I - RELATÓRIO

(...), com atividade principal “2910-7/01 Fabricação de automóveis, camionetas e utilitários”, estabelecida (...), representada por seu procurador, XXXX, solicita esclarecimentos acerca da possibilidade de fazer uso, em suas operações internas com veículos, da redução da base de cálculo de que trata o art. 8º, LIX do Anexo IX do Decreto nº 4.852, de 29 de dezembro de 1997, que regulamentou o Código Tributário do Estado de Goiás – RCTE-GO, e, ao final da apuração fiscal, utilizar os créditos outorgados previstos no art. 11, LVII e LVIII do mesmo Anexo (Lei nº 16.671/09) mediante Termo de Acordo de Regime Especial, sem que seja configurada cumulação de benefícios.

Informa que seu estabelecimento dedica-se às atividades de fabricação, montagem, desmontagem, comercialização, importação e exportação de veículos automotores, peças, partes, acessórios e equipamentos em geral para veículos automotores, bem como sua blindagem, assistência técnica, locação de veículos automotores sem motorista, além de todas as atividades afins àquelas antes referidas, o treinamento em desenvolvimento profissional e gerencial, o planejamento, organização e promoção de eventos esportivos, a prestação de serviços de informática e congêneres e a intermediação de negócios.

Aduz que o Decreto nº 8.519/2015 revogou o item 10 da alínea “a” do inciso II do § 1º do art. 20 do RCTE-GO, que previa a alíquota de 12% na operação interna com veículos, majorando-a para 17% e acrescentou o inciso LIX ao art. 8º do Anexo IX também do RCTE-GO com a finalidade de conceder a redução da base de cálculo do ICMS nessas operações, de forma que nelas a carga tributária do imposto seja de 12%.

Relata que foi detentora do TARE nº 001- 211/2011-GSF (anexo 1), vigente entre 01/11/2011 a 31/12/2019, que lhe concedeu crédito outorgado aplicado em percentuais específicos sobre saldo devedor do imposto relativo à parte não incentivada ou não beneficiada pelo FOMENTAR. Referido ajuste foi substituído pelo TARE nº 001-1064/2020-GSE, que também lhe concedeu crédito outorgado sobre saldo devedor do imposto relativo à parte não incentivada ou não financiada pelo PRODUZIR e vigorou de 01/01/2020 a 31/12/2020, quando foi celebrado o atual TARE n º 001-1308/2020–GSE, igualmente para fruição de crédito outorgado sobre saldo devedor do imposto relativo à parte não beneficiada ou não financiada pelo PRODUZIR, com efeitos a partir de 01/01/2021.

Registra que os TAREs anteriores ao atual, em vigor de 2015 a 31/12/2020, sejam do Fomentar ou Produzir, continham cláusula de vedação de cumulatividade de benefícios o que, no seu entender, não se aplicava às suas operações, tendo sido, inclusive, retirada do TARE n º 001-1308/2020–GSE.

Como exemplo, cita o que constava no TARE n º 1308/2020 – GSE: “ § 2º Os créditos outorgados do ICMS previstos neste regime especial, não estão sujeitos ao disposto no § 6º do artigo 1° do Anexo IX do Decreto 4.852, de 29 de dezembro de 1997, Regulamento do Código Tributário do Estado de Goiás - RCTE, exceto quanto às operações com mercadorias discriminadas no Apêndice II do Anexo VIII do RCTE”. Aponta que esse dispositivo foi inserido nos TAREs tendo em vista o § 6º do art. 1º do Anexo IX do RCTE-GO, c/c o inciso III do § 22 do art. 11 do mesmo Anexo, segundo o qual não pode haver cumulação de benefícios que ocorram na mesma operação ou prestação, hipótese em que o contribuinte deve optar por um deles.

