Processo SEI nº 04044-00015939/2025-61

ICMS. Transferência de mercadorias entre matriz e filial. § 8º do art. 5º da Lei nº 1.254/1996. Não incidência de ICMS. Lei nº 5.005/2012. Estabelecimentos filial e matriz são se caracterizam como empresas interdependentes. O regime especial da Lei nº 5.005/2012 não inclui as transferências de mercadorias. § 9º do art. 5º da Lei nº 1.254/1996. Caso opte por equiparar as transferências entre matriz e filial à operação tributada, o contribuinte deve apurar o ICMS pelo regime normal.

I – Relatório

1. Pessoa jurídica de direito privado, estabelecida em no Distrito Federal, apresenta Consulta abrangendo o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, regulamentado neste território pelo Decreto nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997 (RICMS) e por legislação esparsa.

2. O Consulente, atuante no segmento de veículos automotores, relata que, objetivando um melhor planejamento tributário, pretende abrir uma filial atacadista e aderir à sistemática de apuração do ICMS prevista na Lei nº 5.005/2012.

3. Ressalta que, conforme a alínea "d" do § 4º do art. 3º da referida lei, seu regime não se aplica a empresas interdependentes. Por sua vez, o parágrafo único do art. 15 da Lei nº 1.254/1996 define o que caracteriza a interdependência.

4. Indaga se matriz e filial podem ou não ser consideradas duas empresas distintas para fins do conceito legal de interdependência.

5. Argumenta que, segundo a jurisprudência, filial e matriz são estabelecimentos da mesma pessoa jurídica, identificadas por um único CNPJ-base, diferenciando-se apenas pelo número após a barra. Assim, entende não ser possível falar em interdependência entre elas.

6. Acrescenta que a regra do inciso VI do art. 8º da Lei nº 5.005/2012, que preconiza o regime normal de apuração do ICMS nas operações entre empresas interdependentes, não se aplica às transferências realizadas entre matriz e filial. Primeiramente porque não se trata de duas empresas distintas e a norma se refere a “empresas” no plural, além do fato de que a movimentação de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular não caracteriza operação mercantil, consistindo apenas em deslocamento físico no âmbito da mesma entidade empresarial.

7. Cita a Súmula 166/STJ, que afirma não configurar fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, bem como o Recurso Extraordinário (RE) 1490708 do STF, que determinou a não incidência do ICMS nos deslocamentos de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo contribuinte em estados diferentes a partir de 2024.

8. Nesse contexto, menciona que o Distrito Federal, por meio da recente Lei nº 7.601/2024, alterou o § 9º do art. 5º da Lei nº 1.254/1996, dispondo que a transferência de mercadoria para estabelecimento do mesmo titular pode ser equiparada à operação tributada, aplicando- se, conforme o caso, as alíquotas internas previstas na legislação ou as alíquotas interestaduais definidas pelo Senado Federal.

9. Entende que a Lei nº 1.254/1996 já equiparava a transferência a venda, sendo que a Lei nº 5.005/2012 alcançava a transferência. Por sua vez, com as alterações introduzidas pela Lei nº 7.601/2024, a concepção da tributação de vendas foi incorporada na transferência entre matriz e filial.

10. Ao final, apresenta os seguintes questionamentos, ipsis litteris:

(i) considerando que o regramento disposto no parágrafo único do art. 15 da Lei nº 1.254/1996 pressupõe a existência de duas empresas distintas, indaga-se: é correto afirmar que, para efeito do citado dispositivo (parágrafo único do art. 15 da Lei nº 1.254/1996), inexiste relação de interdependência entre matriz e filial ou entre estas, na medida em que a empresa matriz e a filial são uma única pessoa jurídica, com mesmo quadro societário, sendo a filial um mero desdobramento da matriz por integrarem a mesma pessoa jurídica como um todo?

(ii) Considerando a novel redação do art. 5º, § 9º, da Lei nº 1.254/1996, indaga-se: é correto entender que a transferência de mercadoria entre estabelecimentos da Consulente não se subsumi (sic) na regra do art. 8º, VI, da Lei nº 5.005/2012, por NÃO se tratar de uma operação entre matriz e filial?

(iii) Considerando a novel redação do art. 5º, § 9º, da Lei nº 1.254/1996, indaga-se: é correto entender que a transferência de mercadoria entre estabelecimentos da Consulente está contemplada pela Sistemática de apuração da Lei nº 5.005/2012?

II – Análise

11. Em análise de recebimento da Consulta, a Coordenação de Atendimento ao Contribuinte (COATE) atestou que o Consulente não se encontrava sob ação fiscal. Todavia, tendo-se em vista o início da fase de análise do mérito da matéria arguida, cabe à Gerência de Esclarecimento de Normas (GEESC) a análise da admissibilidade da Consulta Tributária, mormente em atenção ao disposto no inciso IV do art. 56 da Lei ordinária distrital nº 4.567/2011, cuja análise não cabe àquele órgão.

