I – Relatório

1.Associação Civil, Pessoa Jurídica de Direito Privado, estabelecida no Distrito Federal (DF), devidamente qualificada nos autos, apresenta Consulta referente à incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS, regulamentado neste território pelo Decreto nº 25.508, de 19 de janeiro de 2005 (RISS).

2. Relata o Consulente que o mesmo é designado como substituto tributário, por conta da previsão estipulada na Portaria nº 57, de 26 de abril de 2012, e do Artigo 8º do RISS, na condição de tomador, contratante e fonte pagadora, relativamente ao imposto sobre os serviços a ele prestados.

3.Aponta que a Lei nº 5.691, de 2 de agosto de 2016, regulou o Serviço de transporte Individual Privado de Passageiros Baseado em Tecnologia de Rede no Distrito Federal – STIP/DF.

4.Argumenta que o serviço de transporte é realizado por pessoa natural, com uso de carro particular, ocorrendo pagamento via cartão de crédito, porém vinculado a uma plataforma digital administrada por entidade de direito privado. Assim, em razão da atividade do serviço de transporte ser prestado por autônomo, entende não haver incidência do imposto e fundamenta sua convicção no parágrafo 1º do Artigo 8º do RISS/DF.

5.Nesse contexto, o tomador do serviço relatado apresenta três questionamentos:

a.Quais as hipóteses (base de cálculo, fato gerador e alíquota) do ISS sobre as empresas de operação de serviços de transporte (...) que disponibilizam e operam aplicativos on-line de agenciamento de viagens?

b.Além da Nota Fiscal haverá alguma outra obrigação acessória a serem exigidos dessas empresas?

c.Haverá incidência da retenção do ISS sobre a Nota Fiscal de Consumidor Eletrônica- NFC-e emitida pelas empresas de operação do STIP, ao final da viagem?

II – Análise

6.Preliminarmente é preciso verificar quem são as empresas que operam o STIP/DF. O Parágrafo 2º do Artigo 1º da Lei 5.691/2016 trata exatamente disso:

2º Definem-se como empresas de operação de serviços de transporte aquelas que disponibilizam e operam aplicativos on-line de agenciamento de viagens para conectar passageiros a prestadores do serviço de transporte regulamentado nesta Lei.

7.Nesse dispositivo vislumbra-se que as empresas que disponibilizam e operam aplicativos on-line, que conectam passageiros a prestadores privados, individuais e autônomos do serviço de transporte, atuam em princípio no ramo de agenciamento de viagens, o que é necessariamente diferente de atuar no ramo da prestação do serviço de transporte.

8.Conceitualmente, a empresa operadora do STIP/DF é mera agenciadora de viagem, ou seja, aquela que faz a intermediação entre o passageiro e o transportador autônomo individual privado. Na situação em tela, tal empresa não é quem vem contratualmente a efetuar o serviço de transporte.

9.Nessa situação, o Consulente através de pessoas a ele vinculadas, simplesmente utiliza o aplicativo e agencia uma viagem, que vem a ser prestada por um prestador privado. Aqui, inexiste um contrato administrativo formal decorrrente de licitação entre o Consulente e a empresa intermediadora.

10.Se esse for o caso concreto, considerando as supostas particularidades cogitadas, resta incabível tributação por serviço de transporte não prestado pela empresa operadora do STIP/DF. Porém, resta incidência de ISS sobre a prestação do serviço de agenciamento.

11.Na realidade, o serviço em questão primordialmente oferecido por empresa operadora de aplicativo, encontra-se na Lista de serviços do Anexo I do RISS/DF, conforme previsto pelo Item 9:

9.02 – Agenciamento, organização, promoção, intermediação e execução de programas de turismo, passeios, viagens, excursões, hospedagens e congêneres.

12.Por outro lado, ocorre que certas empresas, embora qualificadas como prestadoras do STIP/DF, ingressam no campo das licitações para prestação do serviço de transporte e assumem, contratualmente, a obrigação de fazê-lo, utilizando frota própria ou frota terceirizada, inclusive disponibilizando e operando aplicativos on-line.

13. Nessas licitações, quem assume as obrigações contratuais de efetuar o transporte é o contratado, pois foi ele que participou da seleção.

