RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA N° 289/2008, de 15 de Agosto de 2011

ICMS - Substituição tributária - Previsão de aplicação dessa sistemática na saída com destino a estabelecimento localizado em território paulista de preparados para fabricação de sorvete em máquina para consumo imediato pelo adquirente, classificados nas posições 1806, 1901 e 2106 da NBM/SH - O contribuinte paulista que, na condição de responsável, retiver imposto em favor de outro Estado deverá observar a disciplina estabelecida pelo Estado de destino da mercadoria.

1. A consulta está assim formulada:

"(...)

I) DOS FATOS:

1. É empresa que se dedica à fabricação de ingredientes para a preparação de alimentos, em especial, essências, extratos e produtos para a elaboração de sorvetes artesanais.

2. Os produtos da Consulente se encontram classificados dentro das posições 2106.90 e 2105.00, ambos da nomenclatura NCM, e são vendidos para vários distribuidores e consumidores estabelecidos em diversos Estados da Federação (por exemplo: São Paulo, Rio de Janeiro, Paraná, Santa Catarina, Minas Gerais).

3. O ‘portfólio’ da Consulente abrange, basicamente, distribuidores, restaurantes, confeitarias, docerias, etc.

4. No decorrer de suas atividades, a Consulente vem enfrentando um problema jurídico sério, qual seja, a real possibilidade de sua inserção na modalidade de substituição tributária prevista no Protocolo ICMS 20/05, tal como vêm interpretando informalmente agentes fiscais deste e de outros Estados da Federação.

5. Tal interpretação é essencialmente literal e se deve em virtude do código NCM adotado pela Consulente quando da classificação de seus produtos.

6. Nesse sentido, cite-se a cláusula primeira do sobredito Protocolo:

(...)

7. Ou seja, a fiscalização deste Estado parte da premissa de que os produtos elaborados pela Consulente ou são sorvetes de qualquer espécie ou preparados que serão utilizados dentro do processo industrial necessário à produção de ‘sorvetes de máquina’, situação esta que se enquadraria dentro da modalidade de substituição tributária.

8. Como corolário deste ponto de vista, sujeitar-se-ia a Consulente ao cálculo por substituição tributária previsto na cláusula segunda do Protocolo ICMS 20/2005.

(...)

9. Na prática, diante da impossibilidade de conhecimento preciso acerca dos preços finais a serem praticados pelos clientes da Consulente, esta ficaria sujeita à aplicação dos percentuais supra referidos.

10. Todavia, a interpretação levada a efeito pela fiscalização, à luz da situação fática, suscita dúvidas e controvérsias, que deverão ser dirimidas nos autos deste procedimento administrativo.

II) DO OBJETO DA CONSULTA:

11. O objeto da presente consulta consiste em saber se os produtos importados, fabricados e vendidos pela Consulente sujeitam-se, ou não, à metodologia de substituição tributária disciplinada pelo Protocolo ICMS 20/2005.

12. A Consulente, de sua parte, ao interpretar sistematicamente a legislação em vigor, entende não estar sujeita à forma de substituição tributária em comento, com amparo nos seguintes argumentos:

a) Conforme laudos periciais anexos, elaborados por Engenheiro de Alimentos (para cada produto), os produtos importados/fabricados pela Consulente não são preparados a serem utilizados na fabricação de sorvetes de máquina, tal como dispõe a Cláusula primeira do Protocolo ICMS 20/2005;

b) Adicionalmente, a ora Consulente não comercializa sorvetes de qualquer espécie, mas tão-somente insumos e produtos (caldas, coberturas, essências, etc.) a serem aplicados em sorvetes artesanais e, portanto, completamente diferentes dos sorvetes de máquina, tanto no que concerne à natureza, quanto na qualidade; e

c) Portanto, os produtos comercializados pela Consulente não são produtos para consumo imediato, nem insumos para sorvetes prontos, mas sim ingredientes que sofrerão novo processo de industrialização para então dar origem ao produto final, a ser vendido posteriormente.

13. Destarte, conforme restou acima demonstrado, os produtos da Consulente, pela natureza e destinação, não se enquadram na modalidade de substituição tributária.

14. Assim sendo, a Consulente, segundo a interpretação por ela sustentada, deve se submeter ao regime tributário normal, ou seja, em se tratando de vendas a outros Estados da Federação, haverão que ser aplicadas as alíquotas interestaduais previstas na legislação vigente no Estado de São Paulo.

