I - RELATÓRIO

(...), comerciante varejista, (...) solicita orientações quanto ao estorno de crédito do ICMS na situação de entrada de mercadorias tributadas com a respectiva saída interna isenta.

Esclarece que a empresa atua no ramo de produtos agropecuários e que boa parte da mercadoria vendida é isenta do ICMS na saída interna, em conformidade com o art. 7º, XXV do Anexo IX do Decreto nº 4.852 de 29 de dezembro de 1997, que regulamentou o Código Tributário do Estado de Goiás – RCTE-GO; que algumas aquisições são interestaduais, com crédito de ICMS, cujo aproveitamento não é permitido.

Acrescenta que foi criado, no sistema da empresa, um mecanismo para estornar o crédito do imposto por produto, com base nos arts. 58 e 59 do RCTE-GO. Haveria estorno apenas para a mercadoria que foi adquirida com crédito, da seguinte forma: quando houver uma venda de determinado produto, o sistema irá buscar a sua primeira nota de compra, seguindo a lógica de fila, ou FIFO, onde o primeiro elemento que entra é o primeiro que sai; se houver crédito na aquisição desse item, o sistema estorna e se não houver crédito na nota ele não estorna, conforme tabela exemplificativa constante do documento de consulta, simulada para “soro antiofídico master plus” e transcrita por esta Gerência no Anexo (000012008586).

Por fim, indaga se a forma como o sistema vai processar o estorno está de acordo com os arts. 58 e 59 do RCTE-GO.

II - FUNDAMENTAÇÃO

O benefício aludido na presente consulta consiste na isenção do ICMS na saída interna com insumos agropecuários, prevista no art. 7º, XXV do Anexo IX do RCTE-GO (Convênio ICMS 100/97, cláusula terceira e § 5º da cláusula primeira).

Sobre o estorno do crédito, na situação descrita pela Consulente, dispõe o RCTE-GO:

“Art. 58. O sujeito passivo deve efetuar o estorno do imposto de que se tiver creditado, sempre que o serviço tomado, a mercadoria ou bem que entraram no estabelecimento, quando (Lei nº 11.651/91, art. 61):

I - sendo imprevisível a ocorrência das circunstâncias seguintes, na data da entrada da mercadoria ou bem, ou da utilização do serviço, forem:

a) objeto de saída ou prestação de serviço correspondente isenta ou não tributada;

(...)

§ 1º A anulação do crédito de imposto deve ser efetuada dentro do mesmo período em que ocorrer o registro da operação ou prestação ou em que ficar evidenciada a situação que lhe der causa.

(...)

Art. 59. Havendo mais de uma operação ou prestação e sendo impossível determinar a qual delas corresponde a mercadoria ou o serviço, o imposto a estornar deve ser calculado mediante aplicação da alíquota média entre as vigentes na data do estorno, sobre o preço mais recente da aquisição de mercadoria ou bem, ou do serviço tomado.

§ 1º. A alíquota média é encontrada mediante a adoção da seguinte seqüência:

I - somando-se, separadamente, os valores contábeis e os créditos das aquisições de mercadorias ou bens no período, encontrando-se, com este procedimento, o somatório dos valores contábeis e dos créditos;

II - dividindo-se o somatório dos créditos pelo somatório dos valores contábeis, encontrando-se, com este procedimento, a razão entre os créditos e os valores contábeis;

III - multiplicando-se a razão entre os créditos e os valores contábeis por 100 (cem);

(...)

§ 3º Se, no período de apuração, inexistir aquisição de mercadoria idêntica à da saída, o contribuinte pode adotar os procedimentos do § 1º, tomando por base o período de apuração mais recente em que tenha havido a referida aquisição.

§ 4º O estabelecimento que possuir controle permanente de estoque, pode, em substituição ao valor correspondente ao preço mais recente referido no caput, utilizar o custo médio ponderado, com a reintrodução do valor do ICMS, quando este tiver sido excluído, calculado pela alíquota efetiva de entrada ou pela alíquota efetiva média das entradas, calculada de acordo com o § 1º.

