentos de escritório necessários no canteiro de obras;

b) alimentação para os trabalhadores da obra;

c) banheiros químicos, placas da obra, placas de inauguração e outros equipamentos necessários para a execução da obra.

Decreto nº 4.852/97- RCTE – Anexo VIII:

Art. 11. Constituem créditos outorgados para efeito de compensação com o ICMS devido:

(...)

XXVII - o valor constante do documento denominado "Cheque Moradia" ou disponibilizado sob a forma de complemento ao Cartão Reforma a que se refere a Lei Federal nº 13.439, de 27 de abril de 2017, para o estabelecimento que fornecer a beneficiário dos Programas Habitar Melhor ou Cartão Reforma, respectivamente, previsto em Lei Orçamentária Anual, e administrado pela Agência Goiana de Habitação S.A -AGEHAB-, as mercadorias a seguir arroladas, cujo pagamento seja feito por meio do subsídio concedido pelo Governo do Estado, observado, ainda, o disposto nos §§ 5º e 6º deste artigo (Lei nº 14.542/03):

a) materiais básicos:

b) materiais estruturais e de vedação:

c) materiais de instalação elétricos, hidrossanitários e telefônicos;

d) materiais de acabamento:

e) máquinas, equipamentos e ferramentas básicos de construção civil:

f) materiais de infra-estrutura:

De plano se observa, conforme artigo 1º da Lei nº 14.542/03, que o referido preceito normativo autoriza o Chefe do Poder Executivo a conceder crédito outorgado do ICMS, instrumentalizado através do Cheque Moradia, na forma, limites e condições que estipular.

Nesse sentido, para a correta interpretação do dispositivo que trata de benefício fiscal, deve-se observar o disposto no inciso II do art. 111 do CTN, abaixo transcrito:

LEI Nº 5.172, DE 25 DE OUTUBRO DE 1966 - CTN.

Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:

(...)

II - outorga de isenção;

Extrai-se de dicionário na internet, que o vocábulo “literal” traz os seguintes significados:

1. que reproduz exatamente, palavra por palavra, determinado texto ou trecho de um texto.

2. conforme ao próprio e genuíno significado das palavras, por oposição ao seu sentido figurado; exato, rigoroso.

Daí se conclui que a interpretação da legislação tributária que disponha sobre outorga de benefício fiscal deve ser interpretada de forma a se limitar ao que reproduz exatamente, palavra por palavra, o texto da norma que o concede, ou seja, exatamente, rigorosamente conforme o genuíno significado das palavras que formam a frase jurídica concessiva do benefício fiscal.

Analisando a redação da Lei nº 14.542/03, que autorizou a concessão do crédito outorgado do ICMS por meio do “Cheque Moradia” e, especialmente, a última alteração promovida no art. 11, inciso XXVII, do Anexo IX, do RCTE, que disciplina o benefício fiscal em tela, é razoável a interpretação no sentido de que, estando as mercadorias elencadas dentre as nominadas no mencionado dispositivo regulamentar, o estabelecimento que as fornecer ao beneficiário do Programa Habitar Melhor, da AGEHAB, poderá usufruir do crédito outorgado do ICMS no valor consignado no “Cheque Moradia”.

Importante realçar que a Lei nº 17.636/12 conferiu nova redação à alínea “f” do inciso V do §3º do art. 1º da Lei nº 14.542/03, acrescentando na descrição “caminhões e outros maquinários necessários na obra”. Não obstante o decreto regulamentador não tenha feito referência expressa a "caminhões e outros maquinários necessários na obra", contudo, sopesando os componentes descritos na referida alínea, conclui-se que acréscimo do item “caminhões” objetivou viabilizar o transporte de cargas, no caso, única e exclusivamente por meio desse veículo automotor, não se podendo estender tal exegese para outros tipos de veículos automotores em virtude da interpretação literal de dispositivos que concedem benefícios fiscais, conforme já referido.

Assim, infere-se que o crédito outorgado instrumentalizado através do Cheque Moradia NÃO se estende a caminhonetes, pick-ups e demais veículos utilitários, porque, à literalidade do dispositivo da Lei e do decreto regulamentador, não se pode estender o sentido da norma de forma a alcançar tais veículos automotores de carga.

À vista do exposto, e respondendo objetivamente à consulta formulada esclarecemos que crédito outorgado instrumentalizado através do Cheque Moradia e concedido no art. 11, inciso XXVII, do Anexo IX do RCTE, NÃO abarca caminhonetes, pick-ups e demais veículos utilitários empregados no transporte de cargas, ressalvado o veículo automotor de transporte de carga discriminado na Lei nº 14.542/03, qual seja, "caminhões", que faz jus à fruição do crédito outorgado do ICMS.

