1. Com a instituição do Imposto sobre os Serviços de Transporte Rodoviário Intermunicipal e Interestadual de Passageiros e Cargas - ISTR, pelo Decreto-lei nº 1.438, de 26 de dezembro de 1975, dúvidas são levantadas quanto à inclusão de seu valor na base de cálculo do Imposto sobre a Renda na Fonte definido pelo art. 10 do Decreto-lei nº 401, de 30 de dezembro de 1968, matriz legal do art. 319 do Regulamento do Imposto sobre a Renda aprovado pelo Decreto nº 76.186, de 02 de setembro de 1975, quando o transportador repassa esse ônus legal ao usuário.

2. Legislação Aplicável

2.1. O Decreto-lei nº 401, de 30 de dezembro de 1968, instituiu, em seu art. 10, o desconto do Imposto sobre a Renda na Fonte, como antecipação do devido na declaração, incidente sobre "as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas, a pessoas físicas ou jurídicas, relativas a fretes e carretos em geral", excepcionando, porém, o transporte ferroviário, aéreo, marítimo, fluvial e lacustre.

A Portaria GB nº 253, de 14 de julho de 1969, em seu item 9, explicitou que o Imposto sobre a Renda na Fonte incide sobre as importações pagas ou creditadas "a título de fretes e carretos em geral", ao mesmo tempo que dispôs não haver retenção sobre os "tributos estaduais ou municipais arrecadados nos postos fiscais, incidentes sobre os bens em trânsito", quando constem discriminadamente do conhecimento como despesas nela incluídas.

2.2. O art. 2º do Decreto-lei nº 1.438, de 26 de dezembro de 1975 erigiu como fato gerador do ISTR "a prestação ou execução, por pessoa física ou jurídica, dos serviços de transporte rodoviário de pessoas, bens, mercadorias e valores entre Municípios, Estados, Territórios e Distrito Federal, mediante a utilização de veículos automotores". Seu art. 3º, caput, após esclarecer que o tributo é devido tanto pela pessoa física como pela jurídica, permitiu:

"§ 1º. O contribuinte poderá cobrar do usuário dos serviços de transporte rodoviário as quantias devidas a título de imposto, em separado do preço ou frete."

Em complementação ao Decreto nº 77.789, de 09 de junho de 1976, que regulamentou mencionado Decreto-lei, foi expedida a Instrução Normativa SRF nº 17, da mesma data, que, entre outras exigências de ordem fiscal, determinou a emissão de conhecimento de transporte segundo o modelo nº 2 a ela anexo, determinando que neste figurem, em destaque, os valores que servirão de base de cálculo do ISTR, a serem indicados no subtotal, e devendo constar adiante outras parcelas, entre elas o ISTR devido, sendo o total do conhecimento designado como total de frete, desta última expressão surgindo a dúvida sobre qual valor se aplicará o desconto na fonte.

3. Considerações Gerais

3.1. Do exame da legislação em referência, observa-se que, enquanto o fato gerador do Imposto sobre a Renda na Fonte é o pagamento ou crédito, independentemente da execução do transporte, o ISTR passa a incidir pelo simples fato da prestação, sem considerar a efetivação de pagamento ou crédito.

3.2. O serviço de transporte de que resultará o rendimento denominado frete ou carreto, sujeito ao Imposto sobre a Renda na Fonte, pode revelar-se, de regra, em atos acessórios, tais como a coleta, o embarque e desembarque por qualquer meio, e a distribuição de carga, todos aglutinados ao seu núcleo, que é o deslocamento físico (transporte) de bens corpóreos; assim, embora possa a contraprestação do usuário referir-se a um ato de natureza múltipla, como exemplificado, pode-se estabelecer uma clara distinção entre o pagamento devido pela prestação, ou execução do serviço de transporte a título de fretes e carretos, como enunciado na Portaria GB nº 253/69, e o devido por outros serviços ou encargos a título diverso.

4. Conclusões

4.1. Pelo exposto, entendemos que, em qualquer hipótese, não haverá inclusão do valor do ISTR na base de cálculo do Imposto sobre a Renda na Fonte, por lhe faltar o requisito de ser pago ou creditado a título de fretes e carretos em geral.

4.2. Cabe acrescentar, porém, que tal tratamento não será adotado quando não houver discriminação da parcela correspondente ao referido tributo, ou não houver o transportador emitido o conhecimento respectivo.

À consideração superior.