Art. 60. Quando houver saída ou prestações isentas ou não tributadas juntamente com saída ou prestações tributadas, o estorno deve ser feito na proporção em que estas saídas ou prestações isentas ou não tributadas representarem do total das saídas e prestações no mesmo período.”

De acordo com o art. 58, I, combinado com o art. 2° do Anexo IX, todos do RCTE-GO, é obrigatório o estorno do imposto creditado pelas entradas de mercadorias que forem objeto de saídas isentas ou não tributadas, ou contempladas com redução da base de cálculo, quando não houver previsão da manutenção do crédito no dispositivo que versar sobre o benefício fiscal.

Considerando que não há previsão expressa de manutenção do crédito na isenção de que trata o art. 7°, XXV do Anexo IX RCTE-GO, citada pela Consulente, é devido o estorno.

O estorno do crédito do imposto deve ser efetuado no mesmo período em que ocorrer o registro da operação de saída (art. 58, § 1º, acima), sendo irrelevante o período em que ocorreu a apropriação do crédito. Também não está condicionado à existência ou não de saldo credor de ICMS na escrita fiscal do contribuinte.

A metodologia de estorno demonstrada pela autora da consulta - lógica de fila, ou FIFO, onde o primeiro que entra é o primeiro que sai, conforme “listagem para estorno de crédito de ICMS por produtos”, Anexo (000012008586), não é contemplada na legislação estadual.

Nas situações em que se é possível estabelecer a correspondência entre as entradas e as saídas das mercadorias, com identificação precisa do item comercializado, o estorno será realizado conforme a regra do art. 58, citado, da seguinte forma: no caso de saída interna isenta, multiplicando-se o valor unitário do ICMS creditado na entrada da mercadoria pela quantidade física vendida; no caso de saída interna com redução da base de cálculo, multiplicando-se o valor unitário do ICMS creditado na entrada da mercadoria pela quantidade física vendida e o resultado, que é a base do estorno, pelo percentual de redução (em uma operação de saída sujeita à alíquota de 12%, com redução para 7%, o percentual de redução seria: 5/12=0,4167).

Entretanto, a Consulente não se enquadra nessa regra de estorno, em face da impossibilidade de identificação do produto da saída em relação ao produto da entrada.

Quando houver várias operações e for impossível a identificação das entradas correspondentes às saídas, situação em que se enquadra a autora da consulta, aplicam-se as prescrições dos arts. 59 e 60 do RCTE-GO, que se baseiam no preço mais recente da mercadoria adquirida e na alíquota média, obtida pela divisão do somatório dos créditos referentes às entradas de cada produto, no período, pelo somatório dos valores contábeis dessas entradas, seguida da multiplicação da razão encontrada por 100. Caso não haja entradas no período a que se refere o estorno, deverá, para efeito do cálculo da alíquota média, ser considerado o período de apuração mais recente em que tenha havido as referidas aquisições, ainda que estas só tenham ocorrido em exercício anterior, vez que a legislação não delimita prazo para retroação na busca da aquisição mais recente.

Na hipótese de só ocorrerem aquisições internas isentas do produto no período de apuração, a alíquota média será igual a 0 (zero) e não haverá estorno.

O Parecer nº 0753/2007-GOT, ao tratar do estorno na operação interna beneficiada com redução da base de cálculo, sem manutenção de crédito, faz as seguintes considerações:

“No que tange ao procedimento para efetivação do estorno, a legislação tributária estabelece duas formas, a primeira utilizada quando possível a identificação das saídas em relação às entradas de mercadorias, a segunda, prevista no art. 59 do RCTE, mediante a utilização da alíquota média.

(...)

Por outro lado, quando houver várias operações e for impossível a identificação das entradas correspondentes às saídas, aplica-se a alíquota média prevista no art. 59 do RCTE, apurada mediante a divisão do somatório dos créditos pelas entradas pelos valores contábeis relativos às entradas, multiplicando-se, em seguida, por 100.

