PROCESSO Nº 04034-00019140/2023-10

ISS. Serviços de educação, ensino, orientação pedagógica e educacional, instrução, treinamento e avaliação pessoal de qualquer grau ou natureza. Lista de Serviços Tributados. Interpretação mais ampla. Serviços inerentes. Tributação.

I - Relatório

Pessoa jurídica de direito privado, estabelecida nesta Unidade Federada, apresenta Consulta abrangendo o Imposto sobre a prestação de serviços de qualquer natureza, regulamentado neste território pelo Decreto nº 25.508/2005 (RISS) e legislação superveniente. Na inicial, o Consulente argumenta que presta serviços tributados, classificados no gênero educação, ensino e congêneres, enquadrados no subitem 8.01 do Anexo I do RISS. Aduz, ainda, que não vislumbra tipificação de incidência para os serviços classificados como "taxas de serviços de biblioteca, de emissão de segunda via de documentos".Por fim, o Consulente apresenta os seguintes questionamentos, "ipsis litteris":

"O objeto, portanto, da presente consulta é sanar dúvida acerca da interpretação tributária para fins de incidência, não incidência ou incidência sob outro código, que não o 8.01, do ISS sobre as receitas provenientes de taxas referentes aos serviços de biblioteca, taxas de segunda via de documentos, taxas de inscrição em processo vestibular, taxas de emissão de segunda via de diplomas e taxas de transferência externa e, sendo o caso, da obrigatoriedade de emissão de nota fiscal."

Em ato contínuo, os autos seguiram aos demais setores competentes desta Secretaria de Fazenda para as providências formais cabíveis.Nesses termos, os autos foram remetidos a esta GEESC para apreciação e manifestação.

II - ANÁLISE - Fundamentação

Por oportuno, cabe destacar que a Solução de Consulta não se presta a verificar a exatidão dos fatos apresentados pelo interessado, uma vez que se limita a apresentar a interpretação da legislação tributária conferida a tais fatos, partindo da premissa de que há conformidade entre os fatos narrados e a realidade factual. Nesse sentido, não convalida nem invalida quaisquer informações ou interpretações e não gera qualquer efeito caso se constate, a qualquer tempo, que não foram descritos, adequadamente, os fatos, aos quais, em tese, se aplica a Solução de Consulta.Registre-se que a autoridade fiscal se manifesta nos autos plenamente vinculada aos estritos preceitos da legislação tributária do Distrito Federal.De plano, convém apontar que, na lista Anexa ao RISS, não se encontra um serviço com a descrição exata das atividades realizadas pelo Consulente.Conforme diretriz do art. 1º do RISS, a incidência do imposto está atrelada indubitavelmente à lista do Anexo I do regulamento e à possibilidade de tributação de atividades secundárias desenvolvidas pelo contribuinte:

"Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS tem como fato gerador a prestação de serviços relacionados na lista do Anexo I, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador."

Nesse sentido, tem-se que a lista de serviços é taxativa, de maneira que só podem ser tributados os serviços nela arrolados 1.Entretanto, não se deve olvidar que é admitida uma "leitura extensiva de cada item"2, a fim de "enquadrar serviços correlatos àqueles previstos expressamente"3. Não por acaso, a legislação utiliza a expressão "congêneres" nos diversos serviços que especifica.Ademais, pela óbvia impossibilidade de elencar em uma lista fechada todas as nuances dos fatos geradores estabelecidos pela legislação, o Supremo Tribunal Federal (STF) tem entendimento consolidado de que, a despeito da taxatividade da lista de serviços, é admitida a incidência do tributo sobre atividades inerentes aos serviços elencados em lei em razão da interpretação extensiva4. Ainda, o § 4º do art. 1º do RISS desvincula a incidência do imposto a uma interpretação estreita da denominação dada aos serviços:

"§ 4º A incidência do imposto não depende da denominação dada ao serviço prestado."

