1. Tendo em vista a obrigatoriedade de escrituração em livro caixa, quando o total das despesas ultrapassar o limite permitido para as deduções sem comprovação, dúvidas surgiram entre os declarantes da cédula "D", que podem ser assim resumidas:

a) se podem ser deduzidas importâncias gastas na aquisição e instalação de escritórios, consultórios, equipamentos, máquinas, instrumentos, material de escritório, medicamentos, mobiliários, etc.; e como devem ser registrados esses bens;

b) se quando dois ou mais profissionais, que não constituem sociedade, utilizam um mesmo imóvel e mesmos empregados, como devem escriturar as despesas comuns, tendo em vista que cada um possui livro caixa próprio;

c) se quando o imóvel utilizado para a atividade profissional é concomitantemente residência, podem ser deduzidas despesas com luz e força, água, gás, taxas, impostos, telefone, condomínio, etc.;

d) se podem ser deduzidas despesas com comparecimento a congressos científicos, relativos à profissão exercida;

e) se podem ser deduzidas despesas de manutenção e consumo de veículo próprio, bem como depreciar o valor despendido em sua aquisição, visto este ser usualmente utilizado nas atividades externas de profissionais médicos, auditores, corretores, vendedores, fiscais, etc.;

f) se é obrigatória a discriminação dos clientes nos lançamentos dos rendimentos percebidos ou basta que se indique no livro caixa o total das receitas mensais;

g) como proceder no caso de haver extravio do livro caixa;

h) se o contribuinte autônomo pode deduzir despesas com aquisição de livros, jornais e revistas técnicas.

2. Para a solução das questões suscitadas, preliminarmente, deve-se ter presente os três requisitos "cumulativos" para a dedutibilidade das despesas na cédula "D", segundo o disposto no caput do art. 48, do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto nº 76.186, de 02 de setembro de 1975:

I - as despesas devem estar relacionadas com a atividade profissional exercida;

II - devem ser efetivamente realizadas no decurso do ano-base correspondente ao exercício da declaração;

III - devem ser necessárias à percepção do rendimento cedular e à manutenção da fonte produtora do mesmo.

3. No que concerne à aquisição de bens indispensáveis ao exercício da atividade profissional deve-se identificar quando se trata de despesa, para distingui-la da aplicação de capital, tendo em vista que a primeira é dedutível integralmente quando realizada no ano-base considerado, e que a segunda é passível de depreciação anual (§ 2º do art. 48).

3.1. Na sistemática adotada pela legislação do imposto de renda considera-se aplicação de capital o dispêndio com a aquisição de bens necessários à manutenção da fonte produtora, cuja vida útil ultrapasse o período de um exercício e que não sejam consumíveis, isto é, não se extingam com sua mera utilização. Para exemplificar, constituem aplicação de capital os valores despendidos na "instalação" de escritórios ou consultórios, na "aquisição e instalação" de máquinas, equipamentos, aparelhos, instrumentos, utensílios, mobiliários, etc., indispensáveis ao exercício de cada atividade profissional em particular.

3.1.1. Esses bens devem ser relacionados, destacadamente, na declaração de bens devendo se informar nas colunas próprias o preço de aquisição; esse custo poderá constituir dedução do rendimento bruto através de quotas de depreciação em função da expectativa de vida útil do bem conforme prática reiterada e com coeficientes consagrados pela jurisprudência. Como a depreciação tem seu total acumulado limitado ao custo deverá o contribuinte proceder ao registro das quotas deduzidas através do próprio livro caixa, depois de efetivados todos os lançamentos de fluxo financeiro do ano-base, mencionando-se a depreciação para cada bem com a respectiva data de aquisição.

3.1.2. Sendo para as pessoas físicas uma faculdade, poderá o contribuinte deixar de deduzir quotas de depreciação, em um ou mais exercícios, sem que isso importe na perda do direito de utilizá-la até alcançar o valor total de custo. Porém, a não utilização da quota normal de depreciação de um exercício não autoriza a utilização dessa quota com a do ano seguinte para dedução acumulada em apenas um exercício.

