IMPORTAÇÃO - CONTRIBUINTE - Na operação de importação, considera-se contribuinte do imposto o estabelecimento que a realizar, observadas as hipóteses de que trata a legislação tributária.

EXPOSIÇÃO:

O Sindicato Nacional da Indústria de Trefilação e Laminação de Metais Ferrosos (SICETEL), após fazer uma série de considerações sobre a legislação tributária,

CONSULTA:

Qual o correto entendimento no que se refere à determinação de quem é o contribuinte do ICMS quando da importação de bens?

RESPOSTA:

A CF/88, ao repartir a competência tributária, deixou a cargo dos Estados e do Distrito Federal a instituição de imposto sobre "operações" relativas à circulação de mercadorias e sobre prestação de serviços de transporte intermunicipal e interestadual, além da comunicação.

Também a operação de importação encontra-se no campo de incidência do tributo.

"Art. 155 - Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

(...)

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

(...)" (Grifamos)

No que se refere à circulação de mercadoria, deixou claro que o imposto incide sobre "operação", não sobre a simples movimentação física. Logo, o fato gerador é o negócio jurídico, inclusive na importação.

A Carta Constitucional informa ainda, no citado artigo, incidir o imposto inclusive quando se tratar de bem para consumo ou ativo fixo.

"§ 2º - (...)

IX - incidirá também:

a) sobre a entrada de mercadoria importada do exterior, ainda quando se tratar de bem destinado ao consumo ou ativo fixo do estabelecimento, assim como ao serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o estabelecimento destinatário da mercadoria ou do serviço;

(...)"

Informa, por fim, repartindo a competência de antemão, a quem caberá o tributo. "Ao Estado onde estiver situado o ESTABELECIMENTO destinatário da mercadoria ou do serviço".

Note-se, não se ter estabelecido como parâmetro para definição da competência simplesmente a pessoa que participou do ato, mas sim o ESTABELECIMENTO desta pessoa, através do qual se realizou a importação. Ou seja, o estabelecimento pelo qual se realizou a operação, negócio jurídico, consistente na importação do bem.

Logo, regra geral, caso a operação se realize dentro do País, a competência tributária caberá à unidade Federada na qual se encontrar localizado o estabelecimento que promover a operação, entendem-se como tal aquele que efetuar a "saída jurídica" da mercadoria.

Tratando-se de importação, caberá à unidade Federada na qual se encontrar o estabelecimento importador.

O mesmo Diploma, determina ao legislador complementar, entre outras coisas, definir contribuinte.

Este o faz no art. 4º da Lei Complementar 87/96, entendendo como tal a pessoa que realiza a operação ou a prestação.

Complementa incluindo, também, o importador como contribuinte do imposto, mesmo que este não pratique habitualmente a importação.

"Art. 4º - Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

Parágrafo único - É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade,:

I - importe mercadorias do exterior, ainda que as destine a consumo ou ao ativo permanente do estabelecimento;

(...)"

Como se pode observar, contribuinte, regra geral, é a pessoa que promove a operação na qualidade, por exemplo, de alienante, quando se tratar de compra e venda, ou de importador, quando se tratar de importação.

Entretanto, o legislador complementar, ao definir local da operação e estabelecimento responsável, aparentemente determina como contribuinte, relativamente à importação, o estabelecimento ao qual se destinar fisicamente a mercadoria. Não o estabelecimento que efetuou, juridicamente, a importação.

"Art. 11 - O local da operação ou da prestação, para os efeitos de cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, é:

I - Tratando-se de mercadoria ou bem:

(...)

d) importado do exterior, o do estabelecimento onde ocorrer a entrada física;

(...)"

Ora, naturalmente não se pode considerar tal interpretação literal. Mesmo porque, seria negar-se a evidência de existir um segmento comercial, cada vez mais significativo, operando exatamente no ramo de importação.

A norma tributária alcança o setor econômico para tributar, auferindo assim receitas essenciais ao Estado. Mas não o atinge com o objetivo de mudar conceitos e desconhecer atos e fatos jurídicos da maior relevância no segmento econômico-produtivo-comercial.

Entender, em qualquer hipótese de importação, que o contribuinte será o destinatário físico do produto é subtrair à tributação o valor agregado por este segmento comercial, de importância indiscutível, todas as vezes que a entrega se fizer diretamente ao cliente do importador. Isto porque a citada Lei Complementar considera como base de cálculo o valor da importação, acrescido dos impostos de Importação, sobre Produtos Industrializados e sobre Operações de Câmbio, bem como de despesas aduaneiras.

"Art. 13 - A base de cálculo do imposto é:

V - na hipótese do inciso IX do art. 12, a soma das seguintes parcelas:

a) o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação, observado o disposto no art. 14;

b) imposto de importação;

c) imposto sobre produtos industrializados;

d) imposto sobre operações de câmbio;

e) quaisquer despesas aduaneiras.

(...)"

Evidentemente, uma norma infraconstitucional não pode tornar inócua a norma constitucional, que determina a tributação quando da realização de operação de circulação de mercadoria.

Portanto, há de se tributar não só a operação de importação, que tem o importador como destinatário, no seu aspecto jurídico; mas também, a operação subsequente por ele realizada, agora na qualidade de alienante. Ou seja, são duas operações a serem tributadas, a importação e a posterior comercialização pelo importador.

