I - RELATÓRIO

A empresa (...), por seus procuradores (m.j.), expõe para ao final consultar o seguinte:

A consulente é uma empresa goiana da rede de comercialização de produtos aeroespaciais que destinada mercadorias às oficinas de manutenção, modificação e reparo em aeronaves, relacionadas pelo Comando da Aeronáutica e constante de Ato COTEPE/ICMS, conforme determina o §2º, do art. 9º, do Anexo IX, do RICMS/GO.

Assim, no desempenho de suas atividades comerciais a empresa realiza a operação de venda de óleo lubrificante, classificado no NCM 2710.19.32, destinadas à manutenção de aeronaves. A referida mercadoria se enquadra como matéria de uso e consumo na manutenção de aeronaves.

Desse modo, entende a Consulente que a operação com óleo lubrificante, classificado no NCM 2710.19.32 e destinado a manutenção de aeronaves, faz jus ao benefício da redução da base de cálculo de tal forma que a carga tributária seja equivalente a 4% (quatro por cento) na apuração do ICMS, nos termos da alínea “l” do inciso III do art. 9º do Anexo IX do RCTE/GO.

Conforme estabelecido no inciso III do art. 9º do Anexo IX do RICMS/GOP, para a utilização do benefício de redução da base de cálculo, necessário, ainda, observar o disposto nos §§ 2º e §3º do mesmo dispositivo legal. O mencionado § 2º se refere ao titular do benefício, impondo tratar-se de empresas goianas da indústria aeroespacial e aos seus fornecedores nacionais, às redes de comercialização, às importadoras de material aeroespacial, às oficinas de manutenção, modificação e reparos de aeronaves.

Já o § 3º se refere a destinação das mercadorias e estabelece, necessariamente, como destinatários empresa nacional da indústria aeroespacial e seus fornecedores nacionais, ou estabelecimento da rede de comercialização de produtos aeroespaciais, a empresa de transporte ou de serviço aéreo, aeroclube e escola de aviação civil, identificados pelo registro na Agência Nacional de Aviação Civil, as oficinas de manutenção, modificação e reparo em aeronaves, identificadas pelo registro na Agência Nacional de Aviação Civil e os proprietários ou arrendatários de aeronaves identificados como tais pela anotação da respectiva matrícula e prefixo no documento fiscal.

Tendo em vista a situação acima descrita, pairam os seguintes questionamentos acerca da operação acima mencionada:

I. Na operação realizada pela Consulente na saída da mercadoria de óleo lubrificante, classificado no NCM 2710.19.32, destinadas à manutenção dos produtos que tratam as alíneas ‘a’ a ‘f’, ‘h’ e ‘j’, e no funcionamento dos produtos da alínea ‘b’, todos dispostos no inc. III, do art. 9º, do Anexo IX, do RCTE/GO, é aplicável o benefício da redução da base de cálculo do ICMS de tal forma que resulte aplicação sobre o valor da operação do equivalente ao percentual de 4% (quatro por cento)?

a. Se aplicável o benefício mencionado, qual deve ser o procedimento adotado pela Consulente na emissão da nota fiscal das operações de saída destas mercadorias?

II. Quando o §3º, do art. 9º, do Anexo IX, do RCTE/GO, menciona “rede de comercialização de produtos aeroespaciais” se está englobado tanto a rede de comercialização de produtos destinados a aeronaves, inclusive veículos aéreos não-tripulado (VANT) (alíneas ‘a’ e ‘b’, do inc. III, do art. 9º, do Anexo IX, do RCTE/GO) e veículos espaciais (alínea ‘b’, do inc. III, do art. 9º, do Anexo IX, do RCTE/GO)?

II - FUNDAMENTAÇÃO

Em consulta semelhante, foi exarado o Parecer n.º 76/2022, com a seguinte orientação:

PARECER ECONOMIA/GEOT-15962 Nº 76/2022

Trata-se de consulta que indaga sobre os procedimentos legais para a consulente recuperar o ICMS pago com retenção na fonte, relativamente às saídas de lubrificante de seu estabelecimento com redução da base de cálculo que resulte em carga tributária de 4%, conforme previsto no art. 9º, inciso III, alínea “l”, do Anexo IX, do Decreto nº 4.852/97 – RCTE, a seguir transcrito:

Art. 9º A base de cálculo do ICMS é reduzida, observado o § 1º quanto ao término de - vigência do benefício:

(...)

