I – RELATÓRIO

A empresa (...), por seu representante legal, formula consulta nos seguintes termos:

Inicialmente, informamos a essa Superintendência Executiva, que nossa empresa, acima qualificada, atua no ramo de comércio atacadista de frutas, verduras, raízes, tubérculos, hortaliças e legumes frescos, e se submete ao regime normal de tributação pelo ICMS.

Quando nossa empresa recebe os hortifrutícolas diretamente da lavoura fazemos uma seleção rigorosa dos hortifrutícolas comercializáveis, expurgando os hortifrutícolas estragados e contaminados e todas as impurezas, obtendo com essa seleção uma diferença entre o peso (quantidade) que chega do produtor e o peso (quantidade) objeto final dessa seleção rigorosa. Os hortifrutícolas estragados e contaminados são os itens que causam o maior desconto nas cargas que chegam em termos de quantidade. Porém, existem, também, descontos significativos em virtude de matérias estranhas, impuras; avariados; queimados ou esverdeados.

Diante do que foi exposto, perguntamos: Ao adquirirmos batata, por exemplo, com uma carga de 5.000 kg, ao preço de R$ 2,00 o kg, totalizando R$ 10.000,00 já em nota fiscal emitida pelo produtor. Depois de pré-classificadas e selecionadas, a carga apresenta uma diferença de seu peso para menos em 4.800 kg ao preço de R$ 2,00 o kg, totalizando R$ 9.600,00. De maneira que R$ 9.600,00 servirá de base à negociação e pagamento junto ao produtor, mesmo que sua nota fiscal já tenha sido emitida. Diante de tal exposição, perguntamos:

1) Deveríamos resolver essas diferenças com a emissão de uma nota fiscal de devolução de compra de R$ 400,00 em 200 kg a R$ 2,00 o kg? Ou seja, de toda a diferença? Uma vez que a nota fiscal só será quitada em R$ 9.600,00. Porém, nessa situação não aconteceria uma devolução efetiva e real ao fornecedor, uma vez que esses itens seriam completamente descartados.

2) A regularização se daria com a emissão de uma nota fiscal de baixa da diferença e peso (quantidade) com a utilização do CFOP 5.121 - baixa de estoque decorrente de perda de mercadoria discriminando as notas fiscais de remessa, a quantidade e o valor do produto perdido? Nesse caso, chegaríamos ao estoque real disponível para comercialização, mas teríamos uma diferença financeira de R$ 400,00 em aberto com o fornecedor.

3) Considerando que a quantidade de mercadoria em estoque físico seja menor que a do estoque escritural, poderíamos emitir uma nota fiscal (saída) informando o CFOP 5.949 - Outras saídas não especificadas no final de cada período considerando, inclusive, a isenção do ICMS de que trata o inciso XI do art. 6º do Anexo IX do Decreto 4.852/1997? Nesse caso, chegaríamos ao estoque real disponível no final do período, mas ainda teríamos uma diferença financeira de R$ 400,00 em aberto com o fornecedor.

4) Há um outro procedimento a ser adotado?

II – FUNDAMENTAÇÃO

O caso concreto deve ser visto sob a ótica da previsão legal de aplicação da integração da legislação tributária pela analogia, na ausência de dispositivo expresso, a qual encontra previsão expressa no art. 108 da Lei nº 5.172/66 - CTN, a seguir transcrito:

Código Tributário Nacional - CTN

Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:

I - a analogia;

(...)

§ 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei.

A doutrina conceitua a analogia como sendo “a transposição de uma regra, dada na lei para a hipótese legal (A), ou para várias hipóteses semelhantes, numa outra hipótese B, não regulada na lei, ´semelhante´ àquela”.

A analogia é forma de integração da legislação, na medida em que há um vazio legislativo que precisa ser preenchido, diferentemente da interpretação, que consiste em estabelecer o significado e o alcance de uma norma existente.

DIto isso, e necessário, antes de tudo, que a situação concreta em que não há previsão legislativa, seja semelhante, em linhas gerais, à hipótese normativa a ser aplicada, por analogia, àquela situação concreta.

Semelhança não quer dizer igualdade, posto que se assim fosse, a situação concreta já estaria normatizada, mas que seja muito parecida, sendo que as diferenças não sejam tamanhas a ponto de inviabilizar a integração.

No presente caso, verifica-se que a situação concreta posta à consulta se assemelha muito às disposições regulamentares do Anexo VIII do Decreto nº 4.852/97 – RCTE, abaixo transcritos, em especial os seus artigos 4º e 6º, na parte que disciplinam a emissão de documentos fiscais em relação à substituição tributária pela operação anterior. Veja-se:

Anexo VIII do RCTE

Art. 2º São substitutos tributários, assumindo a responsabilidade pelo pagamento do imposto devido na operação interna anterior, os estabelecimentos:

I - industrial, na aquisição dos seguintes produtos, efetuada diretamente ao estabelecimento produtor, ou extrator, inclusive de suas cooperativas, para utilização como matéria-prima em processo industrial:

(...)

p) hortifrutícola;

(...)

Art. 3º O estabelecimento comercial adquirente de produto agropecuário pode assumir a condição de substituto tributário mediante Termo de Credenciamento, conforme dispuser ato do Subsecretário da Receita Estadual.

(...)

Art. 4º O documento fiscal para acobertar as operações referidas neste Capítulo deve ser emitido por intermédio da repartição fiscal ou pelo próprio remetente, por meio de sistema disponibilizado no sítio eletrônico da Secretaria de Estado da Economia, ressalvado, ainda, o disposto no art. 5º deste Anexo.

