OBSERVAR PARECER 201/2022

PARECER ECONOMIA/GEOT-15962 Nº 187/2022

I - RELATÓRIO

A GERÊNCIA ESPECIAL DO ITCD, por sua titular, considerando o pronunciamento desta GEOT por meio do Parecer 36/2022 (Evento SEI 000026666444) e Despachos 28/2022 e 193/2022, respectivos (Eventos SEI 000026749906/Eventos SEI 000028344644), solicita o entendimento desta Gerência acerca do caso concreto abaixo no que diz respeito à decadência:

Fato Gerador: Alteração de Regime de Bens do Casamento ou União Estável.

Em 27/05/2021 foi protocolizado uma declaração solicitando o cálculo do ITCD em decorrência do fato gerador retro mencionado, sendo que a averbação da alteração do regime de bens do casal (regime de comunhão parcial passando para separação total de bens), ocorreu em 15/08/2016. Ressalte-se que a Sentença de Homologação dos “Termos da Partilha” ocorreu em 06/04/2016.

Destaca-se que o entendimento firmado será adotado e padronizado nos procedimentos de arrecadação do ITCD com vistas à uniformização dos processos de trabalho.

II – FUNDAMENTAÇÃO

Sobre a decadência de ITCD, em relação aos diversos fatos geradores previstos no Código Tributário do Estado de Goiás (Lei nº 11.651/91 CTE), esta Gerência de Orientação Tributária – GEOT exarou o seguinte entendimento em evento anterior do presente processo (Parecer nº 36/2022 (Evento SEI 000026666444):

“III – CONCLUSÃO

Posto isso, sugerimos solução à consulta nos seguintes termos:

1. a data para contagem do prazo decadencial para a Secretaria da Economia de Goiás por intermédio da Gerência Especial do ITCD realizar o lançamento do ITCD referente a excedente de meação, decorrente de dissolução de sociedade conjugal ou união estável, por sentença ou escritura pública, é a data em que se der publicidade da sentença ou escritura pública que, pelos meios próprios, o Poder Judiciário ou cartório o fizer, ou especificamente na data da homologação da partilha com excedente de meação na dissolução da sociedade conjugal ou união estável;

(...)

3. os casos de Declarações de ITCD de Dissolução Conjugal e União Estável já protocolizadas e ainda pendentes de análises, sem homologação de cálculo deverão observar para fins de contagem do prazo decadencial do ITCD a data da dissolução de sociedade conjugal ou união estável atestada por sentença ou escritura pública, à vista do exposto acima”.

Outrossim, por meio do Despacho nº 193/2022 (Evento SEI 000028344644) a Superintendência de Política Tributária – SPT assim se pronunciou:

"Considerando que o parecer e o despacho desta superintendência não deixam margem a dúvidas quanto ao início do prazo decadencial no caso de ITCD, declaro INEPTA a consulta formulada, reafirmando à consulente que o prazo decadencial do ITCD é de 5 (cinco) anos contados do primeiro dia do exercício seguinte ao da ocorrência do fato gerador e, independentemente de qualquer circunstância, uma vez que o prazo decadencial não se suspende ou se interrompe, de modo que no lustro legal o Fisco deverá encerrar a apuração e a exigência do ITCD do contribuinte, com recebimento do valor devido pelo mesmo ou proceder à lavratura do auto de infração, culminando com a intimação do sujeito passivo para comparecer ao processo administrativo tributário, antes de escoado o prazo, sob  pena de não mais poder exigir o tributo devido em virtude da caducidade do direito de fazê-lo".

Entretanto, a Superintendência de Política Tributária SPT exarou entendimento mais completo no Processo nº 202200004013566, conforme o Despacho nº 205/2022, do qual extraímos os seguintes trechos:

Despacho nº 205/2022 - ECONOMIA/SPT-15956

“Narra a Requerente que as empresas a ela associadas foram beneficiadas por doação, efetuada pelo Município de Aparecida de Goiânia, das áreas em que estão hodiernamente instaladas.

Explica que inicialmente a dádiva materializou-se através de termos de cessão de uso, com o compromisso de o município expedir o documento definitivo de propriedade posteriormente, por meio da competente Escritura de Doação.

Expõe que foram dois momentos distintos de ocorrência do fato gerador do ITCD, sendo o primeiro quando instituída a cessão e uso do imóvel, e o segundo, anterior a 2015, quando da consolidação da propriedade plena do imóvel na pessoa do usufrutuário.

(...)

