I - RELATÓRIO

(...)  apresenta Pedido de Reconsideração do entendimento expresso no PARECER GEOT - 15962 Nº 42/2019 SEI (Processo nº 201900004025388), que concluiu pela impossibilidade de utilização do crédito presumido de 20% do valor do ICMS devido na prestação de serviço de transporte (Convênio ICMS 106/96), no cálculo do diferencial de alíquotas de que trata o Convênio ICMS 93/2015.

Aduz que, para a correta observância ao princípio da não cumulatividade de que trata o art. 155, II, § 2º, I da Constituição Federal de 1988, faz-se necessário o aproveitamento do crédito presumido de 20% sobre o ICMS total da operação devido na prestação de serviço de transporte interestadual destinado a consumidor final não contribuinte e não apenas sobre o ICMS devido ao Estado de origem.

Registra que, com a vigência da EC 87/2015, a manutenção da carga tributária original pressupõe o aproveitamento do crédito presumido sobre a totalidade do ICMS, incluindo o DIFAL.

Acrescenta que os Estados de São Paulo, Minas Gerais, Bahia e Paraná já se manifestaram favoravelmente à questão, entendendo que o crédito presumido do Convênio ICMS 106/96 se estende ao ICMS-DIFAL, conforme respostas a consultas tributárias, cujas ementas transcreve em seu recurso.

Por último, afirmando que o entendimento exposto no PARECER GEOT - 15962 Nº 42/2019 SEI viola o princípio da não cumulatividade, vez que estabelece um modelo de aproveitamento de crédito presumido que não encontra respaldo na sistemática estabelecida no art. 20 da Lei Complementar nº 87/96, tampouco no Convênio ICMS 106/96 e RCTE-GO, requer o recebimento do Pedido de Reconsideração do aludido parecer, para o correto atendimento das prescrições introduzidas pela EC 87/2015 e Convênio 93/2015.

II - FUNDAMENTAÇÃO

No PARECER GEOT- 15962 Nº 42/2019, esta gerência de orientação tributária concluíra que a Consulente, na condição de prestadora de serviço de transporte estabelecida em Goiás, não poderia aproveitar o crédito presumido de 20% de que trata o art. 64 do Decreto nº 4.852, de 29 de dezembro de 1997, que regulamentou do Código Tributário do Estado de Goiás – RCTE-GO (Convênio ICMS 106/96) sobre o valor do ICMS – DIFAL devido à unidade federada de destino da prestação. Seria aplicado tão somente sobre o débito correspondente ao ICMS operações próprias devido a Goiás, em substituição ao sistema normal de creditamento, vedada a utilização de quaisquer outros créditos, devendo escriturá-lo em “outros créditos”, com o código de ajuste GO020097 da Tabela 5.1.1 da EFD, e que, caso o prestador do serviço de transporte de transporte estivesse situado em outra UF e o destinatário consumidor final não contribuinte em Goiás, o ICMS – DIFAL devido a Goiás igualmente não poderia ser apurado mediante o abatimento do crédito presumido de 20%.

Em face das razões apresentadas no presente recurso, impõe-se uma nova análise da matéria. Vejam-se as disposições abaixo a respeito do crédito presumido em comento:

Convênio ICMS 106/96:

“Cláusula primeira Fica concedido aos estabelecimentos prestadores de serviço de transporte um crédito de 20% (vinte por cento) do valor do ICMS devido na prestação, que será adotado, opcionalmente, pelo contribuinte, em substituição ao sistema de tributação previsto na legislação estadual.

§ 1º O contribuinte que optar pelo benefício previsto no caput não poderá aproveitar quaisquer outros créditos.

§ 2º A opção pelo crédito presumido deverá alcançar todos os estabelecimentos do contribuinte localizados no território nacional e será consignada no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências de cada estabelecimento.

§ 3º O prestador de serviço não obrigado à inscrição cadastral ou à escrituração fiscal apropriar-se-á do crédito previsto nesta cláusula no próprio documento de arrecadação.” (g.n.)