A apuração do crédito a estornar, mediante a aplicação da alíquota média, leva em consideração a soma da quantidade de itens saídos, multiplicada pelo valor unitário desses itens, considerando-se as últimas aquisições, multiplicado, ao final, pela alíquota média, apurada nos termos do artigo 59 do RCTE, oportunidade em que será apurada a base de estorno, sobre a qual deve ser aplicado o percentual relativo a parte não tributada da mercadoria, no exemplo acima o percentual de 47,06%.

Assim, considerando um preço unitário de mercadoria de R$ 107,00, levando em consideração a última aquisição dessa mercadoria, que houve a saída de 100 itens em operação interna, uma alíquota média encontrada no período correspondente a 12,19%, verifica-se uma base de estorno de R$ 1.304,46, sobre a qual deve ser aplicada o percentual de 47,06%, correspondente a parte não tributada das mercadorias, para chegarmos ao valor a estornar que corresponde, no presente caso, a R$ 613,86.”

Desse modo, a Consulente, cadastrada na atividade de comércio varejista, na hipótese de saídas internas beneficiadas com a isenção de que trata o art. 7º, XXV do Anexo IX do RCTE-GO, que não prevê a manutenção do crédito, deve efetuar, no mesmo período em que ocorrer o registro dessas operações, o estorno do crédito do ICMS, cujo valor será apurado, por produto, mediante a aplicação da alíquota média, calculada na forma supramencionada, sobre a seguinte base de estorno: somatório do item comercializado na operação de saída interna contemplada com a isenção multiplicado pelo valor unitário de aquisição mais recente desse item. Nesse caso, será necessário definir a alíquota média e a base de cálculo do estorno, conforme ilustração a seguir:

Soma dos créditos do ICMS no período: 214,00

Soma dos valores contábeis das entradas no período: 2.200,00

Alíquota média (214,00/2.200,00): 0,0972727273 x 100 = 9,73%

Base do estorno (50x12,00): 600,00

Valor a estornar (600,00 x 9,73): 58,38.

Havendo saídas isentas ou não tributadas juntamente com saídas tributadas do mesmo produto, o estorno deve ser feito na proporção em que estas saídas isentas ou não tributadas representarem do total das saídas no mesmo período, aplicando-se a regra do art. 60 do RCTE-GO. Assim, no exemplo acima, considerem-se as seguintes saídas interestaduais: tributada normal; tributada com redução da base de cálculo para 40%, com manutenção do crédito, e tributada com redução da base de cálculo para 40%, sem manutenção do crédito (parte reduzida entra como isenta):

Soma dos créditos do ICMS no período: 214,00

Soma dos valores contábeis das entradas no período: 2.200,00

Alíquota média (214,00/2.200,00): 0,0972727273 x 100 = 9,73%

Base do estorno (200x12,00): 2.400,00

Valor ICMS antes da proporção de isentas (2.400,00x9,73%): 233,52

Proporção de isentas ((750,00+450,00)/(750,00+750,00+750,00+750,00)): 40,00%

Valor a estornar (233,52x40,00%): 93,41.

Caso o benefício fiscal utilizado fosse somente redução da base de cálculo, sem manutenção de crédito, o crédito a estornar seria proporcional a essa redução, devendo ser também definido o índice de estorno. Considere-se uma redução para 7% na saída interna sujeita à alíquota de 17:

Soma dos créditos do ICMS no período: 214,00

Soma dos valores contábeis das entradas no período: 2.200,00

Alíquota média (214,00/2.200,00): 0,0972727273 x 100 = 9,73%

Base do estorno (50x12,00=600x9,73%): 58,38

Índice de estorno (17%-7%=10=parte não tributada) (10/17): 0,5882352941

Valor a estornar (58,38 x 0,5882352941): 34,34.

É oportuno lembrar, ainda, que, na hipótese de ocorrer entrada de mercadoria contemplada com redução de base de cálculo, cuja carga tributária seja menor ou igual à aplicável à saída correspondente, para fins de obtenção da alíquota média os valores dos créditos correspondentes não compõem o somatório dos créditos e os valores contábeis correspondentes compõem o somatório dos valores contábeis, nos termos do art. 59, § 2º, I e II do RCTE-GO.