Aportam os autos nesta Superintendência de Política Tributária, encaminhados pela Superintendência de Controle e Fiscalização, tendo em conta o pedido formulado no ítem 3, página 2, da exordial, no qual suscita a possível ocorrência da decadência na exigência do ITCD incidente no registro dos imóveis em questão.

Pois bem, a manifestação desta Superintendência, neste momento, abordará exclusivamente a questão atinente à pretensa caducidade da exigência do ITCD.

A análise do tema deve se ater aos preceitos normativos da Lei nº 11.651/91 – CTE, que disciplinam a ocorrência do fato gerador do ITCD, nestes termos:

CTE

Art. 72. O ITCD incide sobre a transmissão de quaisquer bens ou direitos por:

[...]

II - doação, inclusive com encargos ou ônus.

[...]

§ 2º - Doação é:

I - o ato contratual ou a situação em que o doador, por liberalidade, transmite bem, vantagem ou direito de seu patrimônio ao donatário que o aceita, expressa, tácita ou presumidamente;

II - a cessão não onerosa, a renúncia em favor de determinada pessoa, a instituição convencional de direito real e o excedente de quinhão ou de meação.

§ 3º Entende-se como qualquer bem ou direito, o:

I - bem imóvel e os direitos a ele relativos;

[...]

Art. 74. Ocorre o fato gerador do ITCD:

[...]

II - na transmissão por doação, na data:

a) da instituição de usufruto convencional; (Redação conferida pela Lei nº 13.772 - vigência: 01.01.01 a 02.08.13.)

a) revogada; (Revogada pela Lei nº 18.002 - vigência: 03.08.13)

b) em que ocorrer fato ou ato jurídico que resulte na consolidação da propriedade na pessoa do nu proprietário, na extinção de usufruto; (Redação conferida pela Lei nº 13.772 - vigência: 01.01.01 a 02.08.13.)

b) revogada; (Revogada pela Lei nº 18.002 - vigência: 03.08.13)

[...]

f) da instituição convencional de direito real. (Redação acrescida pela Lei nº 18.002 - vigência: 03.08.13)

III - na data da formalização do ato ou negócio jurídico, nos casos não previstos nos incisos anteriores.

Consoante se observa a legislação é clarividente ao consignar que o fato gerador em relação à doação se materializa na data em que ocorrer a transmissão por doação.

No que concerne ao termo inicial da contagem do prazo de decadência, dispõe o art. 173, inciso I, do Código Tributário Nacional – CTN, que:

Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:

I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;

A dúvida surge quando o legislador utiliza a expressão “lançamento poderia ter sido efetuado”. A dúvida é razoável e diz respeito ao fato de quando o fisco poderia efetuar o lançamento: já quando da ocorrência do fato gerador ou quando tivesse conhecimento do fato gerador?

É certo que esta Superintendência de Política Tributária por diversas oportunidades se manifestou adotando a segunda alternativa, vale dizer, o prazo decadencial somente teria início quando o fisco tivesse conhecimento do fato gerador, o que resultou no entendimento de que o termo inicial de contagem do prazo decadencial do ITCD seria o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o fisco fosse informado do fato ocorrido.

Entretanto, o Superior Tribunal de Justiça assim não entendeu, decidindo em sede de Recurso Repetitivo. Conforme recente julgamento em sede de recursos especiais realizado em 2021 - RECURSO ESPECIAL Nº 1841771 - MG (2019/0298352-7), a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ) definiu o início da contagem do prazo decadencial previsto no Código Tributário Nacional (CTN) para a constituição do Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD) referente a doação não declarada pelo contribuinte ao fisco estadual.

A tese fixada pelo colegiado foi a seguinte:

“No Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação, referente a doação não oportunamente declarada pelo contribuinte ao fisco estadual, a contagem do prazo decadencial tem início no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, observado o fato gerador, em conformidade com os artigos 144 e 173, I, ambos do CTN”.

  Destaca-se dessa tese a expressão “observado o fato gerador”, para caracterizar o momento em que o lançamento poderia ter sido efetuado.

Destarte, cai por terra, doravante, a sustentação mantida nesta Secretaria da Economia de que o momento em que o lançamento poderia ter sido efetuado seria o momento em que o contribuinte levasse ao conhecimento do fisco a ocorrência do fato gerador. Ou seja, ocorrido o fato gerador, cumpre ao fisco a tarefa de diligenciar no sentido de ir em busca dos elementos que evidenciem o do registro de sua ocorrência, para efeito de não deixar transcorrer incólume a contagem do prazo decadencial do ITCD, apresentando-se irrelevante a desídia do contribuinte de levar ao conhecimento do fisco tal ocorrência.