Afirma que, em um primeiro momento, faz uso da redução da base de cálculo do ICMS em suas operações internas com veículos, de tal sorte que a carga do imposto seja de 12%, e, em um segundo momento, faz uso em sua apuração global do crédito outorgado a que tem direito, tendo em vista seus projetos e investimentos realizados no Estado de Goiás; que se trata de benefícios aplicáveis em momentos e sobre grandezas diferentes.

Nesse contexto, entende que na situação específica, pode sim fazer uso da redução da base de cálculo do ICMS para as operações internas com veículos e do crédito outorgado no momento da realização da apuração mensal do tributo, sem que haja a cumulação de benefícios vedada pela legislação do Estado de Goiás.

Argumenta que corroborando o entendimento da Consulente foi publicado, no dia 23/09/2020, o Decreto nº 9.715, que revogou o inciso III do § 22 do art. 11º, citado, por haver sido reconhecida a sua inaplicabilidade, justamente por ser inviável, na prática, a cumulação de benefícios na situação narrada, como se verifica da sua Exposição de Motivos, cuja síntese revela que, de um lado tem-se o benefício da redução de base de cálculo sobre a operação e, de outro, o benefício do crédito outorgado aplicável sobre o saldo devedor apurado na escrituração fiscal do contribuinte, não havendo falar em duplicidade de benefícios sobre uma mesma operação, porquanto suas bases de incidência são ostensivamente distintas.

Assinala a ressalva, feita ao final da Exposição de Motivos, no sentido de que só não foi conferido efeito retroativo ao decreto porque a norma por ele revogada “não teve aplicabilidade” e defende que, tratando-se de norma de caráter nitidamente interpretativo e que deixa clara a inexigibilidade de opção por um dos benefícios (redução de base de cálculo ou crédito presumido), aplica-se o disposto no artigo 106 do CTN, que concretiza a retroatividade benigna.

Por derradeiro, requer a confirmação do entendimento da Consulente de que as cláusulas que vedavam a cumulação de benefícios, constantes dos TAREs firmados anteriormente ao TARE 1308/2020 – GSE não eram aplicáveis na prática, sendo legítima a aplicação da redução da base de cálculo do ICMS a 12% em suas operações internas com veículos e também a apropriação de créditos outorgados da Lei nº 16.671/09 em sua escrituração fiscal, para fins de apuração do imposto a recolher ao final de cada período de apuração.

II – FUNDAMENTAÇÃO

A Lei nº 19.021, de 30 de setembro de 2015, com efeitos a partir de 01/01/2016, revogou a alínea “g” do inciso II do art. 27 e o Anexo IV, todos da Lei nº 11.651, de 26 de dezembro de 1991, que instituiu o Código Tributário Estadual CTE-GO, ficando alterada de 12% para 17% a alíquota do ICMS nas operações internas com veículos automotores.

No mesmo diploma legal foi também alterada a alínea “g” do inciso I do art. 2º da Lei nº 13.194, de 26 de setembro de 1997, que autoriza o Chefe do Poder Executivo a conceder redução da base de cálculo do ICMS incidente na operação interna com veículo automotor de tal forma que resulte a aplicação sobre o valor da operação do percentual equivalente a até 12%, para que a carga tributária incidente sobre essas operações pudesse ser mantida em até 12%.

Em face das disposições acima o Decreto nº 8.519, de 29 de dezembro de 2015, em vigor a partir de 01/01/2016, revogou o item 10 da alínea “a” do inciso II do § 1º do art. 20 do RCTE-GO, referente à alíquota do ICMS, e acrescentou, nos termos descritos a seguir, o inciso LIX ao art. 8º do Anexo IX do mesmo Regulamento, que trata dos benefícios fiscais:

“Art. 8º A base de cálculo do ICMS é reduzida:

(…)

LIX - de tal forma que resulte a aplicação sobre o valor da operação do equivalente ao percentual de 12% (doze por cento), na saída interna de veículo automotor identificado pelos seguintes códigos da NCM/SH: 8701.20.00, 8702, 8703, 8711, 8704.21.10 a 8704.23.90, 8704.31.10 a 8704.32.90, 8706.00.10 e 8706.00.90 (Lei nº 13.194/97, art. 2º, I, "g". 2);” (g.n.)