3.2. São despesas as quantias despendidas na aquisição de bens próprios para o consumo, tais como: material de escritório, material de conservação e limpeza, materiais e produtos de qualquer natureza usados e consumidos nos tratamentos, reparos, consertos, recuperações, etc., e, portanto, integralmente dedutíveis quando realizadas no ano-base considerado, obedecidos os demais requisitos legais e normativos.

4. Quando dois ou mais profissionais ocupam um mesmo imóvel tendo despesas comuns e individuais, mas com receitas totalmente independentes, não perdem a condição de pessoas físicas, conforme entendimento expresso no Parecer Normativo CST nº 44/76; neste caso devem escriturar as despesas comuns da forma seguinte:

I - aquele que tiver o comprovante da despesa em seu nome contabilizará o dispêndio pelo valor total pago;

II - fornecerá aos demais profissionais um recibo mensal devidamente autenticado, correspondente ao ressarcimento que lhe cabe de cada um, escriturando como receita o valor total do ressarcimentos recebidos;

III - os demais consideram como despesa mensal o valor do ressarcimento, constante do comprovante recebido, que servirá como documento comprobatório do dispêndio.

5. Quanto à dedutibilidade de despesas com imóvel que é concomitantemente utilizado como residência particular e para o exercício da atividade profissional (item 1, a), há que distinguir duas situações:

a) quando o imóvel é alugado o § 3º do art. 48 oferece o parâmetro admissível, já que permite a dedução da quinta parte do aluguel para estes casos, podendo, essa mesma parcela, ser admitida para as mencionadas despesas desde que efetivamente suportadas pelo contribuinte;

b) quando o imóvel for de propriedade do contribuinte admitir-se-á, também, a dedução da quinta parte das despesas decorrentes da propriedade e utilização do bem; mas não são dedutíveis os dispêndios com reparos, conservação e recuperação do imóvel, nem qualquer percentual sobre o seu valor locativo ou venal, ou sobre os valores das prestações porventura pagas no ano-base para aquisição do imóvel.

5.1. A dedução da quinta parte das despesas mencionadas será admitida quando não se possa comprovar, separadamente, aquelas oriundas das atividades profissionais exercidas e, ainda, não tenha sido pleiteada dedução de aluguel de outro imóvel destinado ao exercício da atividade produtora dos rendimentos.

6. Com relação às despesas efetuadas para comparecimento a encontros científicos como congressos, seminários, simpósios, nada obsta sua dedução, desde que guardem estreita relação com a atividade desenvolvida pelo contribuinte, observada, inclusive, a sua especialização profissional. Todavia, somente serão admitidos os gastos diretamente vinculados aos estudos e trabalhos, tais como: taxa de inscrição e comparecimento, aquisição de impressos e livros técnicos, materiais de estudo e trabalho, etc.; considerando-se também, incluídos nesse conceito, os gastos despendidos na aquisição das passagens indispensáveis ao transporte de ida e volta do local da reunião; devendo ainda, ser guardado, pelo prazo prescricional, certificado de comparecimento dado pelos organizadores dos encontros científicos.

7. No que se refere às despesas com veículos usualmente utilizados pelos contribuintes autônomos em suas atividades diárias, admitir-se-á somente a dedução dos gastos "efetuados com veículos de propriedade exclusiva destes", desde que destinados exclusivamente ao exercício das funções profissionais, sem os quais não seria possível desempenhá-las. Neste caso, há que distinguir as possíveis situações:

a) se o veículo utilizado nas atividades externas, destina-se a frete de passageiros ou carga (táxi, caminhão, kombi, pick-up, etc.), admite-se a dedução de 40% e 60% do rendimento bruto cedular, respectivamente, sem qualquer comprovação;

b) não se tratando de veículo para frete admitir-se-á a dedução de 20% do rendimento bruto cedular, sem qualquer comprovação, das despesas efetuadas com viaturas (carrocinha, triciclo, ambulância, carro-oficina, etc.) equipadas para o desempenho da respectiva atividade profissional, tais como: veículos próprios para o transporte de doentes ou acidentados e para socorros cardiológicos, traumatológicos, etc.; veículos equipados para a prestação de socorros, reparos, consertos, recuperações, etc.; veículos equipados para a venda ambulante de alimentos, lanches, sorvetes, doces, refrigerantes, verduras, legumes, etc. Admitir-se-á, também, a dedução das despesas efetuadas com veículos próprios para o transporte dos objetos que devem ser consertados, reparados ou recuperados, pelo profissional autônomo, em sua loja ou oficina.