Entrementes, não se pode olvidar que no caso de bens imóveis a transferência do domínio e  dos direitos reais sobre imóveis constituídos, ou transmitidos por atos entre vivos, somente se opera com o registro do título aquisitivo no Oficial de Registro de Imóveis da circunscrição imobiliária competente (Lei n. 6015/73, art. 167), corolário dos arts. 1.225, 1.227 e 1.245 do Código Civil brasileiro. Trata-se, no caso, de tradição solene, nestes termos:

Art. 1.225. São direitos reais:

[...]

IV - o usufruto;

[...]

XII - a concessão de direito real de uso;

[...]

Art. 1.227. Os direitos reais sobre imóveis constituídos, ou transmitidos por atos entre vivos, só se adquirem com o registro no Cartório de Registro de Imóveis dos referidos títulos (arts. 1.245 a 1.247), salvo os casos expressos neste Código.

[...]

Art. 1.245. Transfere-se entre vivos a propriedade mediante o registro do título translativo no Registro de Imóveis.

§ 1º Enquanto não se registrar o título translativo, o alienante continua a ser havido como dono do imóvel.

Portanto, antes de proceder ao registro do título e adquirir o direito real, o credor possui apenas um direito pessoal, independentemente da posse.

A tradição solene no caso de imóveis possui uma função constitutiva do direito real, no caso em tela, do direito real de propriedade.

Pelo registro surge a necessária publicidade, que torna conhecido direito real e suas eventuais limitações.

Nesse ponto, pertinente retomar a análise do julgamento preferido pelo Superior Tribunal de Justiça do REsp nº 1841771-MG, transcrevendo os seguintes excertos extraídos do voto condutor do acórdão:

[...]

Considerando a base econômica tributável, o fato gerador do ITCMD especificamente no que diz respeito à doação será: (I) no tocante aos bens imóveis, a efetiva transcrição realizada no Registro de Imóveis; (II) em relação aos bens móveis, ou direitos, a transmissão da titularidade, que caracteriza a doação, se dará mediante tradição, se for o caso, com o respectivo registro administrativo (por exemplo, os veículos, no departamento de trânsito; quotas de capital ou ações, na junta comercial ou registro de títulos e documentos).

A identificação do momento de fato gerador, ou aspecto temporal da respectiva hipótese de incidência, leva em consideração as disposições constantes do Código Civil brasileiro, que assim disciplina, respectivamente, a transmissão da propriedade dos bens imóveis e móveis:

Art. 1.245. Transfere-se entre vivos a propriedade mediante o registro do título translativo no Registro de Imóveis.

[...]

Art. 1.267. A propriedade das coisas não se transfere pelos negócios jurídicos antes da tradição.

Parágrafo único. Subentende-se a tradição quando o transmitente continua a possuir pelo constituto possessório; quando cede ao adquirente o direito à restituição da coisa, que se encontra em poder de terceiro; ou quando o adquirente já está na posse da coisa, por ocasião do negócio jurídico.

Portanto, o aspecto temporal da hipótese de incidência do imposto sobre a transmissão de bens, mediante doação, se consumará pelo registro da propriedade imóvel ou pela tradição da propriedade móvel.

[...]

7. Conclusão

[...]

Em conclusão, em se tratando do imposto sobre a transmissão de bens ou direitos mediante doação, o fato gerador ocorrerá: (I) no tocante aos bens imóveis, mediante efetiva transcrição realizada no registro de imóveis (art. 1.245 do CC/2020); (II) em relação aos bens móveis, ou direitos, a transmissão da titularidade, que caracteriza a doação, se dará mediante tradição (art. 1.267 do CC/2020), eventualmente objeto de registro administrativo (por exemplo, os veículos, no departamento de trânsito; as quotas de capital ou ações, na junta comercial ou registro de títulos e documentos).

Para o caso de omissão na declaração do contribuinte, a respeito da ocorrência do fato gerador do imposto incidente sobre a transmissão de bens ou direito por doação, caberá ao Fisco diligenciar quanto aos fatos tributáveis e exercer a constituição do crédito tributário mediante lançamento de ofício, dentro do prazo de cinco anos, cujo termo inicial é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorrido a efetiva transcrição no registro de imóveis, ou a tradição do bem móvel.

