ICMS – Operações com software por meio de transferência eletrônica de dados (download ou streaming) – Incidência – Redução de base de cálculo – Emissão de documento fiscal.

I. A comercialização de software padronizado, ainda que seja ou possa ser adaptado, em regra, está sujeita à incidência do ICMS independentemente da forma como se dê, seja por mídia física ou por transferência eletrônica de dados (download ou streaming).

II. Todavia, enquanto não houver definição do local de ocorrência do respectivo fato gerador as operações com softwares padronizados, ainda que sejam ou possam ser adaptados, por meio de transferência eletrônica de dados (download ou streaming) estão isentas do ICMS (artigo 37 das DDTT do RICMS/2000) e não será exigida pelo Estado de São Paulo a emissão de documentos fiscais relativos a tais operações.

Relato

1.A Consulente, cuja atividade é de reparação e manutenção de equipamentos de comunicação (CNAE 95.12-6/00), declara que irá importar software, por download, do exterior para posterior comercialização.

2.Atesta que não haverá emissão de Nota Fiscal na importação. Na posterior saída, entende que deve ser emitido Nota Fiscal constando o valor do software ao cliente, sem incidência do ICMS, por não haver suporte físico e de acordo com o Decreto 51.520/2007 (que revoga o artigo 50 do RICMS/2000), reforçado pela resposta à consulta nº 234/2011 (item 5).

3.Contesta que, pelo artigo 73 do Anexo II do RICMS/2000, a tributação de software não é conclusiva, especialmente pelo fato de a legislação não abranger o conceito de “padronizado”. Alega que o software a ser importado possui especificações que somente são aplicáveis ao cliente no Brasil, e o download, por si só, “não atende a nenhuma outra empresa”.

4.Por outro lado, relata que, conforme Decreto 61.791/2016, há clara definição de que não haverá tributação de ICMS quando a aquisição se dá por meio de download.

5.Por fim, indaga se, na venda deste software ao cliente no Brasil, deve haver a tributação de ICMS na Nota Fiscal de saída. Questiona também o CFOP da operação e o NCM.

Interpretação

6.Preliminarmente, cumpre esclarecer que em relação aos softwares, a jurisprudência é pacífica quanto à existência de dois tipos de produtos: (i) softwares desenvolvidos sob encomenda, em relação aos quais há preponderância de serviços, já que produzidos especialmente para o consumidor; e (ii) softwares prontos, tidos como “de prateleira”, que, uma vez desenvolvidos, são vendidos em larga escala, com pouca ou nenhuma adaptação às necessidades do consumidor que os adquire. Há muito tempo firmou-se o entendimento de que os softwares “de prateleira” são considerados mercadorias e sobre eles há a incidência do ICMS.

7.Desse modo, os programas de computador desenvolvidos para clientes, de forma personalizada, são serviços e geram incidência de tributo do ISS. Diferentemente, se o programa não foi concebido e desenvolvido para atender a encomenda de um específico cliente, trata-se de mercadoria e a venda é gravada com o ICMS.

8.No que se refere à forma de comercialização, hoje vemos que os softwares “de prateleira”, cujas cópias eram distribuídas em larga escala em meios físicos, também são negociados em meio digital, seja por download ou streaming (utilização do software “na nuvem”).

9.Essa alteração, no entanto, não tem o condão de descaracterizar a natureza de produto desse tipo de software (mercadoria). A circunstância de o adquirente da licença instalar software “de prateleira” (de loja física ou virtual) em sua máquina (download) ou utilizá-lo “na nuvem” por meio de internet (streaming) não descaracteriza a natureza jurídica da operação como comercialização de software pronto.

10.No âmbito da legislação paulista, destaque-se que o Decreto 61.522/2015, revogou, a partir de 1º de janeiro de 2016, o Decreto 51.619/2007, que previa redução de base de cálculo nas operações com software, de maneira que o imposto era calculado sobre o correspondente ao dobro do valor de mercado do seu suporte informático.

10.1. Nesse ponto, cumpre salientar que a Resposta à Consulta nº 234/2011 foi elaborada quando ainda estava em vigência o Decreto 51.619/2007, de maneira que em relação ao software comercializado por meio de download não era possível exigir o recolhimento do ICMS, pois neste caso não haveria valor para a base de cálculo. No entanto, a referida consulta, em seu item 5, expressamente dispõe que tal operação está sujeita à incidência do imposto.

11.Nesse sentido, a legislação paulista prevê, desde 1º de janeiro de 2016, que:

11.1. nas operações, inclusive importação e revenda no mercado interno, com softwares, programas, aplicativos e arquivos eletrônicos, padronizados, ainda que sejam ou possam ser adaptados, disponibilizados por qualquer meio, haverá redução de base de cálculo, de modo que a carga tributária corresponda a 5% (cinco por cento) do valor da operação (artigo 73 do Anexo II do RICMS/2000);

11.2. não será exigido o imposto em relação às operações, inclusive importação e revenda no mercado interno, com softwares, programas, aplicativos, arquivos eletrônicos, e jogos eletrônicos, padronizados, ainda que sejam ou possam ser adaptados, quando disponibilizados por meio de transferência eletrônica de dados (download ou streaming), até que fique definido o local de ocorrência do fato gerador para determinação do estabelecimento responsável pelo pagamento do imposto (artigo 37 das Disposições Transitórias - DDTT do RICMS/2000).

12.Dessa maneira, a comercialização de software padronizado, ainda que seja ou possa ser adaptado, está sujeita à incidência do ICMS independentemente da forma como se dê, seja por mídia física ou por transferência eletrônica de dados (download ou streaming).

13.Não obstante, enquanto não houver definição do local de ocorrência do fato gerador as operações com softwares padronizados, ainda que sejam ou possam ser adaptados, por meio de transferência eletrônica de dados (download ou streaming) estão isentas do ICMS e não será exigida pelo Estado de São Paulo a emissão de documentos fiscais relativos a tais operações (no caso importação e revenda no mercado interno). Todavia, quanto às operações com software padronizado realizadas por meio de suporte físico, os documentos fiscais deverão ser normalmente emitidos.

14.Por fim, alertamos que, na hipótese de o “software” ser necessariamente vendido conjuntamente com o equipamento (dada a informação de que este não funciona sem aquele), como parte integrante do produto comercializado, ainda que cliente o acesse via “download” ou streaming, o valor referente ao “software” deve compor a base de cálculo do ICMS incidente sobre a operação, conforme prevê o artigo 37, § 1º, item 5, do RICMS/2000.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.