Atacando o cerne do tema objeto de análise, tem-se que os serviços educacionais, que têm seu foco na "sala de aula", não se restringem ao seu escopo precípuo. O preço do serviço, cobrado pelas instituições educacionais, engloba os custos das atividades meio, necessárias para a consecução do mister, como luz, água, profissionais e etc.Nessa esteira, custos eventuais, diretamente ligados à utilidade fornecida (educação), como segunda via de documentos, emissão de diplomas, taxas de transferência e de vestibular também estão intrinsecamente ligados ao serviço educacional prestado, eles apenas foram cobrados em momento diferido, sob demanda.Dessa forma, à luz de uma interpretação literal, sistemática e teleológica do ordenamento jurídico, pode-se asseverar que os serviços de suporte às atividades educacionais, prestados pelas instituições de educação, devem ser tributados por serem inerentes ao serviço de educação, destacado no item 8 do Anexo I do RISS. Em reforço argumentativo, a doutrina tributária6 defende que a interpretação das normas tributárias deve priorizar a realidade econômica das operações em detrimento da forma jurídica que estas assumem. Esse princípio, conhecido como "princípio da realidade econômica", sugere que a análise tributária deve focar na substância econômica das atividades realizadas pelas instituições, incluindo as atividades educacionais e os serviços auxiliares oferecidos. Assim, mesmo que determinadas taxas ou serviços auxiliares não estejam explicitamente listados na legislação como tributáveis pelo ISS, a sua essência econômica como parte integrante da prestação de serviços educacionais justifica a sua tributação. Esse argumento é sustentado pela ideia de que a tributação deve refletir as operações econômicas reais, assegurando uma base tributária justa e equitativa.Quanto à obrigação de emitir nota fiscal, dado que os serviços auxiliares discutidos são considerados componentes dos serviços educacionais, os valores cobrados por essas atividades devem ser agregados ao valor total do serviço educacional. Essa soma deve ser registrada sob o código 8.01 na lista de serviços, conforme previsto, e refletida adequadamente nas notas fiscais emitidas pela instituição.

III - Conclusão - Resposta

Pelo exposto, em resposta ao Consulente, destacamos os questionamentos apresentados:

"O objeto, portanto, da presente consulta é sanar dúvida acerca da interpretação tributária para fins de incidência, não incidência ou incidência sob outro código, que não o 8.01, do ISS sobre as receitas provenientes de taxas referentes aos serviços de biblioteca, taxas de segunda via de documentos, taxas de inscrição em processo vestibular, taxas de emissão de segunda via de diplomas e taxas de transferência externa e, sendo o caso, da obrigatoriedade de emissão de nota fiscal."

Resposta: Os serviços destacados são inerentes e necessários para a fruição da utilidade ofertada pelo serviço educacional.Além disso, sem o serviço principal, essas atividades-meio não existiriam, já que a emissão de diploma ou a taxa de transferência, p.e., não subsistem fora do contexto educacional.Assim, pelo exposto, em uma interpretação mais ampla do item 8 da lista de serviços do Decreto nº 25.508/2005 , os serviços de educação, ensino, etc. englobam as atividades inerentes e diretamente ligadas à fruição da utilidade que promovem.Isto posto, os valores cobrados a título dessas atividades acessórias fazem parte da base de cálculo do imposto, o preço do serviço.Ademais, como corolário do entendimento esposado, é necessário o cumprimento da obrigação acessória de emissão de nota fiscal, no mesmo subitem que a instituição já utiliza para seus serviços principais tributados. Pelo exposto, nos termos do disposto no art. 80 do Decreto nº 33.269 , de 18 de outubro de 2011 (Regulamento do Processo Administrativo Fiscal - RPAF), a presente Consulta é eficaz aplicando-se a esta o disposto no inciso III do art. 81 e caput do art. 82, ambos do PAF.

À consideração de V.S.ª.

Brasília/DF, 14 de março de 2024

RODRIGO AUGUSTO BATALHA ALVES

Auditor - Fiscal da Receita do Distrito Federal

1 - STF, RE 156.568

2 - STJ, Resp 445.137

3 - STJ:,AgRg Ag 1.082.014

4 - STF, RE 784.439

5 - STJ, RE 1.111.829/SP

6- Carvalho, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Saraiva, 2020.

À Coordenadora de Tributação da COTRI.

De acordo.

Encaminhamos à aprovação desta Coordenação o Parecer supra.

Brasília/DF, 14 de março de 2024

LUÍSA MATTA MACHADO FERNANDES SOUZA

Gerência de Esclarecimento de Normas

Gerente

Aprovo o Parecer supra e assim decido, nos termos do que dispõe a alínea "d" do inciso VI do art. 1º da Ordem de Serviço SUREC nº 129, de 30 de junho de 2022 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 124, de 05 de julho de 2022, pág.4).

A presente decisão será publicada no DODF e terá eficácia normativa após seu trânsito em julgado.

Saliente-se que, independentemente de comunicação formal ao Consulente e aos demais sujeitos passivos, as considerações, os entendimentos e as respostas definitivas ofertadas ao presente caso poderão ser modificados a qualquer tempo, em decorrência de alteração na legislação superveniente.

Esclareço que o Consulente poderá recorrer da presente decisão ao Senhor Secretário de Estado de Fazenda no prazo de trinta dias, contado de sua publicação no DODF, conforme dispõe o inciso II do art. 78 combinado com o caput do art. 79 do Decreto nº 33.269 , de 18 de outubro de 2011.

Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do art. 89 do Decreto nº 35.565 , de 25 de junho de 2014.

Brasília/DF, 15 de março de 2024

DAVILINE BRAVIN SILVA

Coordenação de Tributação

Coordenadora