Consoante se percebe, o voto condutor do acórdão estabelece inequívoca e iniludível distinção entre as transmissões de bens móveis e imóveis, sedimentando o entendimento que no tocante aos bens imóveis o fato gerador ocorrerá no momento da efetiva transcrição realizada no registro de imóveis, consequentemente, enquanto não se materializar o registro do título aquisitivo, seja a título oneroso seja por doação, insubsiste a transferência da propriedade do imóvel e dos direitos reais incidentes sobre estes, inocorrendo, pois, o fato gerador do ITCD.

Neste contexto, considerando que a pretensão da Interessada reside em obter manifestação desta Secretaria da Economia que reconheça a caducidade do direito de o Fisco exigir o ITCD incidente sobre glebas de terras urbanas cedidas, a título gratuito, pela municipalidade de Aparecida de Goiânia às empresas a ela associadas, e considerando, primordialmente, que se trata de doação de bens imóveis, e de direitos reais sobre imóveis constituídos ou transmitidos entre vivos, soi como ocorre com o usufruto e a concessão do direito real de uso, cujos títulos translativos não foram levados à transcrição no competente Cartório de Registro de Imóveis, hipótese em que inocorreu a efetiva transmissão dos bens imóveis e dos direitos reais em questão, infere-se que não se perfectibilizou a ocorrência do fato gerador do ITCD, consoante alhures explicitado, logo não há que se falar em decadência para a apuração e lançamento do ITCD no caso em tela”.

Assim considerando, entendemos como pertinente complementar a manifestação anterior desta Gerência de Orientação Tributária, no sentido de se esclarecer que o início do prazo decadencial do ITCD começa a contar no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, considerado o fato gerador do imposto, observando-se que as diversas hipóteses de fato gerador previstas na Lei nº 11.651/91 – CTE devem ser tidas como efetivamente ocorridas em consonância com o entendimento do Superior Tribunal de Justiça – STJ, retro transcrito, ou seja:

O fato gerador do ITCMD especificamente no que diz respeito à doação será:

1. no tocante aos bens imóveis, a efetiva transcrição realizada no Registro de Imóveis;

2.  em relação aos bens móveis, ou direitos, a transmissão da titularidade, que caracteriza a doação, se dará mediante tradição, se for o caso, com o respectivo registro administrativo (por exemplo, os veículos, no departamento de trânsito; quotas de capital ou ações, na junta comercial ou registro de títulos e documentos).

Assim, no presente caso concreto posto à consulta pela Gerência Especial do ITCD, por meio de sua titular, observamos que o fato gerador dependerá se tratar-se de bens imóveis ou bens móveis, e o respectivo registro no órgão próprio, consoante acima delineado. A partir da data do registro no respectivo órgão, a Gerência Especial de ITCD deverá contar 5 (cinco) anos corridos a partir do primeiro dia do exercício seguinte, para proceder à exigência do ITCD, sob pena de decadência.

III – CONCLUSÃO

Posto isso, podemos concluir respondendo objetivamente ao questionamento da consulente, nos seguintes termos:

Complementando manifestação anterior dessa Gerência de Orientação Tributária – GEOT (Parecer 36/2022), orientamos à consulente que o prazo decadencial do ITCD é de 5 (cinco) anos corridos a partir do primeiro dia do exercício seguinte ao da ocorrência do respectivo fato gerador, prazo no qual deverá proceder à exigência do ITCD, sob pena de decadência, observando-se que as diversas hipóteses de fato gerador previstas no Código Tributário do Estado de Goiás – CTE – Lei nº 11.651/91, deverão ser tidas como efetivamente ocorridas em consonância com o entendimento do STJ – Superior Tribunal de Justiça, conforme voto condutor do acórdão no REsp nº 1841771-MG, assim resumidas:

O fato gerador do ITCD especificamente no que diz respeito à doação será:

1. no tocante aos bens imóveis, a efetiva transcrição realizada no Registro de Imóveis;

2. em relação aos bens móveis, ou direitos, a transmissão da titularidade, que caracteriza a doação, se dará mediante tradição, se for o caso, com o respectivo registro administrativo (por exemplo, os veículos, no departamento de trânsito; quotas de capital ou ações, na junta comercial ou registro de títulos e documentos).

É o parecer.

Gabinete do > do (a) SECRETARIA DE ESTADO DA ECONOMIA, aos 11 dias do mês de maio de 2022.

Documento assinado eletronicamente por DENILSON ALVES EVANGELISTA, Gerente, em 12/05/2022, às 15:36, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.

Documento assinado eletronicamente por DAVID FERNANDES DE CARVALHO, Auditor (a) Fiscal da Receita Estadual, em 12/05/2022, às 15:43, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.