12. Inicialmente, registra-se que a análise da matéria consultada está plenamente vinculada à legislação tributária. Acrescenta-se, ainda, que as considerações e conclusões a seguir expostas abrangem apenas as exatas circunstâncias analisadas e não se estendem a novas situações que modifiquem as variáveis ou os elementos ora examinados.

13. A matéria envolve pedido de posicionamento fiscal da Gerência de Esclarecimento de Normas, desta subsecretaria, quanto à existência ou não de relação de dependência entre estabelecimentos do mesmo titular, caracterizados como matriz e filial, a fim de verificar a possiblidade de aplicação da Lei nº 5.005/2012 nas transferências de mercadorias de um estabelecimento para outro.

14. O Consulente, identificado como empresa varejista conforme seu CNPJ, manifestou a intenção de abrir uma filial atacadista.

15. A Lei nº 5.005/2012 prevê uma sistemática especial de apuração do ICMS destinada a contribuintes específicos (industriais, atacadistas ou distribuidores), detalhando a forma de cálculo do imposto devido, a apropriação de créditos e a vedação à aplicação do regime a operações específicas.

16. Nos termos da alínea "d" do § 4º do art. 3º da mencionada lei, a sistemática que ela institui não se aplica às operações com empresas interdependentes, enquanto o inciso VI do art. 8º determina a cobrança do ICMS pelo regime normal nas vendas para empresas interdependentes. Vejamos:

Art. 3º § 4º A sistemática de apuração prevista neste Decreto não se aplica a: I - operações com:

    a) petróleo, combustíveis, lubrificantes e energia elétrica;

    b) mercadorias submetidas ao regime de substituição tributária nacional instituída por protocolo ou convênio dos quais o Distrito Federal seja signatário;

    c) pessoas físicas; e

    d) empresas interdependentes, conforme definição prevista no parágrafo único do art. 15 da Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996;

(...)

Art. 8º Fica sujeito à cobrança do ICMS pelo regime normal de apuração, com a consequente aplicação das alíquotas previstas no art. 18 da Lei nº 1.254, de 1996, o contribuinte que:

(...)

VI – vender para empresas interdependentes; (grifos nossos)

17. O parágrafo único do art. 15 da Lei nº 1.254/1996 assim dispõe sobre o que são empresas interdependentes:

Art. 15. Parágrafo único. Para fins deste artigo, considerar-se-ão interdependentes duas empresas quando:

I - uma delas, por si, seus sócios ou acionistas, e respectivos cônjuges e filhos menores, for titular de mais de 50% (cinqüenta por cento) do capital da outra;

II - a mesma pessoa fizer parte de ambas, na qualidade de diretor, ou sócio com funções de gerência, ainda que exercidas sob outra denominação;

III - uma delas locar ou transferir à outra o uso ou a propriedade, a qualquer título, de veículo destinado ao transporte de mercadorias.

17. Quando se trata de matriz e filial, está-se diante de estabelecimentos que possuem o mesmo quadro societário e, portanto, que são de mesma titularidade. A filial configura uma extensão operacional da matriz, sendo que ambas são identificadas pelo mesmo CNPJ-raiz, compondo a mesma pessoa jurídica. Assim, não se aplica o conceito de interdependência entre empresas, uma vez que este pressupõe a existência de duas empresas distintas, o que não se verifica na relação entre matriz e filial, por se tratar de uma única entidade jurídica.

18. No que se refere às transferências de mercadorias entre estabelecimentos de mesma titularidade, o Supremo Tribunal Federal (STF), ao julgar a Ação Declaratória de Constitucionalidade (ADC) nº 49, em 19 de abril de 2021, declarou a inconstitucionalidade de determinados dispositivos da Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir), afastando a incidência do ICMS nessas operações.

19. Sobreveio a edição da Lei Complementar nº 204/2023, que alterou a Lei Kandir, de modo que, nas transferências de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular, deixou de haver a incidência do ICMS a partir de 01/01/2024.