A interpretação a ser dada ao dispositivo acima há de ser outra, não aquela literal.

Na verdade, é de amplo conhecimento o fato do dispositivo em questão ter por finalidade resolver conflito de competência tributária, função original de lei complementar, como bem determina a CF/88:

"Art. 146 - Cabe à lei complementar:

I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;

(...)"

O que se busca é evitar a "simulação" de que a importação foi feita por "A", quando o verdadeiro importador foi "B".

Nestes casos, e tão somente neles, aplica-se o critério da entrada física, para que se determine quem é o verdadeiro importador. Determinando-se, também, de quem é a competência tributária.

Ou seja, trata-se de exceção à regra de que o importador jurídico é o contribuinte, no que se refere à importação.

Vê-se duas aplicações práticas para o dispositivo:

1 - na hipótese em que a pessoa importa por um de seus estabelecimentos, mas o destina a outro, também seu, diverso daquele que consta, na documentação, como importador.

Inicialmente, pode parecer não haver qualquer problema, por tratar-se da mesma pessoa. Porém, tratando-se de estabelecimentos situados em Estados distintos, haverá dificuldades no que se refere à repartição da competência e, conseqüentemente, de receita;

2 - na hipótese de um bem ter por destino, pré-determinado, pessoa diversa daquela que a importou.

Não tratamos aqui de um bem qualquer, fungível. Pois, se assim o fosse, estaríamos, mais uma vez, interferindo no setor comercial-importador. Isto porque, tendo o importador em seu catálogo diversos produtos, por vezes, os remete diretamente do porto para o seu cliente.

Tratamos, na hipóptese em análise (hipótese 2), daqueles produtos que têm destinação específica. Não poderá se destinar ao cliente "A", "B" ou "C" indistintamente. Destinar-se-á ao cliente "D", para o qual foi, de antemão, adquirido.

Este é, a nosso ver, o entendimento correto, adotado pelo legislador mineiro, que assim se posiciona na Lei nº 6.763/75, com nova redação posterior à citada Lei Complementar:

"Art. 33 - (...)

§ 1º - Considera-se local da operação ou da prestação, para os efeitos de pagamento do imposto:

1 - tratando-se de mercadoria ou bem:

(...)

1 - importados do exterior:

1.1 - o do estabelecimento:

1.1.1 - que, direta ou indiretamente, promover a importação;

1.1.2 - destinatário, onde ocorrer a entrada física de mercadoria ou bem, quando a importação, for promovida por outro estabelecimento, ainda que situado em outra unidade da Federação, da mesma titularidade daquele ou que com ele mantenha relação de interdependência;

1.1.3 - destinatário, onde ocorrer a entrada física de mercadoria ou bem, quando a importação, promovida por outro estabelecimento, ainda que situado em outra unidade da Federação, esteja previamente vinculada ao objetivo de destiná-los àquele;

(...)"

Na primeira hipótese (i.1.1), responsável é o importador, jurídico, ainda que tenha se utilizado, p. ex., de representante (indiretamente).

Já nas demais hipóteses (i.1.2 e i.1.3), para efeitos tributários, será considerado importador o estabelecimento ao qual se destine, fisicamente, o produto importado.

Cabe ressalvar não se aplicar a norma acima às hipóteses de remessa para simples industrialização ou para armazenamento, na forma disposta na legislação tributária.

Do exposto, conclui-se:

1 - para definição da competência tributária, não importa o local de desembaraço, mas sim o local onde esteja situado o estabelecimento importador. Logo, sendo o importador mineiro, a Minas Gerais deverá ser pago o ICMS;

2 - não se pode desconsiderar a existência do setor comercial importador, pois, fazê-lo significaria deixar de se tributar o agregado deste setor. Procedimento este não autorizado pela Constituição;

3 - o fato da mercadoria ser remetida, pelo importador, diretamente do local onde houve o desembaraço para o seu cliente, por si só, não retira do importador a condição de contribuinte do ICMS. Logo, sendo o importador mineiro, a este Estado caberá o tributo devido;

4 - O importador mineiro, contribuinte do ICMS, tem, observada a legislação, direito a creditar-se do imposto pago na importação;

5 - a norma constante na alínea "d" do inciso I do art. 11 da Lei Complementar 87/96, tem por objetivo evitar a "simulação" por meio de triangulação da importação. Logo, tratando-se de estabelecimentos da mesma pessoa e constando um como importador e o outro como destinatário físico do produto, considera-se, para efeitos tributários, como tendo sido o bem importado pelo estabelecimento ao qual se destinou fisicamente. Da mesma forma, sendo o bem previa e especificamente destinado a pessoa diversa daquela que o importou, e tendo a ela se destinado fisicamente quando do desembaraço aduaneiro, a mesma será considerada contribuinte no que se refere ao ICMS devido pela importação. Logo, nestas hipóteses, estando o destinatário físico localizado em território mineiro, o tributo caberá a Minas Gerais. Estando localizado em outra UF, a ela caberá o imposto.

DOT/DLT/SRE, 07 de maio de 1998.

Tarcísio Fernando de Mendonça Terra - Assessor.

Sara Costa Felix Teixeira - Coordenadora da Divisão.

Antonio Eduardo M. S. de Paula Leite Júnior - Diretor da DLT