Lado outro, insta observar que o art. 2º do Decreto nº 8.303/14 revogou a descrição taxativa dos itens discriminados nas alíneas “a” a “f” do inciso XXVII do art. 11 do Anexo VIII – RCTE acima transcrito, e conforme consta na Exposição de Motivos nº 61/14-GSF o objetivo almejado foi no sentido de não restringir a aquisição de materiais de construção com os recursos do Cheque Moradia.

Acepção nesse sentido já foi exposta por esta Gerência de Orientação Tributária no Parecer nº 217/2015–GTRE:

“Até a edição do Decreto nº 8.303, de 30 de dezembro de 2014, o Regulamento do Código Tributário do Estado de Goiás listava as mercadorias acima mencionadas, discriminando os materiais por gêneros e espécies, estabelecendo uma lista taxativa. Dentre os materiais de infraestrutura, estavam os materiais hidráulicos para rede de água potável, os materiais elétricos e equipamentos para rede de energia elétrica e os materiais para construção de reservatórios de água. Não se encontravam listados, diferentemente do que se observa na Lei nº 14.542/03, os materiais e equipamentos para pavimentação.

Com a entrada em vigor do Decreto supracitado, restaram revogados os itens constantes das alíneas “a” a “f” do inciso XXVII, do Anexo IX, do RCTE, permanecendo a relação de mercadorias por gênero (materiais básicos; materiais estruturais e de vedação; materiais de instalação elétricos, hidrossanitários e telefônicos; materiais de acabamento; máquinas, equipamentos e ferramentas básicos de construção civil e materiais de infraestrutura), evidenciando o objetivo da alteração na legislação, qual seja, o de “não restringir a aquisição de materiais de construção com os recursos do cheque moradia”, conforme a Exposição de Motivos nº 061/14-GSF.”

Assim, pode-se afirmar que o crédito outorgado autorizado na alínea “e” do inciso XXVII do art. 11 do Anexo VIII – RCTE se destina às aquisições de quaisquer mercadorias que se enquadrem no conceito de máquinas, equipamentos e ferramentas básicos de construção civil, incluindo-se naturalmente os já discriminados na Lei nº 14.542/03, inclusive "caminhões", todavia não se restringe apenas aos ali discriminados.

Deveras, a interpretação extensiva pode significar uma tentativa de ampliar o campo material de dispensa do tributo, por mero dirigismo interpretativo, assim como a restritiva busca reduzir o acesso ao benefício da isenção. O art. 111 do CTN, neste sentido, concorre para a afirmação do princípio da certeza do direito, ao exigir uma interpretação “literal”, cujo resultado há de ser especificador do conteúdo da lei isentiva.

Nesse sentido, ensina o prof. Hugo de Brito Machado, verbis:

“Há quem afirme que a interpretação literal deve ser entendida como interpretação restritiva. Isto é um equívoco. Quem interpreta literalmente por certo não amplia o alcance do texto, mas com certeza também não o restringe. Fica no exato alcance que a expressão literal da norma permite. Nem mais, nem menos. Tanto é incorreta a ampliação do alcance, como sua restrição.”

O entendimento do Superior Tribunal de Justiça é no mesmo diapasão, conforme se verifica dos seguintes excertos dos acórdãos abaixo transcritos, verbis:

“6. A imposição da interpretação literal da legislação tributária que disponha sobre outorga de isenção (artigo 111, inciso II, do CTN) proscreve tanto a adoção de exegese ampliativa ou analógica, como também a restrição além da mens legis ou a exigência de requisito ou condição não prevista na norma isentiva.” (STJ, REsp 1098981/PR, Relator Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, j. 02.12.2010, DJe 14.12.2010).

Em outro julgado:

“6. Não cabe ao intérprete restringir o alcance do dispositivo legal que, a teor do art. 111 do CTN, deve ter sua aplicação orientada pela interpretação literal, a qual não implica, necessariamente, diminuição do seu alcance, mas sim sua exata compreensão pela literalidade da norma.” (STJ, REsp 1.468.436/RS, Relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, j. 01.12.2015, DJe 09.12.2015).

Ou ainda:

“4. A interpretação a que se refere o art. 111 do CTN, é a literal, que não implica, necessariamente, diminuição do seu alcance, mas sim sua exata compreensão pela literalidade da norma.” (STJ, REsp nº1.471.576/RS, Relator Ministro Mauro Campbell Marques, 2ª Turma, j. 27.10.2015, DJe 09.11.2015).