14.Nesse sentido é mister aproveitar a análise emanada por este Órgão, consubstanciada na Declaração de Ineficácia de Consulta nº 39/2014, publicada na página 14 do Diário Oficial do Distrito Federal, de 2 de Fevereiro de 2014, da qual é transcrito:

O Regulamento do ISS no Distrito Federal – Decreto nº 25.508, de 19 de janeiro de 2005 – em seu artigo1º, cuida do fato gerador e da incidência do imposto – ISS, em relação aos serviços prestados, verbis:

Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS tem como fato gerador a prestação de serviços relacionados na lista do Anexo I, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.

§ 1º O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País.

§ 2º Ressalvadas as exceções expressas na lista do Anexo I, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias.

§ 3º O imposto incide ainda sobre os serviços prestados mediante a utilização de bens e serviços públicos explorados economicamente mediante autorização, permissão ou concessão, com o pagamento de tarifa, preço ou pedágio pelo usuário final do serviço.

§ 4º A incidência do imposto não depende da denominação dada ao serviço prestado.

§ 5º São irrelevantes para a caracterização do fato gerador:

I - a natureza jurídica da atividade do contribuinte;

II - a validade e os efeitos jurídicos dos atos praticados pelo contribuinte ou por terceiros interessados;

III - o cumprimento de exigências legais ou regulamentares relacionadas com a atividade.

§ 6º Considera-se ocorrido o fato gerador, para efeitos do § 1o, no momento do recebimento do serviço pelo destinatário, tomador ou intermediário, por qualquer meio, assim considerado, alternativamente, o que ocorrer primeiro:

I - o recebimento da fatura ou documento equivalente;

II - o reconhecimento contábil da despesa ou custo;

III - o pagamento.

Por sua vez, o Anexo I ao Decreto 25.508/2005, no item 16, contempla o serviço de transporte de natureza municipal como fato gerador do ISS, com vemos a seguir:

16 – Serviços de transporte de natureza municipal.

16.01 – Serviços de transporte de natureza municipal.

O Consulente afirma que sua empresa participa de licitações com órgãos do Poder Público para prestação de serviços de rádio taxi com a finalidade de transporte de natureza municipal.

É certo que, nos contratos com o Poder Público, o contratado assume o risco do negócio em nome próprio e não de terceiros. Quando do pagamento dos serviços contratados, este ocorre, de modo integral, em nome do licitante contratado, independentemente de haver ou não, posteriormente, repasse de valores a terceiros.

O profissional autônomo é caracterizado, segundo o caput do artigo 61 do Decreto nº 25.508/2005, como aquele profissional, pessoa física, que execute pessoalmente o serviço, verbis:

Art. 61. Entende-se por profissional autônomo, para os efeitos deste Regulamento, a pessoa física que execute pessoalmente serviço sem vínculo empregatício, com o auxílio de, no máximo, dois empregados, habilitados ou não ao exercício da profissão, sendo:

Depreende-se do artigo transcrito acima que o profissional autônomo deve prestar pessoalmente o serviço, tendo como consectário lógico, que este deverá assumir o risco do serviço prestado. Da mesma forma, o profissional autônomo, por não ter vínculo empregatício, recebe diretamente do contratante do serviço, ou seja, é remunerado diretamente por aquele que contratou os seus serviços.

Assim, estando organizada a empresa para o serviço de rádio taxi de forma a prestar serviços originários de contratos com o Poder Público, ela é o agente primário da relação jurídica, sendo que a subcontratação, ou mesmo a prestação de serviços por taxistas, ainda que não tenham relação de emprego com a empresa de rádio taxi, resta irrelevante ao contrato ora analisado.

15. Uma vez que no contexto das licitações o agente primário da relação jurídica é o contratado, in casu, a empresa que opera a plataforma digital do aplicativo, resta irrelevante a subcontratação do serviço a terceiros autônomos, a fim de excluir  a responsabilidade tributária do contratado. Exatamente isso é o que a Lei nº 5.172, de 25 de Outubro de 1966, dispõe:

Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes.

16.A empresa contratada pelo Consulente assume para si os direitos e obrigações decorrentes do contrato, mesmo que não venha a prestar diretamente o transporte; logo cabível a tributação sobre o montante integral por ela recebido.