III – CONCLUSÃO

Com base no exposto, pode-se concluir:

1) A metodologia de estorno proposta pela autora da consulta, baseada na lógica de fila, ou FIFO, onde o primeiro que entra é o primeiro que sai, conforme o documento apresentado “listagem para estorno de crédito de ICMS por produtos”, não encontra amparo na legislação tributária estadual;

2) O contribuinte deve proceder ao estorno de crédito, por ocasião da utilização do benefício fiscal previsto no art. 7º, XXV, “a” do Anexo IX do RCTE-GO, que não prevê a manutenção do crédito, no mesmo período em que ocorrer o registro dessas operações. O valor deve ser apurado mediante a aplicação da alíquota média (obtida pela divisão do somatório dos créditos referentes às entradas de cada produto, no período, pelo somatório dos valores contábeis dessas entradas, seguida da multiplicação da razão encontrada por 100) sobre a seguinte base de estorno: somatório do item comercializado na operação de saída interna contemplada com a isenção multiplicado pelo valor unitário de aquisição mais recente desse item, nos moldes do art. 59 do RCTE-GO. Caso não haja entradas no período a que se refere o estorno, deverá, para efeito do cálculo da alíquota média, ser considerado o período de apuração mais recente em que tenha havido as referidas aquisições, ainda que estas só tenham ocorrido em exercício anterior, vez que a legislação não delimita prazo para retroação na busca da aquisição mais recente. Ilustração abaixo:

Soma dos créditos do ICMS no período: 214,00

Soma dos valores contábeis das entradas no período: 2.200,00

Alíquota média (214,00/2.200,00): 0,0972727273 x 100 = 9,73%

Base do estorno (50x12,00): 600,00

Valor a estornar (600,00x9,73%): 58,38

Havendo saídas isentas ou não tributadas juntamente com saídas tributadas do mesmo produto, o estorno deve ser feito na proporção em que estas saídas isentas ou não tributadas representarem do total das saídas no mesmo período, aplicando-se a regra do art. 60 do RCTE-GO. Assim, no exemplo acima, considerem-se as seguintes saídas interestaduais: tributada normal; tributada com redução da base de cálculo para 40%, com manutenção do crédito, e tributada com redução da base de cálculo para 40%, sem manutenção do crédito (parte reduzida entra como isenta):

Soma dos créditos do ICMS no período: 214,00

Soma dos valores contábeis das entradas no período: 2.200,00

Alíquota média (214,00/2.200,00): 0,0972727273 x 100 = 9,73%

Base do estorno (200x12,00): 2.400,00

Valor ICMS antes da proporção de isentas (2.400,00x9,73%): 233,52

Proporção de isentas ((750,00+450,00)/(750,00+750,00+750,00+750,00)): 40,00%

Valor a estornar (233,52x40,00%): 93,41.

Caso ocorra entrada de mercadoria contemplada com redução de base de cálculo, cuja carga tributária seja menor ou igual à aplicável à saída correspondente, para fins de obtenção da alíquota média os valores dos créditos correspondentes não compõem o somatório dos créditos e os valores contábeis correspondentes compõem o somatório dos valores contábeis, nos termos do art. 59, § 2º, I e II do RCTE-GO.

Na hipótese de só ocorrerem aquisições internas isentas do produto no período de apuração, a alíquota média será igual a 0 (zero) e não haverá estorno.

É o parecer.

GERÊNCIA DE ORIENTAÇÃO TRIBUTÁRIA, aos 28 dias do mês de fevereiro de 2020.

Documento assinado eletronicamente por OLGA MACHADO REZENDE, Auditor(a) Fiscal da Receita Estadual, em 11/09/2020, às 08:35, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.

Documento assinado eletronicamente por ELIZABETH DA SILVA FERNANDES FARIAS, Auditor(a) Fiscal da Receita Estadual, em 11/09/2020, às 16:29, conforme art. 2º, § 2º, III, "b", da Lei 17.039/2010 e art. 3ºB, I, do Decreto nº 8.808/2016.