III - de tal forma que resulte aplicação sobre o valor da operação do equivalente ao percentual de 4% (quatro por cento), na saída dos produtos a seguir indicados, observando-se, ainda, os §§ 2º, 3º, 3º-A, 3º-B e 3º-C deste artigo (Convênio ICMS 75/91): (Redação conferida pelo Decreto nº 8.597 - vigência: 01.07.15)

a) aeronaves, inclusive veículo aéreo não-tripulado (VANT);

b) veículos espaciais;

c) sistemas de aeronave não-tripulada (SANT);

d) paraquedas;

e) aparelhos e dispositivos para lançamento e aterrissagem de veículos aéreos e espaciais;

f) simuladores de voo e similares;

(...)

h) equipamentos de auxílio à comunicação, navegação e controle de tráfego aéreo;

(...)

j) equipamento, gabarito e ferramental, empregados no apoio ao processo produtivo e na manutenção, modificação e reparo dos produtos de que tratam as alíneas "a" a "i";

l) matérias-primas e materiais de uso e consumo utilizados na fabricação, manutenção, modificação e reparo dos produtos descritos nas alíneas "a" a "f", "h" e "j", e no funcionamento dos produtos da alínea "b";

Enviados os autos em diligência junto à Gerência de Combustíveis, para fornecimento de subsídios, esta, por meio do Despacho nº 1768/2021 - GECOM- 05557, manifestou-se da forma a seguir transcrita:

“Pois bem, na saída do produto, desde que atendidas as condicionantes descritas no Art. 9º, inciso III, do Anexo IX, do RCTE, a base de cálculo do ICMS é reduzida, de tal forma que resulte aplicação sobre o valor da operação do equivalente ao percentual de 4% (quatro por cento).

Mas, no caso concreto, o ICMS já foi pago por substituição tributária sem a aplicação do benefício. Aqui reside a dúvida.

Em nosso entendimento, a aplicação prática para a utilização do benefício fiscal se daria nos termos do Art. 45, Anexo VIII do RCTE:

Art. 45. O imposto retido constitui crédito na ocorrência das seguintes situações, envolvendo mercadoria já alcançada pela substituição tributária:

[...]

V - Operação subsequente não onerada pelo imposto;

Somente no momento da saída do produto é possível identificar a sua aplicação, tendo em vista a sua finalidade específica. Nesse momento é possível saber se a operação é parcialmente não onerada pelo ICMS, ou seja, se é aplicável o benefício da redução da base de cálculo”.

Considero pertinente e razoável a manifestação da GECOM, e propomos a seguinte fórmula para que a consulente possa se ressarcir quanto ao valor do ICMS correspondente ao pagamento por substituição tributária a maior que o efetivamente devido, considerando a redução da base de cálculo nas saídas de lubrificante para uso e consumo das máquinas e equipamentos citados no dispositivo legal acima transcrito:

Coeficiente para a redução da base de cálculo: 4%/alíquota interna;

Base de cálculo da operação efetiva: valor da venda*(4%/alíquota interna);

CREDITO DE ICMS ST (ressarcimento):

[(BC DO ICMS RETIDO – BC DA OPERAÇÃO EFETIVA)*alíquota interna) – (ICMS normal da operação de aquisição * (1 – (4%/Alíquota interna)]

Observações:

1. O benefício fiscal de redução de base de cálculo foi concedido sem manutenção de crédito, logo, a sua utilização implica na anulação proporcional do crédito relativo ao ICMS incidente nas operações anteriores;

2. A base de cálculo do ICMS retido a ser utilizada na apuração do montante a creditar deve corresponder ao valor:

2.1) informado na nota fiscal de aquisição da respectiva mercadoria ou na relativa à última aquisição de mercadoria da mesma espécie (art. 46, I, do Anexo VIII do RCTE);