III) DO DIREITO:

15. A título ilustrativo, vale esclarecer que a empresa (...), que atua exatamente no mesmo segmento da ora Consulente, produzindo exatamente os mesmos produtos, submeteu-se ao processo de consulta tributária junto ao Estado da Paraíba e a autoridade fiscal deste concluiu pela inaplicabilidade de substituição tributária.

16. Nesse sentido, a Consulente junta aos autos cópia da petição de consulta e da resposta a ela apresentada (Processo n° 0380972006-2-Parecer n°: 2006.01.02.00461), in verbis:

‘(...)

Examinando a Tabela da NBM, verificamos que estão incluídas nesta classificação as preparações para elaboração de bebidas, ou pós, inclusive com adição de açúcar ou outro edulcorante, para fabricação de pudins, cremes, flans, complementos alimentares, gomas de mascar, caramelos, confeitos, pastilhas,etc.

Concordamos com o entendimento de que o regime de substituição tributária não se aplica a todos os produtos desta classificação. Além disso, a legislação não contempla a cobrança da substituição tributária quando o produto se destina à industrialização. Os produtos em questão fazem parte da composição do sorvete. Mesmo em se tratando de revenda para comerciantes que atendem às indústrias de sorvetes, acreditamos que não cabe a cobrança, pois entendemos que o disposto no Protocolo ICMS 20/05 aplica-se apenas às preparações compostas homogeneizadas, próprias para fabricação de sorvetes em máquinas do tipo tetra park, refere-se ao sorvete pré-pronto’.

De acordo com o parecer emitido pela GFSTCE, nos casos de produtos classificados na posição 2106.90 da NCM, somente cabe a cobrança do ICMS Substituição Tributária nas operações com preparações compostas homogeneizadas prontas, próprias para fabricação der sorvetes instantâneos em máquinas do tipo tetra park, servido diretamente ao consumidor.

17. Portanto, estando a Consulente exatamente na mesma situação fática que a (...), merece ela igual tratamento tributário, em específico, para não se sujeitar à metodologia de substituição tributária veiculada pelo Protocolo ICMS 20/05, em respeito ao princípio da isonomia tributária (artigo 150, II, da Lei Maior).

IV) DO PEDIDO:

18. Ante ao todo exposto, levando-se em conta os fatos e o direito acima narrados, tem a presente a finalidade de requerer a Vossa Excelência uma resposta à consulta tributária formulada, a fim de esclarecer qual o tratamento jurídico tributário deverá ser dispensado à Consulente quando do exercício de suas atividades, em particular, nas operações interestaduais envolvendo os produtos enquadrados nos códigos 2105.00 e 2106.90, ambos da Nomenclatura NCM.

(...)".

2. De início, cabe enfatizar que, embora a Consulente informe no item 16 do relato supra que "junta aos autos cópia da petição de consulta e da resposta", referidos documentos não foram anexados à presente petição de consulta.

3. Também é necessário frisar que, nos termos do item 1 do parágrafo único do artigo 261 do RICMS/2000, que tem fulcro na cláusula oitava do Convênio ICMS-81/1993, o contribuinte paulista que, na condição de responsável, retiver imposto em favor de outro Estado deverá observar a disciplina estabelecida pelo Estado de destino da mercadoria.

4. Assim, a resposta ora produzida não será aplicável nas saídas promovidas pela Consulente com destino a contribuintes localizados em outras unidades da federação.

5. Isso posto, reproduziremos o artigo 295 do RICMS/SP:

"Artigo 295 - Na saída de sorvete, de qualquer espécie, ou de preparado para fabricação de sorvete em máquina, com destino a estabelecimento localizado no território paulista, fica atribuída a responsabilidade pelo pagamento do imposto incidente nas operações subseqüentes (Lei 6.374/89, art. 8°, X, na redação da Lei 12.681/07, art. 1°, I; art. 8°, § 3°, na redação da Lei 9.176/95, art. 60, I, e Protocolo ICMS-20/05, cláusulas primeira e quarta): (Redação dada ao "caput" pelo Decreto 52.148/2007; efeitos a partir de 25-07-2007)

I - a estabelecimento de fabricante ou de importador ou a arrematante de mercadoria importada do exterior e apreendida, localizado neste Estado;