20. Em consonância com a nova redação da Lei Kandir, a Lei distrital nº 7.601/2024 alterou a Lei distrital nº 1.254/1996, acrescentando o § 8º do art. 5º que assim dispõe:

§ 8º Não se considera ocorrido o fato gerador do imposto na saída de mercadoria de estabelecimento para outro de mesma titularidade, mantendo-se o crédito relativo às operações e às prestações anteriores em favor do contribuinte, inclusive nas hipóteses de transferências interestaduais em que os créditos são assegurados: (Acrescido(a) pelo(a) Lei 7601 de 12/12/2024)

I – pela unidade federada de destino, por meio de transferência de crédito, limitados aos percentuais estabelecidos nos termos do art. 155, § 2º, IV, da Constituição Federal, aplicados sobre o valor atribuído à operação de transferência realizada; (Acrescido(a) pelo(a) Lei 7601 de 12/12/2024)

II – pela unidade federada de origem, em caso de diferença positiva entre os créditos pertinentes às operações e às prestações anteriores e o transferido na forma do inciso I. (Acrescido(a) pelo(a) Lei 7601 de 12/12/2024) (grifos nosso)

21. Ainda que não haja incidência de ICMS nas transferências de mercadorias entre estabelecimentos de mesmo CNPJ-raiz, a legislação permite que o contribuinte equipare essas transferências a operações sujeita à ocorrência do fato gerador do imposto. Em outras palavras, o destaque do ICMS passa a ser opcional. Vejamos:

§ 9º Alternativamente ao disposto no § 8º, por opção do contribuinte, a transferência de mercadoria para estabelecimento pertencente ao mesmo titular pode ser equiparada à operação sujeita à ocorrência do fato gerador de imposto, hipótese em que são observadas: (Acrescido(a) pelo(a) Lei 7601 de 12/12/2024)

I – nas operações internas, as alíquotas estabelecidas na legislação; (Acrescido(a) pelo(a) Lei 7601 de 12/12/2024)

II – nas operações interestaduais, as alíquotas fixadas nos termos do art. 155, § 2º, IV, da Constituição Federal. (Acrescido(a) pelo(a) Lei 7601 de 12/12/2024) (grifos nosso)

22. Muito embora a transferência de mercadoria entre estabelecimentos de mesmo titular não configure fato gerador do ICMS, a autonomia dos estabelecimentos continua a existir no ordenamento jurídico pátrio para os demais fins, conforme entendimento firmado pelo STF na ADC nº 49.

23. O art. 19 do RICMS preconiza que cada estabelecimento do mesmo titular é autônomo em relação à inscrição no CF/DF, à apuração e ao pagamento do imposto.

24. Nesse contexto, tem-se a Lei nº 5.005/2012, que prevê um sistema diferenciado de apuração do ICMS no qual pode ser enquadrada a filial atacadista, mas não a matriz varejista.

25. Por sua vez, ressalta-se que, mesmo quando o contribuinte se enquadra e opta por esta sistemática especial de apuração, nem todas as operações que ele pratica podem ser incluídas no regime, ou seja, podem ser inseridas na fórmula prevista na lei para o cálculo do imposto devido.

26. De modo geral, a Lei nº 5.005/2012 compreende as vendas - e não qualquer operação realizada pelo contribuinte.

27. O Ato Declaratório Interpretativo SUREC nº 2, de 26/06/2021, ao dispor sobre a forma de apuração do ICMS pela Lei nº 5.005/2012, identifica, na Tabela 2 do Anexo 1, com o código "S" os CFOPs das operações que entram no cálculo do regime especial e com o código "N" os CFOPs das que não entram, nos termos do § 3º do seu art. 2º, abaixo reproduzido:

§ 3º O Anexo I apresenta a relação de CFOPs considerados para cálculo dos valores previstos nas alíneas do inciso I e II, por período de apuração, respeitadas as especificidades de cada empresa;

28. Verifica-se que as transferências de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, classificadas nos CFOPs 5152 e 6152 - aí incluídas as transferências de mercadorias entre estabelecimentos de mesma titularidade -, são identificadas com o código "N" e, portanto, não estão no âmbito do regime especial da Lei nº 5.005/2012.

29. Sob outro enfoque, tem-se o § 12 do art. 3º da Lei nº 5.005/2012 determinando que, no cálculo do ICMS dentro do regime especial, o contribuinte deve definir o preço de venda das mercadorias agregando um percentual mínimo de 5% sobre o valor da nota fiscal relativa à última entrada. Vejamos:

Art. 3º O cálculo do ICMS devido é realizado da seguinte forma:

§ 12. O contribuinte regido por esta Lei deve definir o preço de venda das mercadorias com agregação de encargos e despesas operacionais em percentual não inferior a 5% sobre o valor da nota fiscal relativa à última entrada das mercadorias vendidas. (Parágrafo acrescido(a) pelo(a) Lei 6375 de 12/09/2019)

30. Por sua vez, o Convênio nº 109, de 3 de outubro de 2024, que cuida da remessa de bens e mercadorias entre estabelecimentos de mesma titularidade, dispõe que, caso o contribuinte opte por equiparar a transferência da mercadoria a operação sujeita à ocorrência do fato gerador do ICMS, a base de cálculo deverá corresponder ao valor da entrada mais recente da mercadoria, ao custo da mercadoria produzida ou à soma dos custos de sua produção. Vejamos:

Cláusula sexta Alternativamente ao disposto nas cláusulas primeira à quarta, por opção do contribuinte, a transferência da mercadoria poderá ser equiparada a operação sujeita à ocorrência do fato gerador de imposto, para todos os fins.