Nessa linha de intelecção, e levando-se em consideração os textos normativos referidos, quais sejam, a lei que autorizou o chefe do Poder Executivo a conceder o benefício fiscal vinculado ao cheque moradia, e o correspondente decreto regulamentador, e, em especial o texto da exposição de motivos relativamente a este, denota-se a manifesta intenção de possibilitar o uso do crédito outorgado a todas as mercadorias discriminadas na lei que autorizou o chefe do Executivo a instituir o crédito outorgado do ICMS por meio do cheque moradia, excetuado, por decorrência lógica, o inciso VII do § 3º, do art. 1º da aludida Lei nº 14.542/03, considerando que o referido inciso sequer foi transposto para o texto normativo do inciso XXVII do art. 11 do Anexo IX do RCTE.

Entrementes, reprise-se, quanto aos demais incisos do § 3º do art. 1º da mencionada lei, os quais se encontram inseridos no Anexo IX do RCTE, embora sem o detalhamento analítico que a lei lhes confere, a consulente deve considerar para os efeitos de aplicação do benefício fiscal todas as mercadorias e materiais de construção discriminados literalmente nos incisos I ao VI do § 3º do art. 1º da Lei nº 14.542/03, os quais foram levados ao Anexo IX do Decreto nº 4.852/97 - RCTE, embora sem o detalhamento analítico que a lei lhes confere, de modo que as mercadorias discriminadas nas diversas alíneas dos incisos da referida lei fazem jus ao benefício fiscal, aí se incluindo "caminhões", que consta da alínea “f” do inciso V daquela, estendendo-se, outrossim, para alcançar quaisquer outras mercadorias, além das expressamente discriminadas na lei, que se amoldem ao conceito das denominações gerais constantes das alíneas “a” a “f” do inciso XXVII do art. 11 do Anexo IX do RCTE.

Desse modo, alcança-se a exata aplicação da interpretação literal, nem restritiva nem extensiva, mas com o correto alcance e sentido da norma em apreço.

III – CONCLUSÃO

Posto isso, concluímos respondendo aos questionamentos formulados na Consulta Técnica, na forma seguinte:

QUESTIONAMENTO 1 - O benefício fiscal previsto no art. 11º, inciso XXVII, alínea “e”, do anexo IX, do RCTE se aplica à aquisição de camionetes e “pick-ups” utilizados, direta ou indiretamente, para execução das obras, transporte de pessoal, maquinários e materiais?

RESPOSTA: Não, a aquisição de camionetes e pick-ups não faz jus ao crédito outorgado do ICMS vinculado ao Programa Cheque Moradia, dada a interpretação literal que se confere à norma de benefício fiscal. Portanto, fica sem efeito a conclusão do Parecer nº 66/2023-GEOT, nessa parte.

QUESTIONAMENTO 2 - As demais mercadorias ou materiais de construção discriminadas no § 3º do art. 1º da Lei nº 14.542/03, de forma literal e taxativa, como exemplo "caminhões", estão incluídas para efeito de aplicação do benefício fiscal independentemente de estarem descritas (recepcionadas) no anexo IX do RCTE?

RESPOSTA: Sim, as mercadorias ou materiais de construção discriminados nos incisos I a VI do § 3º do art. 1º da Lei nº 14.542/03 estão incluídos para efeito de aplicação do benefício fiscal, inclusive, “caminhões”.

Porém, não estão incluídos, por decorrência lógica, o inciso VII do § 3º, do art. 1º da aludida Lei nº 14.542/03, considerando que o referido inciso sequer foi transposto para o texto normativo do inciso XXVII do art. 11 do Anexo IX do RCTE.

QUESTIONAMENTO 3 - Considerando que no caso deste benefício, a lei e o decreto fazem funções atípicas e/ou invertidas (a lei detalha e específica, enquanto o decreto relaciona as mercadorias e os materiais de construção por gênero), qual norma devemos considerar para efeitos de aplicação do benefício fiscal, a Lei ou RCTE, não seria mais correto/necessário reproduzir o § 3º do art. 1º da Lei nº 14.542/03 no anexo IX do RCTE?”

RESPOSTA: A consulente deve considerar para os efeitos de aplicação do benefício fiscal todas as mercadorias e materiais de construção discriminados literalmente nos incisos I ao VI do § 3º do art. 1º da Lei nº 14.542/03, os quais foram levados ao Anexo IX do Decreto nº 4.852/97 - RCTE, embora sem o detalhamento analítico que a lei lhes confere, de modo que as mercadorias discriminadas nas diversas alíneas dos incisos da referida lei fazem jus ao benefício fiscal, aí se incluindo "caminhões", que consta da alínea “f” do inciso V daquela, estendendo-se, outrossim, para alcançar quaisquer outras mercadorias, além das expressamente discriminadas na lei, que se amoldem ao conceito das denominações gerais constantes das alíneas “a” a “f” do inciso XXVII do art. 11 do Anexo IX do RCTE.

É o parecer.

GOIANIA, 15 de abril de 2024.

DAVID FERNANDES DE CARVALHO

Auditor-Fiscal da Receita Estadual