II - a estabelecimento de fabricante ou importador ou a arrematante de mercadoria importada do exterior e apreendida, localizado em outro Estado, signatário de acordo implementado por este Estado, arrolado na Tabela III do Anexo VI;

III - a qualquer estabelecimento que receber sorvete ou preparado para fabricação de sorvete em máquina diretamente de outro Estado, em hipótese não abrangida pelo inciso II. (Redação dada pelo Decreto 52.148/2007; efeitos a partir de 25-07-2007)

§ 1º - Na hipótese do inciso III:

1 - o imposto incidente na operação própria e nas subseqüentes será pago no período de apuração em que tiver ocorrido a entrada da mercadoria no estabelecimento, com observância do disposto no artigo 277;

2 - na saída da mercadoria do estabelecimento será emitido documento fiscal nos termos do artigo 274 e escriturado o livro Registro de Saídas na forma do artigo 278;

3 - no tocante ao imposto pago de acordo com o item 1, aplicar-se-á o disposto no inciso VI do artigo 63 e no artigo 269.

§ 2º - O disposto neste artigo aplica-se:

1 - aos sorvetes de qualquer espécie, classificados na posição 2105.00 da NBM/SH;

2 - aos acessórios, como casquinhas, copos descartáveis, copinhos, taças, pazinhas, colheres plásticas, xaropes, coberturas e farofas, desde que, na operação praticada pelo sujeito passivo por substituição, integrem ou acondicionem os sorvetes de que trata o inciso I.

3 - aos preparados para fabricação de sorvete em máquina, classificados nas posições 1806, 1901 e 2106 da NBM/SH. (Redação dada ao item pelo Decreto 53.176/2008; efeitos desde 14-04-2008)".

6. Preparados para fabricação de sorvete em máquina, no nosso entendimento, são produtos acabados destinados ao uso em equipamento de refrigeração próprio, resultando em sorvete instantâneo pronto para o consumo pelo adquirente.

7. Assim sendo, a substituição tributária em tela aplica-se somente ao sorvete pronto, às mercadorias do item 2 do § 2° do artigo 295 do RICMS/2000 e aos preparados para fabricação de sorvete em máquina, classificados nas posições da NBM/SH indicadas, não abrangendo matérias-primas destinadas a fabricação de outros tipos de sorvetes.

8. Ressalte-se que do item 3 do § 2° do artigo 295 do RICMS/2000, na redação anterior à vigente (dada pelo Decreto 52.148/2007), constava a expressão "para venda direta a consumidor" e, embora ela não mais conste da redação atual do dispositivo, subentende-se que os preparados para fabricação de sorvete em máquina sujeitos à substituição tributária devem ter essa finalidade, pois, do contrário, tratar-se-á de insumo para industrialização de sorvete, mercadoria não abrangida pelo regime da substituição tributária, conforme se depreende do artigo 264, I, do mesmo Regulamento.

9. Partindo da afirmação da Consulente de que os preparados que fabrica ou importa, classificados na posição 2106.90 da NBM/SH, não são destinados à fabricação de sorvete em máquina (que são conhecidos como, por exemplo, sorvete de máquina, sorvete expresso, sorvete tipo italiano, sorvete "soft") para venda direta a consumidor, concluímos que ela não responde pelo recolhimento do imposto relativo às operações subseqüentes ocorridas neste Estado, na condição de sujeito passivo por substituição, com fundamento no artigo 295 do RICMS/2000.

10. No entanto, a Consulente deve atentar para a possibilidade de os produtos que comercializa se enquadrarem na previsão de retenção antecipada do ICMS por substituição tributária do artigo 313-W do RICMS/2000 (operações com produtos da indústria alimentícia).

10.1. A título de exemplo, mencionamos que no § 1° desse artigo constam:

• item 2, "b" - "preparações em pó para a elaboração de bebidas, 2106.90.10 e 1701.91.00";

• item 11, "k", - "pós, inclusive com adição de açúcar ou outro edulcorante, para a fabricação de pudins, cremes, sorvetes, flans, gelatinas ou preparações similares, de conteúdo inferior ou igual a 500 gramas, 2106.90.2".

11. Salientamos, por fim, que a informação sobre a classificação do produto, segundo a NBM/SH, e sobre a finalidade das mercadorias é de responsabilidade da Consulente.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.