RCTE-GO:

“Art. 64. É concedido crédito presumido ao estabelecimento:

I - prestador de serviço de transporte interestadual e intermunicipal, excetuado o de transporte aéreo, no percentual de 20% (vinte por cento), aplicado sobre o valor do ICMS devido na prestação, que deve ser adotado, opcionalmente, pelo contribuinte, em substituição ao sistema normal de creditamento (Convênio ICMS 106/96, cláusula primeira);

(…)

§ 1º O prestador de serviço de transporte interestadual e intermunicipal que optar pela adoção do crédito presumido de que trata o inciso I do caput deste artigo deve:

I - aplicar essa opção a todos os seus estabelecimentos localizados no território nacional (Convênio ICMS 106/96, cláusula primeira, § 2º);

II - apropriar o crédito no próprio documento de arrecadação, quando não estiver obrigado à inscrição cadastral ou à escrituração fiscal (Convênio ICMS 106/96, cláusula primeira, § 3º);

§ 2º O contribuinte localizado no Estado de Goiás, no prazo máximo de 15 dias contados da data da opção de que trata o parágrafo anterior, além de comunicar a opção às demais unidades federadas onde tenha estabelecimento prestador de serviço de transporte, deve comunicá-la à Superintendência da Receita Estadual da Secretaria da Fazenda do Estado de Goiás.”

INSTRUÇÃO DE SERVIÇO Nº 6/98-DRE, DE 5 DE NOVEMBRO DE 1998, que dispõe sobre os procedimentos a serem adotados na emissão do DF1.1 e Nota Fiscal Avulsa, com a utilização de crédito do ICMS, presumido ou outorgado, nas situações que especifica:

“Art. 1º Na prestação de serviço de transporte rodoviário e aquaviário de carga, efetuada por prestador autônomo, com a utilização do crédito presumido no percentual de 20% (vinte por cento), na forma preconizada no art. 64, I do Decreto nº 4.852, de 29 de dezembro de 1997 - RCTE -, a emissão do documento respectivo pela AGENFA deve seguir os procedimentos constantes desta instrução.

§ 1º Na hipótese de emissão do formulário DF1.1 na modalidades da Nota Fiscal de Serviço de Transporte (modelo 7), Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas (modelo 8) e Conhecimento de Transporte Aquaviário de Cargas (modelo 9) o servidor emitente deve:

I - calcular o valor do imposto integral no quadro B (descrição das mercadorias ou serviços) lançando o valor encontrado no campo 42 (total do ICMS) e no campo 111 (valor original da receita) do quadro H (demonstrativo de apuração);

II - calcular 20% (vinte por cento) sobre o total do imposto devido, fazendo constar no campo 116 (valor do crédito a subtrair) o valor encontrado como crédito presumido, devendo, nesse caso, preencher o campo 118 (número do DC-1) com o código 08999999948830 (número reservado somente para o caso de crédito presumido em prestação de serviço de transporte);

III - anotar no campo 87 (observações) a expressão: "Crédito presumido do ICMS conforme art. 64, I do RCTE".

§ 2º Na hipótese de emissão do formulário Nota Fiscal Avulsa, modelo 1, com o DARE 4.1 acoplado, que alcance, também, a prestação de serviço de transporte, o servidor emitente deve:

I - calcular, com base na soma dos campos 40 (valor do frete), 42 (valor do seguro) e 44 (outras despesas acessórias), o valor do ICMS do serviço de transporte, com a utilização da alíquota constante do campo 68 (alíquota do ICMS sobre o serviço de transporte) e lançar o valor encontrado no campo 65 (valor do ICMS sobre o serviço de transporte);

II - colocar no campo 14 (valor do crédito a subtrair) do DARE 4.1 o crédito presumido de 20% (vinte por cento) calculado sobre o valor do ICMS do frete lançado no campo 65, devendo preencher o campo 16 (número do DC-1) do DARE 4.1 com o código 08999999948830;

III - colocar no campo 9 (valor original da receita) do DARE 4.1. a soma dos valores dos campos 41 (valor do ICMS) e 65;

IV - anotar no campo 82 (informações complementares) a expressão "Crédito presumido do ICMS sobre o frete, conforme art. 64, I do RCTE".