Importa ressaltar que ao tempo em que ocorreu a majoração da alíquota foi instituído o benefício fiscal com o claro objetivo de manter em 12% a carga tributária nas operações de saída interna com os veículos especificados.

De outro lado, há os créditos outorgados previstos na Lei nº 16.671, de 23 de julho de 2009, destinados à implantação ou ampliação de empreendimento industrial de veículo automotor no Estado de Goiás contemplado pelos incentivos PRODUZIR ou FOMENTAR, que têm a finalidade de garantir a essa indústria uma carga tributária equivalente a 2% do saldo devedor do ICMS. Estão disciplinados no RCTE-GO, na forma como segue:

“Art. 11. Constituem créditos outorgados para efeito de compensação com o ICMS devido:

(…)

LVII - para o industrial de veículo automotor e para o industrial fabricante de extintores de incêndio descartáveis de polímero de engenharia, de uso automotivo e cilindros em polímero para uso de GLP, beneficiários do Programa de Desenvolvimento Industrial de Goiás -PRODUZIR-, que implantar ou ampliar empreendimento industrial no Estado de Goiás, nos limites, nas formas e condições estabelecidos em termo de acordo de regime especial celebrado com a Secretaria da Fazenda, observado o disposto nos §§ 21, 22, 22-A, 23, 24 25, 26, 27, 28 e 29, no valor equivalente a até (Lei nº 16.671/09, art. 1º, Parágrafo único e art. 3º)

a) 98% (noventa e oito por cento) do saldo devedor do imposto correspondente à saída de mercadorias não abrangida pela aplicação do incentivo do produzir;

b) 92,593% (noventa e dois inteiros, quinhentos e noventa e três milésimos por cento) do valor da parcela não incentivada do imposto;

c) R$90.000.000,00 (noventa milhões de reais), em até 60 (sessenta) parcelas mensais, iguais e sucessivas;

LVIII - para o industrial de veículo automotor, beneficiário do Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do Estado de Goiás -Fomentar-, que ampliar empreendimento industrial no Estado de Goiás, nas formas limites e condições estabelecidos em termo de acordo de regime especial celebrado com a Secretaria da Fazenda, observado o disposto nos §§ 21, 22, 22-A, 23, 24 25, 26, 27, 28 e 29, no valor equivalente a até (Lei nº 16.671/09, art. 4º):

a) 98% (noventa e oito por cento) do valor do saldo devedor do imposto correspondente à saída de mercadoria não abrigada pela aplicação do incentivo do Fomentar;

b) 93,333% (noventa e três inteiros, trezentos e trinta e três milésimos por cento) do valor da parcela não incentivada do imposto;

c) R$120.000.000,00 (cento e vinte milhões de reais), em até 60 (sessenta) parcelas mensais, iguais e sucessivas;

(…)

§ 21. Somente pode ser beneficiário dos créditos outorgados do ICMS previstos nos incisos LVII, LVIII, LIX e LX do caput deste artigo o industrial que:

(…)

II - celebrar termo de acordo de regime especial com a Secretaria da Fazenda, o qual deve definir o prazo e forma de fruição e de comprovação dos investimentos, bem como outras condições e demais controles de interesse da administração tributária.

(…)

§ 22-A. O crédito outorgado previsto na alínea "c" dos incisos LVII, LVIII, LIX e LX, pode ser utilizado diretamente no pagamento do saldo devedor do ICMS e do devido por substituição tributária e o seu remanescente, transferido a outro contribuinte, independentemente de limite e relação comercial (Lei nº 17.441/11, art. 5º, § 2º).

