O Conselho Federal de Contabilidade, no exercício de suas atribuições legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alínea "f" do art. 6º do Decreto-Lei nº 9.295/1946 , alterado pela Lei nº 12.249/2010 ,

Resolve:

Art. 1º Aprovar o CTA 09 - Emissão do Relatório do Auditor Independente sobre Demonstrações Contábeis do exercício social encerrado em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010 de entidades de incorporação imobiliária.

Art. 2º Esta Resolução entra em vigor na data de sua publicação, aplicando-se aos exercícios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

ANEXO

Ata CFC nº 948

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

CTA 09 - EMISSÃO DO RELATÓRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS DE ENTIDADES DE INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA

Objetivo

1. Este Comunicado Técnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na análise e discussão do registro contábil das operações de incorporação imobiliária face à edição da Orientação OCPC 04 - Aplicação da Interpretação Técnica ICPC 02 às Entidades de Incorporação Imobiliária Brasileiras, aprovada pela Deliberação CVM nº 653, de 16 de dezembro de 2010 , e pela Resolução CFC nº 1.317/10, de 09 de dezembro de 2010 (no caso do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) denominado CTG 04 - Aplicação da Interpretação Técnica ITG 02 - Contrato de Construção do Setor Imobiliário), bem como na emissão dos respectivos relatórios dos auditores independentes sobre as demonstrações contábeis das entidades dessa indústria.

2. O CFC, com o objetivo de tratar de contratos de construção do setor imobiliário, emitiu o CTG 04 que, de acordo com seu item 6, foi emitido com o objetivo de "auxiliar na análise de se os contratos de construção se enquadram mais adequadamente no alcance da NBC TG 17 - Contratos de Construção ou da NBC TG 30 - Receitas e assim auxiliar na definição pelos preparadores das demonstrações contábeis do momento do reconhecimento da receita com a incorporação ou construção de imóveis."

3. Para determinar se um contrato de construção de imóveis está de acordo com o alcance da IAS 11 (NBC TG 17 - Contratos de Construção) ou da IAS 18 (NBC TG 30 - Receitas), é preciso usar como base para julgamento a IFRIC 15 (ITG 02 - Contratos de Construção do Setor Imobiliário), que interpreta a orientação da IAS 11 e da IAS 18 no tocante a contratos de construção de imóveis, como segue:

•IAS 11 - um contrato enquadra-se na definição de contrato de construção quando o comprador é capaz de especificar os principais elementos estruturais do projeto do imóvel, antes ou durante a construção.

•IAS 18 - um contrato é de venda de bens quando a construção ocorre independentemente do contrato e o comprador tem apenas uma possibilidade limitada de influenciar o projeto; por exemplo, ao selecionar um projeto entre um leque de opções definidas pela entidade (IFRIC 15 - ITG 02, item 12).

4. O item 37 do CTG 04 descreve o seguinte:

37. Desta forma, pode existir casos em que uma mesma entidade possua (i) contratos que sejam caracterizados como de prestação de serviços, se atendidos todos os requisitos da NBC TG 17, (ii) contratos de venda de unidades, onde ocorram a transferência contínua dos riscos e benefícios significativos sobre tais bens, que permitam o reconhecimento das receitas e custos à medida que ocorram essas transferências e (iii) contratos que somente permitam a transferência de tais riscos, benefícios e controles quando da entrega do imóvel pronto (entrega da chave), sendo que nesse último caso, o reconhecimento das receitas e custos ocorrerá de uma única vez, quando da entrega do imóvel para uso do comprador, tendo atendido, nesses dois últimos casos, todos os requisitos da NBC TG 30. Assim sendo, cada entidade deve analisar seus contratos (formais e verbais), aditivos, práticas atuais e passadas e, principalmente, seu modelo de negócio a fim de efetuar uma adequada determinação de sua política de reconhecimento de receitas e custos, considerando que o objetivo final é o pleno atendimento do axioma citado no item 2 deste Comunicado Técnico.

5. Muito embora o CTG 04 prescreva que cada entidade deve analisar seus contratos a fim de efetuar uma adequada determinação de sua política de reconhecimento de receitas e custos, os itens 7 a 29 desse Comunicado podem conter orientação, com base nos elementos apresentados, que "no ambiente econômico brasileiro, usualmente, os contratos de promessa de compra e venda ou contratos de compra e venda de uma unidade a ser entregue no futuro, é necessário o reconhecimento das receitas e despesas à medida que a construção avança uma vez que a transferência de riscos e benefícios ocorre de forma contínua".

6. Apesar do entendimento expresso pelo CFC ao editar o CTG 04, o Ibracon concluiu de forma diferente, após trabalho do seu Grupo Técnico especialmente constituído para tratar de temas de incorporação imobiliária, que analisou, com o apoio de advogados especializados, a legislação aplicável e contratos praticados no mercado, à luz das normas, bases de conclusões e exemplos trazidos pelo IASB.