De acordo com os arts. nºs 55 e 58 da Lei nº 11.651, de 26 de dezembro de 1991, que instituiu o Código Tributário Estadual – CTE-GO (arts. 44 e 46 do RCTE-GO), em consonância com os arts. nºs 19 e 20 da Lei Complementar nº 87/96 e 155, II, § 2º, I, o ICMS é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação ou prestação com o montante cobrado nas anteriores por este ou por outro Estado, mediante creditamento.

O crédito presumido, conforme se vê na transcrição da legislação acima, é opcional e corresponde ao valor fixo que o contribuinte é autorizado a apropriar, em substituição a quaisquer outros créditos relativos à aquisição de mercadoria ou bem, ou à utilização de serviço de transporte ou de comunicação. Não pode ser entendido como um desconto sobre o imposto, mas um substituto dos créditos pelas entradas.

Na apuração do imposto pelo sistema normal de débito e crédito, todos os créditos pelas entradas passíveis de aproveitamento são compensados no estado de origem do serviço de transporte. Logo, se houver opção pelo crédito presumido, não poderá ser diferente: representando os créditos pelas entradas, o crédito presumido de 20% deverá ser aplicado sobre o total do imposto apurado, ou devido na prestação, como expresso no Convênio ICMS 106/96, no RCTE-GO e na IS nº 6/98-DRE, e integralmente deduzido na origem.

O prestador de serviço de transporte não obrigado à inscrição cadastral ou à escrituração fiscal apropriar-se-á do crédito de 20% no próprio documento de arrecadação.

Antes da modificação dos incisos VII e VIII do § 2º do art. 155 da CF/88 pela EC nº 87/2015, em relação às prestações que destinassem serviços a consumidor final localizado em outro estado, adotar-se-ia a alíquota interestadual quando o destinatário fosse contribuinte do imposto e a alíquota interna quando o destinatário não fosse contribuinte.

A referida emenda alterou a tributação quanto ao destinatário não contribuinte, passando a ser aplicada a alíquota interestadual em vez da alíquota interna e parte do imposto, o diferencial de alíquotas (diferença do imposto calculado com a aplicação da alíquota interna prevista na unidade federada de destino e o imposto calculado com utilização da alíquota interestadual prevista para a prestação na unidade federada de origem), passou a ser direcionado ao Estado de localização do destinatário. O ICMS, antes devido integralmente ao Estado de origem, foi distribuído entre as duas unidades federadas.

É importante ter em vista que a emenda constitucional não teve o objetivo de aumentar a carga tributária para o contribuinte, mas, sim, promover o equilíbrio da arrecadação entre os Estados.

Não faz sentido, de fato, que o crédito presumido, uma vez substituindo os créditos pelas entradas a que teria direito o contribuinte na apuração do imposto, fosse aplicado apenas na parte destinada ao Estado de origem.

Assim, há que se entender que na expressão “crédito de 20% (vinte por cento) do valor do ICMS devido na prestação”, consignada na cláusula primeira do Convênio ICMS 106/96, o valor devido na prestação corresponde ao valor total do ICMS, compreendido pelo imposto devido ao Estado de origem (alíquota interestadual) mais o imposto devido, a título de diferencial de alíquotas, ao Estado de destino do serviço (alíquota interna do destino menos a alíquota interestadual aplicável à operação).

Reitere-se que, de acordo com a cláusula terceira do Convênio ICMS 93/15, o crédito presumido de 20%, substituto do crédito apropriável relativo às operações e prestações anteriores, deve ser deduzido do débito correspondente ao imposto devido à unidade federada de origem.

Vale ilustrar os seguintes excertos das manifestações de outros Estados, que subsidiaram os argumentos do presente pedido de reconsideração:

Consulta de Contribuinte nº 152 DE 09/08/2016 – MG

ICMS - PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE INTERESTADUAL DE CARGA DESTINADA A CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE - CRÉDITO PRESUMIDO -- O transportador mineiro com apuração do ICMS por crédito presumido que promover prestação interestadual de serviço de transporte destinado a consumidor final não contribuinte do ICMS, realizada sob cláusula FOB, e recolher o ICMS diferencial de alíquotas, poderá apropriar crédito presumido equivalente a 20% (vinte por cento) do total do ICMS devido na prestação (ICMS à alíquota interestadual + ICMS diferencial de alíquotas), mediante lançamento no Campo 67 do Quadro VI - Outros Créditos/Débitos da DAPI, observadas as demais orientações contidas na Portaria SRE nº 117/2013.