(…)

§ 28. Os valores dos créditos outorgados previstos nos incisos LVII, LVIII, LIX e LX  devem ser utilizados diretamente na subtração do ICMS a pagar, após a aplicação do incentivo Produzir ou Fomentar, quando for o caso.” (g.n.)

De acordo com o estabelecido nos dispositivos normativos, os créditos outorgados são deduzidos do saldo devedor final apurado pelo contribuinte após a aplicação de todos os benefícios previstos para as operações.

A legislação tributária estadual trata de forma dissociada os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais que incidem sobre a operação e os que incidem sobre o saldo devedor do ICMS (resultado líquido do imposto devido correspondente ao total das operações realizadas no período). Não há vedação à utilização pelo estabelecimento da redução da base de cálculo nos moldes do art. 8º, LIX do Anexo IX do RCTE-GO na saída interna de veículo automotor por ele realizada e do crédito outorgado previsto no art. 11, LVII e LVIII do mesmo Anexo em etapa posterior à realização dessa operação, ou seja, no momento da apuração do saldo devedor do mesmo período.

A determinação do § 6º do art. 1º do Anexo IX do RCTE-GO de que “Fica vedada a utilização de mais de um benefício fiscal sobre uma mesma operação ou prestação, devendo o contribuinte, no caso de operação ou prestação em que for aplicável mais de um benefício fiscal, optar por apenas um deles, exceto nas hipóteses em que no próprio dispositivo correspondente ao benefício fiscal haja disposição em contrário”, não se impõe à hipótese em análise, tendo em vista que os créditos outorgados em causa não incidem sobre a operação.

O Decreto nº 9.715, de 22 de setembro de 2020 revogou o inciso III do § 22 do art. 11 do Anexo IX do RCTE-GO, que prescrevia:

“§ 22. Os créditos outorgados do ICMS previstos nos incisos LVII e LVIII do caput deste artigo:

(…)

III - não estão sujeitos ao disposto no § 6º do art. 1º, exceto quanto às operações com mercadorias discriminadas no Apêndice II do Anexo VIII do Decreto nº 4.852, de 29 de dezembro de 1997.” (g.n.)

Conforme o inciso III, acima, aplicava-se a restrição do § 6º às operações com veículo automotor, o que contrariava o entendimento pacificado nesta Secretaria de que não são incompatíveis os benefícios incidentes sobre a operação e os incidentes sobre o saldo devedor.

A questão foi bem esclarecida na Exposição de Motivos nº 49/20 que enviou ao Executivo minuta do citado Decreto nº 9.715/2020, invocada e transcrita pela Consulente, valendo reproduzi-la na presente fundamentação:

“O inciso III, para o qual ora se propõe a revogação, afasta a aplicação do § 6º do art. 1º do Anexo IX aos créditos outorgados previstos nos incisos LVII e LVIII do art. 11 do mesmo anexo. No final do inciso, consta que a exclusão de aplicação do referido parágrafo não se aplica às operações com mercadorias discriminadas no Apêndice II do Anexo VIII do RCTE. Ou seja, para essas operações seria aplicável o referido § 6º.

Por questão de clareza, convém transcrever o § 6º:

“§ 6º Fica vedada a utilização de mais de um benefício fiscal sobre uma mesma operação ou prestação, devendo o contribuinte, no caso de operação ou prestação em que for aplicável mais de um benefício fiscal, optar por apenas um deles, exceto nas hipóteses em que no próprio dispositivo correspondente ao benefício fiscal haja disposição em contrário.”

O § 6º visa a evitar a duplicidade de incidência de benefícios fiscais sobre uma mesma operação, tendo em vista a abundância de operações previstas na legislação tributária estadual, para as quais poderia ser aplicável mais de um benefício fiscal, e considerando que, nessas situações, haveria diminuição de carga tributária além do que pretendia o Estado.

A regra, na legislação tributária do Estado de Goiás, é a incidência de um único benefício fiscal sobre uma mesma operação. Excepcionalmente, admite-se a duplicidade de benefícios na mesma operação, conforme consta do final do § 6º, se a dupla incidência for permitida, situação que deve constar do dispositivo correspondente ao benefício fiscal.