§ 1º Na hipótese desta cláusula, considera-se valor da operação para determinação da base de cálculo do imposto:

I - o valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria;

II - o custo da mercadoria produzida, assim entendida a soma do custo da matéria-prima, material secundário, mão-de-obra e acondicionamento;

III – tratando-se de mercadorias não industrializadas, a soma dos custos de sua produção, assim entendidos os gastos com insumos, mão-de-obra e acondicionamento.

31. Nesse sentido, observa-se que o cálculo do ICMS nos moldes da Lei nº 5.005/2012 não é compatível com as regras estipuladas pelo Convênio ICMS nº 109/2024, o qual trata especificamente da situação que é facultada ao contribuinte - de equiparar a transferência de mercadoria entre estabelecimentos do mesmo titular a operação sujeita à ocorrência de fato gerador do imposto.

32. Tal incompatibilidade afasta a possibilidade de o contribuinte inserir as transferências de mercadorias entre matriz e filial no regime especial da Lei nº 5.005/2012.

33. É importante destacar que a Lei nº 5.005/2012 nunca abrangeu, em sua sistemática, as transferências de mercadorias, mesmo antes das alterações promovidas pela Lei nº 7.601/2024. Dessa forma, ainda quando a saída de mercadoria de estabelecimento do contribuinte para outro de mesma titularidade estava no campo de incidência do ICMS no Distrito Federal, ela se sujeitava ao regime normal de apuração do imposto.

34. Diante do exposto, caso o Consulente opte por destacar ICMS na transferência entre matriz e filial, com fundamento no § 9º do art. 5º da Lei nº 1.254/1996, a apuração do imposto deverá ocorrer pelo regime normal, observando-se a alíquota prevista na legislação distrital, nas remessas internas. Mesmo que a filial atacadista seja optante pelo regime especial da Lei nº 5.005/2012, não será possível incluir essa transferência na sistemática que a norma institui.

III – Resposta

35. Em atenção às indagações apresentadas pelo Consulente, informa-se que:

36. (i) Sim. Filial e matriz constituem a mesma pessoa jurídica, não havendo que se falar em interdependência entre as mesmas no contexto da Lei nº 5.005/2012, à medida que esta remete ao parágrafo único do art. 15 da Lei nº 1.254/1996, que, por sua vez, direciona o conceito jurídico de interdependência para um vínculo que pressupõe a existência de duas empresas distintas.

37. (ii) Sim. O inciso VI do art. 8º da Lei nº 5.005/2012 não trata de operações de mercadorias entre matriz e filial.

38. (iii) Não. A transferência de mercadoria entre estabelecimentos matriz e filial não está contemplada pela sistemática de apuração da Lei nº 5.005/2012, conforme o § 3º do art. 2º do Ato Declaratório Interpretativo SUREC nº 2, de 26/06/2021 e as Tabelas 1 e 2 do Anexo I da mesma norma. Vide ainda os itens 29 a 32 acima.

39. Nos termos do disposto no art. 80 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011 (Regulamento do Processo Administrativo Fiscal – RPAF), a presente Consulta é eficaz aplicando-se a esta o disposto no inciso III do art. 81 e caput do art. 82, ambos do RPAF. Ao Coordenador de Tributação da COTRI.

Encaminho à aprovação desta Coordenação o Parecer supra.

Brasília/DF, 25 de abril de 2025

LUÍSA MATTA MACHADO FERNANDES SOUZA

Gerência de Esclarecimento de Normas Gerente

Aprovo o Parecer supra e assim decido, nos termos do que dispõe a alínea "c" do inciso VI do art. 1º da Ordem de Serviço SUREC nº 14, de 26 de fevereiro de 2025 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 42, de 28 de fevereiro de 2025, págs. 3 e 4).

A presente decisão será publicada no DODF e terá eficácia normativa após seu trânsito em julgado.

Saliente-se que, independentemente de comunicação formal ao Consulente e aos demais sujeitos passivos, as considerações, os entendimentos e as respostas definitivas ofertadas ao presente caso poderão ser modificados a qualquer tempo, em decorrência de alteração na legislação superveniente.

Esclareço que o Consulente poderá recorrer da presente decisão ao Senhor Secretário de Estado de Economia no prazo de trinta dias, contado de sua publicação no DODF, conforme dispõe o inciso II do art. 78, combinado com o caput do art. 79 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011.

Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do art. 252 da Portaria nº 140, de 17 de maio de 2021.

Brasília/DF, 28 de abril de 2025 MATEUS TORRES CAMPOS

Coordenação de Tributação Coordenador Substituto