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 11791/2016, de 26 de Janeiro de 2017 - SP

ICMS – Crédito outorgado – Prestação de serviço de transporte interestadual para destinatário consumidor final não contribuinte - Emenda Constitucional 87/2015.

I. De acordo com a cláusula terceira do Convênio ICMS 93/2015, o crédito relativo ao imposto anteriormente cobrado só pode ser deduzido do imposto devido ao Estado de início da prestação de serviço de transporte. Referido dispositivo também se aplica aos optantes pelo crédito outorgado, uma vez que este substitui créditos a que eventualmente o contribuinte teria direito a se apropriar pelo regime regular do imposto.

II. Em uma prestação interestadual, o crédito presumido de 20% deverá ser apurado considerando: (i) o imposto calculado mediante utilização da alíquota interestadual; e (ii) a diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a alíquota interestadual (DIFAL). Todavia, considerando o disposto no Convênio ICMS 93/2015, o crédito calculado sobre o DIFAL devido ao Estado de destino será abatido do valor do imposto devido ao Estado de origem.”

Do exposto, infere-se que razão assiste à postulante, sendo mister reconsiderar a manifestação anterior desta Gerência, para reformular o entendimento consolidado no PARECER GEOT - 15962 Nº 42/2019 SEI (Processo nº 201900004025388), que deverá orientar:

O crédito presumido de 20%, concedido à autora da Consulta em substituição ao sistema normal de creditamento (Convênio ICMS 106/96), é aplicado sobre o valor total do ICMS devido na prestação (ICMS à alíquota interestadual devido ao Estado de origem + ICMS diferencial de alíquotas devido ao Estado de destino), devendo ser integralmente deduzido do débito correspondente ao imposto devido à unidade federada de origem.

III – CONCLUSÃO

Com base nas considerações acima, reformula-se o entendimento do PARECER GEOT - 15962 Nº 42/2019 SEI (Processo nº 201900004025388), ficando os questionamentos assim respondidos:

1) A Consulente, na condição de prestadora de serviço de transporte estabelecida em Goiás e optante pelo crédito presumido, poderá, em substituição ao sistema normal de creditamento, aproveitar o crédito de 20% de que trata o art. 64 do RCTE-GO (Convênio ICMS 106/96) sobre o valor total do ICMS devido na prestação (ICMS à alíquota interestadual devido ao Estado de origem + ICMS diferencial de alíquotas devido ao Estado de destino), devendo deduzí-lo integralmente do débito correspondente ao imposto devido a este Estado (cláusula terceira do Convênio ICMS 93/15).

2) Considerando que Consulente é regularmente inscrita no Cadastro de Contribuintes do Estado de Goiás - CCE-GO e faz escrituração fiscal, deve escriturar o crédito presumido em “outros créditos”, com o código de ajuste GO020097 da Tabela 5.1.1 da EFD.

3) Hipótese contrária, em que o prestador do serviço de transporte estiver situado em outra UF e o destinatário consumidor final não contribuinte em Goiás, o ICMS – DIFAL devido a Goiás será apurado da mesma forma indicada na resposta “1”, devendo o crédito de 20% ser integralmente deduzido do débito correspondente ao imposto devido ao Estado de origem.

4) Se o prestador do serviço de transporte situado em outra UF for obrigado à inscrição cadastral ou à escrituração fiscal, apropriará o crédito em sua escrituração. Caso não obrigado à inscrição cadastral ou à escrituração fiscal, apropriar-se-á do crédito no próprio documento de arrecadação, nos termos do § 3º da cláusula primeira do Convênio ICMS 106/96.

É o parecer.

GERÊNCIA DE ORIENTAÇÃO TRIBUTÁRIA, aos 22 dias do mês de março de 2021.

Documento assinado eletronicamente por OLGA MACHADO REZENDE, Auditor(a) Fiscal da Receita Estadual, em 22/03/2021, às 08:52, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.

Documento assinado eletronicamente por DENILSON ALVES EVANGELISTA, Gerente, em 05/08/2021, às 12:12, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.