7.1. Esclareça-se que nos percentuais referidos nas letras a e b estão incluídas todas as despesas de conservação, utilização e consumo dos veículos, inclusive o percentual de depreciação desses bens, tradicionalmente admitido à taxa máxima de 20% ao ano e, ainda, todas as despesas do contribuinte relacionadas com as atividades profissionais exercidas. Ultrapassados esses percentuais de dedução deverão ser comprovadas todas as despesas efetuadas no ano-base, inclusive aquelas contidas nos limites de 20%, 40% e 60%, que normalmente não precisariam ser comprovadas podendo, nesse caso, o contribuinte utilizar-se da faculdade referida no item 3 acima, observado o percentual de depreciação para os veículos.

8. Os lançamentos das receitas e despesas, qualquer que seja a natureza da fonte pagadora ou recebedora, devem ser compulsoriamente individualizados, para que se possa cumprir a obrigação prevista no item II do § 1º do art. 48, ou seja, a demonstração da veracidade dos rendimentos auferidos e das despesas efetuadas no ano-base.

9. O extravio de livro caixa que tenha sido devida e tempestivamente autenticado em órgão da Secretaria da Receita Federal pode trazer uma das seguintes conseqüências para o contribuinte:

a) se extraviados, também, os documentos comprobatórios dos lançamentos efetuados, o contribuinte deverá obedecer ao limite permitido para o total das deduções sem comprovação, em cada caso particular, já que não haverá possibilidade de comprovar os gastos efetuados no ano-base;

b) se somente ocorrer o extravio do livro caixa o contribuinte deverá providenciar o registro de outro, no qual deverá constar uma "observação" esclarecendo que será usado em substituição ao extraviado (indicar órgão, data e nº de registro deste), e onde deverão ser reconstituídos os lançamentos efetuados no ano-base considerado. Alerte-se que essa providência deverá ser tomada antes de qualquer procedimento fiscal, para que tenha plena validade.

10. Em princípio, o autônomo poderá gozar das mesmas deduções permitidas aos assalariados. Assim, se exerce funções e atribuições que o obriguem a comprar livros técnicos, a locomover-se dentro de seu horário de trabalho em atividades externas, a usar roupas especiais no exercício de suas funções profissionais, etc., poderá deduzir as despesas efetuadas, desde que o seu total não ultrapasse o percentual permitido para as deduções cedulares, sem comprovação, em cada caso particular. Se as deduções forem superiores ao percentual admitido o contribuinte estará obrigado a comprovar todos os gastos efetuados, inclusive os contidos no percentual que normalmente não precisaria comprovar.

11. Por fim advirta-se que, sempre que o total das despesas ultrapassar o percentual das deduções permitidas sem comprovação, em cada caso particular (20%, 40% ou 60% do rendimento bruto cedular), o contribuinte deverá demonstrar a veracidade do total dos rendimentos percebidos e das despesas efetuadas, mediante escrituração em livro caixa, registrado dentro do ano-base correspondente aos lançamentos, em órgão competente da Secretaria da Receita Federal de sua jurisdição fiscal (item II, § 1º do art. 48). Esclareça-se que para o devido registro o livro caixa deverá conter páginas tipograficamente numeradas e termos de "abertura" e de "encerramento", na forma do disposto nos arts. 6º e 7º do Decreto nº 64.567, de 22.05.69. A escrituração deve efetuar-se por receita e despesa, individualmente, em ordem cronológica de dia, mês e ano, não devendo conter rasuras, emendas ou borrões. Todavia, não basta a correta escrituração; é necessário, também, que os documentos que deram origem aos lançamentos efetuados estejam à disposição do Fisco, para conferência e comprovação, pelo período prescricional de 5 anos, contado do ano seguinte ao do exercício financeiro em que o imposto é devido.