2.2) da mercadoria adquirida de contribuinte substituído não varejista acrescido de 50% do IVA correspondente à operação própria do remetente (art. 46, II, “b”, do Anexo VIII do RCTE);

2.3) da mercadoria adquirida de contribuinte substituído varejista (art. 46, II, “c”, do Anexo VIII do RCTE);

3) O ICMS normal da operação de aquisição deve corresponder ao valor:

3.1) informado na nota fiscal de aquisição da respectiva mercadoria ou na relativa à última aquisição de mercadoria da mesma espécie; ou,

3.2) resultante da aplicação da carga tributária legalmente prevista para a operação sobre o valor constante da nota fiscal de aquisição da respectiva mercadoria ou da relativa à última aquisição de mercadoria da mesma espécie.

Por fim, registre-se que a consulente deverá observar as condições relativas ao não repasse do ônus do ICMS de que trata o art. 166 do CTN, verbis:

Art. 166. A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la.

Nesse caso, a consulente deverá obter autorização dos consumidores finais do lubrificante para se ressarcir do ICMS ST ou comprovar mediante planilhas específicas o não repasse do encargo do ICMS ST aos consumidores finais.

Caso a consulente não tenha como dar vazão ao crédito de ICMS acumulado em decorrência da resposta a esta consulta, mediante suas operações normais de venda de mercadorias tributadas, a mesma deve proceder conforme previsto no art. 49 do Anexo VIII do RCTE.

Art. 49. Fica assegurado ao contribuinte substituído que acumular crédito do imposto durante o período de 3 (três) meses consecutivos, no mínimo, em função da sistemática do regime de substituição tributária e da impossibilidade de compensação com débito decorrente de sua atividade sujeita ao pagamento normal do imposto, o direito de compensar ou transferir o crédito, mediante a dedução em aquisição futura de mercadoria cujo imposto deva ser retido, apurado e pago por ele ou por outro substituto tributário.

§ 1º Para os efeitos do disposto neste artigo, o contribuinte substituído deve manter sistema de controle capaz de provar que a acumulação de crédito do imposto ocorreu em função do regime da substituição tributária, devendo, ainda:

I - para compensar saldo credor do ICMS acumulado, com o imposto devido a título de retenção na fonte, relativo a nova aquisição de mercadoria sujeita à substituição tributária, cuja responsabilidade pela apuração e pagamento é do próprio adquirente:

a) elaborar demonstrativo da aquisição, de acordo com o período de apuração e o prazo para pagamento do imposto previstos na legislação tributária, indicando:

1. a data, número e modelo da nota fiscal de aquisição da mercadoria;

2. o nome e CGC/MF do remetente da mercadoria;

3. o valor de aquisição da mercadoria, da base de cálculo e do imposto devido por substituição;

4. o valor do crédito a ser compensado e do saldo a pagar, se for o caso;

b) registrar o valor do crédito compensado, no livro Registro de Apuração do ICMS, no campo OUTROS DÉBITOS, com a expressão: COMPENSAÇÃO DE CRÉDITO DE ICMS NOS TERMOS DO INCISO I, § 1º, ART. 49, DO ANEXO VIII DO RCTE;

II - para transferir saldo credor do ICMS acumulado, a ser deduzido do imposto devido por substituto tributário relativo a nova aquisição de mercadoria sujeita à retenção na fonte, observar o disposto em ato do Secretário da Fazenda.

§ 2º De posse da nota fiscal de transferência de crédito que atenda às formalidades exigidas em ato do Secretário da Fazenda, o substituto tributário fica dispensado de promover a retenção do imposto na operação praticada com contribuinte substituído estabelecido em Goiás, até o limite do valor do crédito constante da nota fiscal, e desde que indique no campo INFORMAÇÕES COMPLEMENTARES, da nota fiscal de sua emissão, sem prejuízo das demais informações previstas na legislação tributária, os seguintes valores relativos àquela operação:

I - imposto devido por substituição tributária;

II - crédito transferido pelo adquirente, com indicação da data e número da nota fiscal de transferência;

III - saldo de ICMS a reter, que, se for o caso, deve ser indicado, também, no campo VALOR DO ICMS-SUBSTITUIÇÃO e adicionado ao valor dos produtos no campo VALOR TOTAL DA NOTA.