Aparentemente, o inciso III aqui tratado teve a pretensão de permitir a utilização concomitante dos créditos outorgado previstos nos incisos LVII e LVIII do art. 11 com os demais benefícios fiscais previstos no Anexo IX.

Entretanto, os créditos outorgados previstos nos incisos LVII e LVIII não são concedidos sobre o valor da operação e, dessa forma, não estão abrangidos pela vedação constante do § 6º; e, não estando abrangidos, inexiste necessidade da exceção veiculada no inciso III que se pretende revogar.

Esses créditos outorgados são concedidos de três formas: 1) sobre o saldo devedor do ICMS decorrente de operações não beneficiados pelos programas Produzir ou Fomentar; 2) sobre a valor da parcela não incentivada por tais programas; e, 3) concedido de forma equivalente a moeda, em valor fixo, R$120 milhões, por exemplo.

Se tais créditos outorgados incidem sob as formas descritas no parágrafo anterior, fica afastada, também, a aplicabilidade da parte final do inciso III que se refere às operações com mercadorias discriminadas no Apêndice II do Anexo VIII do RCTE, porque os créditos outorgados previstos nos incisos LVII e LVIII do art. 11 incidem sobre o saldo devedor ou sobre o valor da parcela não incentivada decorrentes das operações com essas mercadorias. A base para a aplicação dos créditos outorgados é o resultado da apuração do imposto realizada na escrituração fiscal do contribuinte, em etapa posterior à realização da operação em si. No caso concreto, tem-se, por um lado, o benefício da redução de base de cálculo sobre a operação e, por outro, o benefício do crédito outorgado aplicável sobre o saldo devedor apurado na escrituração fiscal do contribuinte. Não há se falar em duplicidade de benefícios sobre uma mesma operação, porquanto suas bases de incidência são ostensivamente distintas.

Por fim, cabe observar que, do exposto, podemos concluir que o inciso III, para o qual se propõe a revogação, não teve eficácia durante sua vigência, pois não produziu efeitos, tendo em vista que os fatos que pretendeu normatizar, dupla incidência de benefícios fiscais sobre uma mesma operação, não aconteceram e nem poderiam acontecer, quando se trata dos créditos outorgados previstos nos incisos LVII e LVIII, pelos motivos já demonstrados. Pode-se afirmar que a norma vigorou, pois obedeceu ao trâmite exigido e foi publicada, entretanto não teve aplicabilidade, razão pela qual inexiste necessidade de se dar efeito retroativo ao decreto a que se refere esta exposição.”

Conclui-se, portanto, que não há duplicidade de benefícios sobre uma mesma operação na aplicação conjunta da redução da base de cálculo de que trata o art. 8º, LIX e dos créditos outorgados previstos no art. 11, LVII e LVIII, todos do Anexo IX do RCTE-GO, tendo em vista que suas bases de incidência são distintas.

A Consulente foi signatária do Termo de Acordo de Regime Especial – TARE nº 001-211/2011–GSF, para fruição do crédito outorgado do art. 11, LVIII do Anexo IX do RCTE-GO sobre o valor do imposto devido relativo à parte não incentivada pelo FOMENTAR e sobre o saldo devedor decorrente de saída de mercadoria não beneficiada pelo programa.

Tendo migrado para o PRODUZIR (TARE nº 001-1294/19–GSE), firmou o TARE nº 001-1064/2020-GSE, para fruição do crédito outorgado do art. 11, LVII do Anexo IX do RCTE-GO sobre o saldo devedor do imposto decorrente de saída de mercadoria não incentivada pelo programa e sobre o valor do imposto devido relativo à parte não financiada.