17.Quanto à obrigação de o Consulente fazer retenção do imposto, a título de Substituição Tributária- ST, em ambos os casos ela será devida, por conta de sua condição de contratante ou fonte pagadora, nos termos dos seguintes dispositivos do RISS:

Art. 8º Fica atribuída a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto cujo local da prestação do serviço situe-se no Distrito Federal, àqueles a seguir discriminados, vinculados ao fato gerador na condição de contratante, fonte pagadora ou intermediário:

(...)

§ 1º A retenção do imposto prevista neste artigo e na Lei Complementar federal nº 116, de 31 de julho de 2003, não se aplica quando os serviços forem prestados por profissional autônomo e sociedades uniprofissionais inscritos no CF/DF.

(...)

§ 4º A implementação do regime, em relação às pessoas listadas nos incisos do caput, exceto no caso do inciso VIII, far-se-á por ato do Secretário de Estado de Fazenda, independentemente da vontade dos contribuintes envolvidos, observado o seguinte:

I - poderá ser feita em relação a determinado serviço;

II - dar-se-á mediante habilitação, por categoria de contribuintes ou individualmente.

§ 5º Enquanto não implementado, na forma do parágrafo anterior, o regime relativamente a categoria ou contribuinte individualmente, a responsabilidade pelo recolhimento do imposto devido é do prestador de serviço.

18.Nesse sentido, a Portaria n° 57/2012 tratou de designar substitutos tributários do ISS:

Art. 1º Ficam designados como substitutos tributários do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS, nos termos do art. 8º do Decreto nº 25.508/2005, relativamente ao imposto incidente sobre os serviços a eles prestados, na condição de tomador, contratante, fonte pagadora ou intermediário, os inscritos no Cadastro Fiscal do Distrito Federal – CF/DF relacionados e consolidados no Anexo Único a esta Portaria. (NR)

§ 1º A substituição tributária a que se refere o caput não se aplica quando os serviços forem prestados por profissional autônomo e por sociedades uniprofissionais, a que se refere o Decreto nº 25.508, de 19 de janeiro de 2005, inscritos no CF/DF.

19.Em tempo, no Anexo Único da Portaria em questão consta o Consulente como substituto tributário.

20. Nessa ótica, resta obrigatório ao Consulente efetuar a devida a retenção do imposto sobre a prestação do serviço de agenciamento de viagem, ou sobre a prestação do serviço de transporte de natureza municipal, conforme a situação concreta. 

21.Quanto ao fato gerador do imposto, dar-se-á sua ocorrência em razão da prestação do serviço de agenciamento de viagem, ou em razão da prestação do serviço de transporte de natureza municipal, também conforme o caso, nos termos do RISS/DF:

Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS tem como fato gerador a prestação de serviços relacionados na lista do Anexo I, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.

(...)

§4º A incidência do imposto não depende da denominação dada ao serviço prestado.

§ 5º São irrelevantes para a caracterização do fato gerador:

I - a natureza jurídica da atividade do contribuinte;

II - a validade e os efeitos jurídicos dos atos praticados pelo contribuinte ou por terceiros interessados;

III - o cumprimento de exigências legais ou regulamentares relacionadas com a atividade.

(...)

22.Quanto à base de cálculo do imposto o regulamento outrora apontado faz a seguinte previsão: 

Art. 27. A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.

(...)

Art. 50. Para os efeitos deste Regulamento, considera-se intermediação o ato de aproximar duas ou mais pessoas para a realização de um negócio, onde o intermediário, sem aplicação de capital próprio, concilia o interesse das partes e oferece assistência até a conclusão do negócio, atuando em nome próprio ou de terceiros.

Art. 51. A base de cálculo do serviço de intermediação e congêneres é o valor da comissão cobrada.

23.Assim, a base de cálculo será o preço do serviço de transporte, ou será a comissão do serviço de agenciamento, a depender do caso.

24.Ora, a comissão do serviço de agenciamento de viagem não se confunde com o valor pago pela viagem. Aquela correspondente ao percentual do preço da viagem a que terá direito o agenciador, nos moldes estabelecidos entre a empresa e o transportador autônomo. É justamente esse valor da comissão que será a base de cálculo do imposto sobre agenciamento de viagem.