§ 3º É obrigatória a elaboração de listagem em separado, emitida por qualquer meio, em relação à transferência de crédito do imposto prevista neste artigo.

(...)

§ 5º É vedada a transferência de crédito para empresa distribuidora de energia elétrica ou prestadora de serviço de comunicação.

§ 6º Para o contribuinte optante do Simples Nacional, não se aplica a obrigatoriedade de acumular o crédito pelo período de 3 (três) meses prevista no caput deste artigo.

A Instrução Normativa que disciplina a transferência de créditos acumulados é a de nº 715/05-GSF".

Por outra vertente, nos termos do disposto no §3º do art. 9º do Anexo IX do RCTE/GO, as empresas goianas da indústria aeroespacial e seus fornecedores nacionais, as empresas goianas da rede de comercialização, as importadoras de material aeroespacial e as oficinas de manutenção, modificação e reparos em aeronaves, especificadas no §3º do mencionado preceito normativo, que promoverem saídas dos produtos indicados nas alíneas "i", "j" e "l" do inciso III do art. 9º do Anexo IX do RCTE, fazem jus ao benefício de redução da base de cálculo em tela, desde que os produtos sejam destinados a empresa nacional da indústria aeroespacial e seus fornecedores nacionais, a estabelecimento da rede de comercialização de produtos aeroespaciais, a empresa de transporte ou de serviço aéreo, aeroclube e escola de aviação civil, identificados pelo registro na Agência Nacional de Aviação Civil e oficinas de manutenção, modificação e reparo em aeronaves, identificadas pelo registro na Agência Nacional de Aviação Civil.

Portanto, atendidos os requisitos acima explicitados, entendemos que a expressão "rede de comercialização de produtos aeroespaciais" abarca aeronaves e veículos espaciais.

Vejam-se os dispositivos regulamentares pertinente a seguir, do Anexo IX do RCTE:

Art. 9º A base de cálculo do ICMS é reduzida, observado o § 1º quanto ao término de - vigência do benefício:

(...)

III - de tal forma que resulte aplicação sobre o valor da operação do equivalente ao percentual de 4% (quatro por cento), na saída dos produtos a seguir indicados, observando-se, ainda, os §§ 2º, 3º, 3º-A, 3º-B e 3º-C deste artigo (Convênio ICMS 75/91):

NOTA: Benefício concedido até 30.04.24

a) aeronaves, inclusive veículo aéreo não-tripulado (VANT);

b) veículos espaciais;

c) sistemas de aeronave não-tripulada (SANT);

d) paraquedas;

e) aparelhos e dispositivos para lançamento e aterrissagem de veículos aéreos e espaciais;

f) simuladores de voo e similares

g) equipamentos de apoio no solo;

h) equipamentos de auxílio à comunicação, navegação e controle de tráfego aéreo;

i) partes, peças, acessórios, sistemas ou componentes separados, incluindo aqueles destinados ao projeto e desenvolvimento, montagem, integração, testes e funcionamento dos produtos de que tratam as alíneas "a" a "h";

j) equipamento, gabarito e ferramental, empregados no apoio ao processo produtivo e na manutenção, modificação e reparo dos produtos de que tratam as alíneas "a" a "i";

l) matérias-primas e materiais de uso e consumo utilizados na fabricação, manutenção, modificação e reparo dos produtos descritos nas alíneas "a" a "f", "h" e "j", e no funcionamento dos produtos da alínea "b";

(...)

§ 2º O benefício previsto no inciso III do caput deste artigo aplica-se exclusivamente às empresas goianas da indústria aeroespacial e seus fornecedores nacionais, às da rede de comercialização, às importadoras de material aeroespacial, às oficinas de manutenção, modificação e reparos em aeronaves, relacionadas em ato pelo do Comando da Aeronáutica do Ministério da Defesa e constantes de Ato COTEPE/ICMS publicado no Diário Oficial da União, no qual deverão ser indicados, obrigatoriamente, os números de inscrição no Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica - CNPJ e no Cadastro de Contribuinte do Estado - CCE (Convênio ICMS 75/91, caput da cláusula primeira- B, § 1º).