Redação dada pela Resolução CFC Nº 1386 DE 30/03/2012:

7. No entanto, cabe mencionar que o IFRS Interpretations Committee (IFRIC) incluiu em sua agenda um tópico de discussão sobre o significado e aplicação do conceito de transferência contínua de riscos, benefícios e controle na venda de unidades imobiliárias a pedido de alguns países, incluindo o Brasil. Entretanto, em função do projeto para edição de uma norma revisada para reconhecimento de receitas, que está em forma de draft para discussão, ao longo de 2012, o IFRIC decidiu não continuar com esse tópico na agenda, por entender que o conceito para reconhecimento de receita deverá estar contido na norma presentemente em discussão. Assim, espera-se que o assunto seja concluído somente após a edição da norma revisada para reconhecimento de receitas.

Orientação aos auditores

8. Em decorrência dessa divergência de conclusões, o Ibracon entende que não é transferido aos promitentes compradores o controle da obra em andamento, ficando este sob responsabilidade da incorporadora. No entendimento do Ibracon, a incorporadora tem total envolvimento gerencial sobre a obra em andamento, pois é dela a responsabilidade pela adequação da construção em razão de controlar e fiscalizar os trabalhos da construtora, se dela não for a responsabilidade também de construir. Da mesma forma, é dela a responsabilidade de obter os recursos financeiros necessários à execução da obra, pois, na maioria dos casos, os pagamentos efetuados pelos promitentes compradores durante a fase de construção representa a menor porção dos recursos necessários para a obra total. Se a obra for executada por ela, é dela a responsabilidade pela contratação e demissão de empregados, prestadores de serviço, seguro, compra do material, etc.

9. De acordo com o entendimento do Ibracon, somente pela abordagem do controle pode-se concluir que a receita só é passível de registro quando esse controle passar para o promitente comprador (que ocorre na "entrega das chaves"). Sob o aspecto da transferência de riscos e benefícios, conclui-se que os riscos e benefícios significativos são, também, detidos pelo incorporador até a efetiva "entrega das chaves" a esse comprador.

10. Pelo que foi exposto anteriormente, é entendimento do Ibracon que, para atender aos preceitos da IFRIC 15 (ITG 02), na elaboração das demonstrações contábeis em International Financial Reporting Standards (IFRS) como emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB), as receitas e os custos das operações de incorporação imobiliária levadas a cabo no Brasil, consideradas eventuais exceções quando da análise de contratos específicos, devem ser registrados somente quando da entrega efetiva do imóvel, em geral, na "entrega das chaves", quando efetivamente ocorre a transferência para o promitente comprador e não de acordo com o andamento da obra.

11. Conforme definido no item 7 (Definições) do CPC 26, as práticas contábeis adotadas no Brasil "abrangem a legislação societária brasileira, os pronunciamentos, as orientações e as interpre interpretações emitidos pelo CPC homologados pelos órgãos reguladores..." (grifamos). Dentro deste conceito, a OCPC 04 está abrangida no contexto de práticas contábeis adotadas no Brasil, pois contou com a aprovação da Comissão de Valores Mobiliários e do Conselho Federal de Contabilidade.

12. Desta forma, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM), por intermédio do Ofício-Circular CVM/SNC/SEP Nº 002/2011, considera que a entidade que adotar as conclusões dos itens 7 a 29 do CTG 04, está atendendo as práticas contábeis adotadas no Brasil e as normas internacionais de relatório financeiro (IFRS) aplicáveis a entidades brasileiras de incorporação imobiliária, como aprovadas pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC).

13. Consequentemente, o auditor pode emitir seu relatório sem modificações caso a entidade adote o critério de reconhecimento de receita pela progressão da obra (como contrato de construção) ou pela "entrega das chaves" após a devida análise de seus contratos, conforme requerido pelo item 37 do CTG 04, desde que mencione que tais demonstrações estejam de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil e/ou (dependendo das circunstâncias) IFRS aplicáveis a esse setor como aprovadas pelo CPC, CVM e CFC citadas acima.

14 (Eliminado pela Resolução CFC Nº 1386 DE 30/03/2012)

15. Os auditores devem orientar as entidades não reguladas, que optarem por apresentar demonstrações contábeis consolidadas de acordo com as IFRSs, seguindo as práticas de reconhecimento de receita conforme a progressão física das obras conforme o CTG 04, que mencionem em suas demonstrações contábeis que houve atendimento às normas internacionais de relatório financeiro (IFRS) aplicáveis a entidades brasileiras de incorporação imobiliária, como aprovadas pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC).

16.Os auditores devem assegurar que o conteúdo do relatório de auditoria está consistente com as representações da administração, incluindo a informação de que as demonstrações contábeis consolidadas foram elaboradas de acordo com as normas internacionais de relatório financeiro (IFRS) aplicáveis a entidades de incorporação imobiliária no Brasil como aprovadas pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC).

Modelo

17. Objetivando uma desejada consistência na emissão dos relatórios por parte dos auditores independentes, este CT inclui um Anexo com o modelo de relatório a ser utilizado para as incorporadoras imobiliárias no Brasil.

JUAREZ DOMINGUES CARNEIRO

Presidente do Conselho