Ambos os ajustes exibiam cláusula de restrição embasada no § 6º do art. 1º do Anexo IX do RCTE-GO, que previa: “Os benefícios previstos neste regime especial não se aplicam à operação já contemplada com redução de base de cálculo ou concessão de outro crédito outorgado, sendo facultada a opção pelo benefício mais favorável, quando se tratar de operações com mercadorias discriminadas no Apêndice II do anexo VIII do Decreto nº 4.852/97.”

Atualmente a autora da consulta é signatária do TARE nº 001-1308/2020–GSE, celebrado em 28/12/2020, para utilização do crédito outorgado previsto no art. 11, LVII do anexo IX do RCTE-GO sobre o valor do saldo devedor do imposto decorrente de saída de mercadoria não beneficiada pelo PRODUZIR e sobre o valor do imposto devido relativo à parte não financiada pelo programa, tendo sido, para referido acordo, abolida a cláusula de restrição contida nos anteriores.

Consoante o art. 11, § 21, II do Anexo IX do RCTE-GO, somente pode ser beneficiário dos créditos outorgados disciplinados nos incisos LVII e LVIII o industrial que celebrar termo de acordo de regime especial com esta Secretaria, o qual deve definir o prazo e forma de fruição e de comprovação dos investimentos, bem como outras condições e demais controles de interesse da administração tributária e o TARE nº 001-1308/2020–GSE não traz nenhuma vedação à aplicação dos benefícios em comento.

Desse modo, não se configura duplicidade de benefícios sobre uma mesma operação a utilização conjunta da redução da base de cálculo de que trata o art. 8º, LIX e dos créditos outorgados previstos no art. 11, LVII e LVIII, todos do Anexo IX do RCTE-GO, tendo em vista que suas bases de aplicação são distintas, incidindo a primeira sobre a operação de saída interna e os últimos sobre o saldo devedor obtido no final do período de apuração.

Em consequência, a vedação constante dos TAREs nºs 001-211/2011–GSF e 001-1064/2020-GSE, no que se refere à aplicação dos créditos outorgados de que trata o art. 11, LVII e LVIII do Anexo IX do RCTE-GO à operação já contemplada com redução de base de cálculo ou outro crédito outorgado, não teve aplicabilidade desde o início da vigência dos Acordos.

II – CONCLUSÃO

Feitas as considerações, pode-se concluir:

Não se configura duplicidade de benefícios sobre uma mesma operação a utilização conjunta da redução da base de cálculo de que trata o art. 8º, LIX e dos créditos outorgados previstos no art. 11, LVII e LVIII, todos do Anexo IX do RCTE-GO, tendo em vista que suas bases de aplicação são distintas, incidindo a primeira sobre a operação de saída interna e os últimos sobre o saldo devedor obtido no final do período de apuração.

A Consulente, em suas operações internas com veículo automotor identificado pelos códigos da NCM/SH definidos na norma, poderá fazer uso da redução da base de cálculo do ICMS de tal forma que a carga tributária seja 12% e, ao final do período, quando da sua apuração fiscal, utilizar os créditos outorgados da Lei nº 16.671/2009, observadas as disposições do TARE nº 001-1308/2020–GSE.

A vedação constante dos TAREs nºs 001-211/2011–GSF e 001-1064/2020-GSE, no que se refere à aplicação dos créditos outorgados de que trata o art. 11, LVII e LVIII do Anexo IX do RCTE-GO à operação já contemplada com redução de base de cálculo ou outro crédito outorgado, não teve aplicabilidade desde o início da vigência dos Acordos.

É o parecer.

GERÊNCIA DE ORIENTAÇÃO TRIBUTÁRIA, aos 24 dias do mês de janeiro de 2022.

Documento assinado eletronicamente por OLGA MACHADO REZENDE, Auditor (a) Fiscal da Receita Estadual, em 27/01/2022, às 12:19, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.

Documento assinado eletronicamente por DENILSON ALVES EVANGELISTA, Gerente, em 28/01/2022, às 20:35, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.