§ 3º O disposto nas alíneas "i", "j" e "l" do inciso III deste artigo só se aplica a operação efetuada pelos contribuintes a que se refere o § 2º e desde que os produtos se destinem a (Convênio ICMS 75/91, cláusula primeira-A): (Redação conferida pelo Decreto nº 8.597 - vigência: 01.07.15)

NOTA: Ver Ato COTEPE nº 01/08 que relaciona as empresas beneficiadas com a redução de base de cálculo prevista no inciso III do caput deste artigo.

I - empresa nacional da indústria aeroespacial e seus fornecedores nacionais, ou estabelecimento da rede de comercialização de produtos aeroespaciais; (Redação conferida pelo Decreto nº 8.597 - vigência: 01.07.15)

II - empresa de transporte ou de serviço aéreo, aeroclube e escola de aviação civil, identificados pelo registro na Agência Nacional de Aviação Civil; (Redação conferida pelo Decreto nº 8.597 - vigência: 01.07.15)

III - oficinas de manutenção, modificação e reparo em aeronaves, identificadas pelo registro na Agência Nacional de Aviação Civil. (Redação conferida pelo Decreto nº 8.597 - vigência: 01.07.15)

ACRESCIDO O INCISO IV AO § 3º DO ART. 9º PELO ART. 1º DO DECRETO Nº 9.439 - VIGÊNCIA: 01.07.15

IV - proprietários ou arrendatários de aeronaves identificados como tais pela anotação da respectiva matrícula e prefixo no documento fiscal.

§ 3º-A A empresa interessada em constar da relação de candidatas ao benefício previsto no inciso III, relacionada pelo Comando da Aeronáutica do Ministério da Defesa, deverá cumprir, também, os requisitos estabelecidos por aquele órgão (Convênio ICMS 75/91, caput da cláusula primeira- B, § 2º). (Redação acrescida pelo Decreto nº 8.597 - vigência: 01.07.15)

(...)

§ 3º-C O disposto no inciso XIII do § 3º-B não alcança os veículos de uso recreativo (Convênio ICMS 75/91, cláusula primeira, § 2º).

III - CONCLUSÃO

Posto isso, podemos concluir respondendo objetivamente aos questionamentos formulados pela consulente na forma a seguir:

QUESTIONAMENTO I. Na operação realizada pela Consulente na saída da mercadoria de óleo lubrificante, classificado no NCM 2710.19.32, destinada à manutenção dos produtos de que tratam as alíneas ‘a’ a ‘f’, ‘h’ e ‘j’, e no funcionamento dos produtos relacionados na alínea ‘b’, todos dispostos no inc. III, do art. 9º, do Anexo IX, do RCTE/GO, é aplicável o benefício da redução da base de cálculo do ICMS de tal forma que resulte aplicação sobre o valor da operação do equivalente ao percentual de 4% (quatro por cento)?

RESPOSTA: Sim, o entendimento da consulente está correto, à vista do disposto no art. 9º, inciso III, alínea “l”, do Anexo IX do Decreto nº 4.852/97 – RCTE, configurando o óleo lubrificante, nesse caso, como material de uso e consumo;

QUESTIONAMENTO I.a. Se aplicável o benefício mencionado, qual deve ser o procedimento adotado pela Consulente na emissão da nota fiscal nas operações de saída destas mercadorias?

RESPOSTA: Considerando que óleo lubrificante se encontra sujeito à retenção do ICMS na fonte (substituição tributária pelas operações posteriores), e que a consulente é substituída tributária, a nota fiscal das operações de saída dessas mercadorias não deve conter destaque do ICMS, observando-se que a mercadoria se encontra sujeita à retenção do ICMS na fonte.