(...)

Art. 6º Na entrada do produto ou substância no estabelecimento, o destinatário deve declarar, se for o caso, o teor de umidade, na primeira via do documento fiscal que acobertar a operação, além de afixar ao mesmo uma via do tíquete da balança, hipótese em que, com base no relatório de impureza e umidade do produto ou substância, deve ser emitida nota fiscal, modelo 1 ou 1-A, contendo, além das indicações previstas na legislação tributária, as seguintes:

I - peso líquido apurado;

II - valor da base de cálculo;

III - destaque do ICMS devido;

IV - número da nota fiscal emitida para efeito de trânsito.

§ 1º A base de cálculo do imposto é o valor da operação, não podendo ser inferior à pauta de valores elaborada pela Secretaria da Fazenda, vigente no dia da emissão da nota fiscal que acobertou o transporte do produto ou substância.

§ 2º A nota fiscal deve ser registrada no livro próprio e o imposto nela destacado constitui crédito ao substituto tributário no respectivo período de apuração.

(...)

§ 4º Se a nota fiscal que acobertar a operação interna de circulação de produto agropecuário e substância mineral ou fóssil for de emissão do produtor ou da repartição fazendária, o seu registro no livro próprio deve ser com a indicação do valor da operação igual a zero e na coluna OBSERVAÇÕES anotar o número da nota fiscal de entrada correspondente, bem como os demais esclarecimentos necessários.

Embora a consulente não seja credenciada como substituta tributaria, as normas relativas à emissão e escrituração de documentos fiscais previstos na legislação tributária se prestam a solucionar a sua dúvida.

No presente caso, quando a mercadoria adentrar ao estabelecimento da consulente, a mesma deverá fazer uma seleção rigorosa dos hortifrutícolas comercializáveis, expurgando os hortifrutícolas estragados e contaminados e todas as impurezas, obtendo com essa seleção uma diferença entre o peso (quantidade) que chega do produtor e o peso (quantidade) objeto final dessa seleção rigorosa. Os hortifrutícolas estragados e contaminados que causam o maior desconto nas cargas que aportam em seu estabelecimento, em termos de quantidade, deverão ser abatidos do peso das mercadorias adquiridas, emitindo-se nota fiscal de entrada com o peso líquido das mercadorias e o respectivo valor das mesmas.

Essa nota fiscal de entrada é que terá significado fiscal para o contribuinte, conforme art. 6º retrotranscrito. Veja-se:

Art. 6º Na entrada do produto ou substância no estabelecimento, o destinatário deve declarar, se for o caso, o teor de umidade, na primeira via do documento fiscal que acobertar a operação, além de afixar ao mesmo uma via do tíquete da balança, hipótese em que, com base no relatório de impureza e umidade do produto ou substância, deve ser emitida nota fiscal, modelo 1 ou 1-A, contendo, além das indicações previstas na legislação tributária, as seguintes:

I - peso líquido apurado;

II - valor da base de cálculo;

III - destaque do ICMS devido;

IV - número da nota fiscal emitida para efeito de trânsito.

(...)

§ 2º A nota fiscal deve ser registrada no livro próprio e o imposto nela destacado constitui crédito ao substituto tributário no respectivo período de apuração.

A nota fiscal de entrada será registrada no livro Registro de Entradas com os dados pertinentes, conforme determina o § 2º do art. 6º do Anexo VIII do RCTE retrotranscrito.

Outrossim, a nota fiscal emitida pelo produtor agropecuário também deverá ser registrada no Livro Registro de Entradas, porém, com valor de operação igual a zero, constando da coluna OBSERVAÇÕES do livro Registro de Entradas o número da nota fiscal de entrada a ser emitida pela consulente, conforme § 4º do art. 6º do Anexo VIII do RCTE retrotranscrito. Veja-se:

§ 4º Se a nota fiscal que acobertar a operação interna de circulação de produto agropecuário e substância mineral ou fóssil for de emissão do produtor ou da repartição fazendária, o seu registro no livro próprio deve ser com a indicação do valor da operação igual a zero e na coluna OBSERVAÇÕES anotar o número da nota fiscal de entrada correspondente, bem como os demais esclarecimentos necessários.

III – CONCLUSÃO

Posto isso, podemos concluir respondendo objetivamente ao questionamento da consulente na forma seguinte:

- nenhuma das possíveis soluções apontadas pela consulente no requerimento de consulta deve ser observada, devendo a consulente, para o caso concreto, por analogia, adotar os procedimentos previstos no art. 6º, §§ 2º e 4º, do Anexo VIII do Decreto nº 4.852/97 – RCTE, procedendo à emissão de nota fiscal de entrada contendo o peso líquido dos hortifrutícolas comercializáveis, e promovendo o registro das duas notas fiscais no seu Livro Registro de Entradas, frisando que a nota fiscal de emissão do produtor, que acobertar o transporte dos produtos, deve ser registrada com a indicação do valor da operação igual a zero, fazendo menção no campo OBSERVAÇÕES do Livro Registro de Entradas à nota fiscal de entrada emitida pela consulente, a qual também deverá ser levada a registro no seu Livro Registro de Entradas com os dados nela discriminados, bem como dos demais esclarecimentos necessários.

É o parecer.

GOIANIA, 20 de junho de 2023.

DAVID FERNANDES DE CARVALHO

Auditor Fiscal da Receita Estadual