25.Como exemplo, se o contrato entre as partes (Empresa operadora do STIP/DF x transportador individual autônomo) estipular que o primeiro ficará com 25% do preço pago pela viagem e o segundo com o restante, a base de cálculo do imposto devido pelo agenciamento em questão será obtida multiplicando-se por 0,25 o valor pago pela viagem.

26.Cabe observar que eventualmente a base de cálculo do ISS-ST não coincidirá com o valor total da nota fiscal, pois este reflete preço pago pelo total da viagem, enquanto que aquela poderá ser uma parcela desse montante, como na hipótese do agenciamento de viagem.

27. Já a alíquota correspondente para o serviço de transporte de natureza municipal e para o serviço de agenciamento de viagens está prevista no RISS/DF nos seguintes termos:    

Art. 38. As alíquotas do imposto são as seguintes:

(...)

II) 5% (cinco por cento) para os demais serviços não listados no inciso anterior.

28.Quanto ao segundo questionamento, o mesmo foi apresentado de forma genérica, não se enquadrando no quesito da dúvida clara e objetiva que deve ser formulada, motivo pelo qual a análise encontra-se prejudicada, nos termos do Item IV do Artigo 74 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011.

29.Finalmente, quanto ao último questionamento, além dos fundamentos já apresentados, os parágrafos 14 e 15, ambos do Artigo 8º do RISS, cujo caput foi oportunamente transcrito supra, determina que na nota fiscal de serviço, emitida para contribuinte substituto, deverá constar que o imposto foi recolhido por substituição tributária:

§ 14. Na prestação de serviço para contribuinte substituto serão observados na nota fiscal a alíquota aplicada e o valor do imposto a ser retido por substituição tributária.

§ 15. Ressalvado o disposto no parágrafo anterior, as notas fiscais referentes às prestações sujeitas ao regime de substituição tributária conterão a expressão: “ISS a ser recolhido por substituição tributária”.

III – Resposta

30.Oferecendo resposta às indagações do Consulente, informa-se:

a.Nos termos do RISS/DF, o fato gerador é a prestação do serviço de agenciamento de viagens (Subitem 9.02), ou a prestação do serviço de transporte de natureza municipal (Subitem 16.01), ambos da Lista de Serviços do Anexo I,  que têm como base de cálculo a comissão cobrada sobre o preço pago pela viagem (Artigo 51),  ou o preço da viagem, (art. 27), respectivamente, ambas com aplicação da alíquota de 5% (cinco por cento), nos termos do Item II do Artigo 38.

b.Prejudicada, por não atender ao disposto no Item IV do Artigo 74 do Decreto nº 33.269/2011.

c.Sim, nos termos do Artigo 8º do RISS e Portaria n° 57/2012.

31.Nos termos do disposto no art. 80 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011 (Regulamento do Processo Administrativo Fiscal – RPAF), a presente Consulta é eficaz, aplicando-se a esta o disposto no inciso III do art. 81 e caput do art. 82, ambos do PAF.

À análise do assessor da Coordenação de Tributação;

Brasília, 25 abril de 2017.

Geraldo Marcelo Sousa

Auditor Fiscal da Receita do Distrito Federal

Matrícula 109.188-3

À Coordenadora de Tributação da COTRI;

Encaminhamos à aprovação desta Coordenação o Parecer Supra.

Brasília, 26 abril de 2017.

Antonio Barbosa Júnior

Coordenação de Tributação

Assessor

PROCESSO Nº:  0125-000760/2016

Aprovo o Parecer supra e assim decido, nos termos do que dispõe a alínea a do inciso I do art. 1º da Ordem de Serviço nº 86, de 4 de dezembro de 2015 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 233, de 7 de dezembro de 2015).

A presente decisão será publicada no DODF e terá eficácia normativa após seu trânsito em julgado.

Esclareço que o Consulente poderá recorrer da presente decisão ao Senhor Secretário de Estado de Fazenda no prazo de trinta dias, contado de sua publicação no DODF, conforme dispõe o art. 78, II, combinado com o caput do art. 79 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011.

Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do artigo 89 do Decreto nº 35.565, de 25 de junho de 2014.

Brasília, 2 de maio de 2017.

HORMINO DE ALMEIRA JÚNIOR

Coordenação de Tributação

Coordenadora