QUESTIONAMENTO II. Quando o §3º, do art. 9º, do Anexo IX, do RCTE/GO, menciona “rede de comercialização de produtos aeroespaciais” se está englobado tanto a rede de comercialização de produtos destinados a aeronaves, inclusive veículos aéreos não-tripulados (VANT) (alíneas ‘a’ e ‘b’, do inc. III, do art. 9º, do Anexo IX, do RCTE/GO) e veículos espaciais (alínea ‘b’, do inc. III, do art. 9º, do Anexo IX, do RCTE/GO)?

RESPOSTA: Nos termos do disposto no §3º do art. 9º do Anexo IX do RCTE/GO, as empresas goianas da indústria aeroespacial e seus fornecedores nacionais, as empresas goianas da rede de comercialização, as importadoras de material aeroespacial e as oficinas de manutenção, modificação e reparos em aeronaves, especificadas no §3º do mencionado preceito normativo, que promoverem saídas dos produtos indicados nas alíneas "i", "j" e "l" do inciso III do art. 9º do Anexo IX do RCTE, fazem jus ao benefício de redução da base de cálculo em tela, desde que os produtos sejam destinados a empresa nacional da indústria aeroespacial e seus fornecedores nacionais, a estabelecimento da rede de comercialização de produtos aeroespaciais, a empresa de transporte ou de serviço aéreo, aeroclube e escola de aviação civil, identificados pelo registro na Agência Nacional de Aviação Civil e oficinas de manutenção, modificação e reparo em aeronaves, identificadas pelo registro na Agência Nacional de Aviação Civil.

Portanto, atendidos os requisitos acima explicitados, entendemos que a expressão "rede de comercialização de produtos aeroespaciais" abarca aeronaves e veículos espaciais.

Outrossim, em adendo à consulta formulada, acrescentamos que para recuperar o ICMS retido na fonte de lubrificante, cobrado antecipadamente com cálculo com a alíquota cheia, quando promover saída do lubrificante em operação interna tributado com a carga tributária de 4% (quatro por cento) a consulente deve creditar-se do ICMS mediante aplicação da seguinte fórmula:

1. Coeficiente para a redução da base de cálculo: 4%/alíquota interna;

2. Base de cálculo da operação: valor da venda*(4%/alíquota interna);

3. CREDITO DE ICMS ST:

[(BC DO ICMS RETIDO – BC DA OPERAÇÃO EFETIVA)*alíquota interna) – (ICMS normal da operação de aquisição * (1 – (4%/Alíquota interna)]

Observações:

1. O benefício fiscal de redução de base de cálculo foi concedido sem manutenção de crédito, logo, a sua utilização implica na anulação proporcional do crédito relativo ao ICMS incidente nas operações anteriores;

2. A base de cálculo do ICMS retido a ser utilizada na apuração do montante a creditar deve corresponder ao valor:

2.1) informado na nota fiscal de aquisição da respectiva mercadoria ou na relativa à última aquisição de mercadoria da mesma espécie (art. 46, I, do Anexo VIII do RCTE);

2.2) da mercadoria adquirida de contribuinte substituído não varejista acrescido de 50% do IVA correspondente à operação própria do remetente (art. 46, II, “b”, do Anexo VIII do RCTE);

2.3) da mercadoria adquirida de contribuinte substituído varejista (art. 46, II, “c”, do Anexo VIII do RCTE);

3) O ICMS normal da operação de aquisição deve corresponder ao valor:

3.1) informado na nota fiscal de aquisição da respectiva mercadoria ou na relativa à última aquisição de mercadoria da mesma espécie; ou,

3.2) resultante da aplicação da carga tributária legalmente prevista para a operação sobre o valor constante da nota fiscal de aquisição da respectiva mercadoria ou da relativa à última aquisição de mercadoria da mesma espécie.

Por fim, registre-se que a consulente deverá observar as condições relativas ao não repasse do ônus do ICMS de que trata o art. 166 do CTN, verbis:

“Art. 166. A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la”.

Para dar vazão ao crédito acumulado, a consulente deve proceder conforme art. 49 do Anexo VIII do RCTE e Instrução Normativa nº 715/05-GSF, que tratam da transferência de crédito acumulado.

É o parecer.

  GOIANIA, 27 de julho de 2023.

DAVID FERNANDES DE CARVALHO

Auditor-Fiscal da Receita Estadual