...................., relata que é comerciante atacadista de sementes certificadas, que suas operações interestaduais são contratadas com cláusula CIF e realizadas por transportadoras. Informa que nessas operações utiliza o benefício fiscal da redução de base de cálculo previsto na cláusula primeira, inciso V, do Convênio ICMS 100/97. Entende que, com fundamento no artigo 46, inciso II, alínea “a” do RCTE-GO, faz jus ao direito de se creditar do ICMS frete destacado nas prestações de serviços de transporte correspondentes às referidas operações. A dúvida consiste na apropriação deste crédito, uma vez que na operação (como um todo) há dois fatos geradores de ICMS distintos: a circulação de mercadoria e a prestação de serviço de transporte, sendo que em ambos está inserida a “figura” do frete. Assim, em relação a essas operações, questiona se tem direito a apropriação integral do crédito de ICMS gerado nas aquisições de serviços de transporte.

Dispõe o Decreto 4.852/97-RCTE-GO:

Art. 46. É assegurado ao sujeito passivo, nos termos do disposto neste regulamento, o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações ou prestações resultantes (Lei nº 11.651/91, art. 58):

[...]

II - de serviço de transporte interestadual e intermunicipal utilizado pelo estabelecimento:

a) remetente de mercadoria, correspondente à operação tributada pelo imposto, contratada com cláusula CIF;

b) destinatário de mercadoria, correspondente à operação tributada pelo imposto, contratada com cláusula FOB;

Determina o Convênio ICMS 100/97:

Cláusula primeira Fica reduzida em 60% (sessenta por cento) a base de cálculo do ICMS nas saídas interestaduais dos seguintes produtos:

V - semente genética, semente básica, semente certificada de primeira geração - C1, semente certificada de segunda geração - C2, semente não certificada de primeira geração – S1 e semente não certificada de segunda geração – S2, destinadas à semeadura, desde que produzidas sob controle de entidades certificadoras ou fiscalizadoras, bem como as importadas, atendidas as disposições da Lei nº 10.711, de 05 de agosto de 2003, regulamentada pelo Decreto nº 5.153, de 23 de julho de 2004, e as exigências estabelecidas pelos órgãos do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento ou por outros órgãos e entidades da Administração Federal, dos Estados e do Distrito Federal, que mantiverem convênio com aquele Ministério; (Nova redação dada pelo Conv. ICMS 16/05)

Primeiramente, esclarecemos que a operação contratada com cláusula CIF é aquela em que o vendedor se responsabiliza pelo transporte das mercadorias cobrando do comprador a parcela do valor correspondente ao custo do frete. Este custo, como as demais despesas acessórias decorrentes da venda, é incluído no valor da operação e, por consequência, deve compor a base de cálculo do ICMS, como determina o artigo 13, inciso III, do RCTE-GO, não se confundindo com ICMS-frete que é aquele devido em razão da prestação do serviço de transporte.

Com base no esclarecimento do parágrafo anterior, podemos concluir que: 1 - o fato da operação ser realizada com cláusula CIF, por si só, não confere ao estabelecimento vendedor a condição de prestador de serviço, 2 – a cláusula negocial que caracteriza a comercialização do produto não se confunde com a prestação de serviço de transporte correspondente, 3 – o fato gerador do ICMS sobre o serviço de transporte independe da venda da mercadoria se dar com cláusula CIF ou FOB.

Quanto à apropriação integral ou não do crédito a que se refere o artigo 46, inciso II, alínea “a”, do RCTE, no que diz respeito às operações com redução de base de cálculo, é importante termos em conta o princípio da não-cumulatividade, que tem como característica primordial a compensação, nas saídas de mercadorias, do imposto outrora cobrado pelas entradas. Portanto, salvo disposição legal em contrário, quaisquer eventos passíveis de afetar a incidência do imposto nas saídas terão influência no aproveitamento dos créditos pelas entradas.

Por esta razão, a Constituição Federal, nas disposições constitucionais aplicáveis ao ICMS, determina, salvo disposição em contrário da legislação, que a isenção ou não incidência acarretará a anulação dos créditos referentes às operações anteriores (lembrando que a redução de base de cálculo é uma isenção parcial). Na Legislação Tributária Estadual, o assunto é tratado no artigo 61, inciso I, alínea “a”, do CTE, vejamos:

Constituição Federal:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

[...]

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

[...]

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

[...]

II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:

[...]

b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;

Lei 11.651/91-CTE-GO:

Art. 61. O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do imposto de que se tiver creditado, sempre que o serviço tomado, a mercadoria ou bem entrados no estabelecimento, quando:

I - imprevisível a ocorrência das circunstâncias seguintes, na data da entrada da mercadoria ou da utilização do serviço que:

a) for objeto de saída ou prestação de serviço correspondente isenta ou não-tributada;

De forma simples, podemos dizer/concluir que, a não ser que conste do mesmo dispositivo que dispuser sobre a não incidência, isenção ou redução de base de cálculo o benefício da manutenção de crédito (artigo 2º, anexo IX, do RCTE), é vedada a apropriação de crédito do imposto que tenha sido pago para operacionalizar etapa subsequente ou concomitante da cadeia econômica desonerada do imposto.

Observa-se (em destaque) que o disposto no artigo 46, inciso II, alínea “a” e “b”, do RCTE, corrobora com este entendimento, pois, conforme nele descrito, só dá direito ao crédito de ICMS, seja com cláusula CIF ou FOB, o serviço de transporte adquirido vinculado/correspondente à operação tributada pelo imposto.

Em relação ao presente caso, o Decreto 4.852/97 – RCTE-GO, trata do assunto, de forma clara, no artigo 58, inciso I, alínea “b”, vejamos:

Art. 58. O sujeito passivo deve efetuar o estorno do imposto de que se tiver creditado, sempre que o serviço tomado, a mercadoria ou bem que entraram no estabelecimento, quando (Lei nº 11.651/91, art. 61):

I - sendo imprevisível a ocorrência das circunstâncias seguintes, na data da entrada da mercadoria ou bem, ou da utilização do serviço, forem:

[...]

b) objeto de saída ou prestação de serviço correspondente contemplada com redução de base de cálculo, hipótese em que o estorno é proporcional a essa redução;

À vista do exposto, considerando que a redução de base de cálculo utilizada pela consulente é sem manutenção de crédito, concluímos que a mesma (consulente) poderá se apropriar integralmente do ICMS-frete pago anteriormente referente ao serviço de transporte interestadual e intermunicipal utilizado pelo estabelecimento (cláusula CIF). No entanto, deverá, ao final do período de apuração, proceder ao estorno proporcional à redução de base de cálculo utilizada nas operações de saídas correspondentes, conforme determina o artigo 58, inciso I, alínea “b”, do RCTE.

É o parecer.

Goiânia, 15 de julho de  2016.

ÁLVARO CIRO SANTOS JUNIOR

Assessor Tributário

Aprovado:

GENER OTAVIANO SILVA

Portaria nº 004/2015/GTRE