I - Relatório

1. Pessoa jurídica de direito privado, inscrita no Cadastro Fiscal do Distrito Federal - CF/DF, apresenta consulta abrangendo o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, disciplinado no território distrital por meio da Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996 — regulamentada pelo Decreto distrital nº 18.955, de 22 de dezembro de 1997 - RICMS —, e por legislação esparsa.

2. O processo de consulta tem lastro nos artigos 55 a 63 da Lei Ordinária distrital nº 4.567, de 9 de maio de 2011, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal, contencioso e voluntário, no âmbito do Distrito Federal, e nos artigos 73 a 82 do Decreto distrital nº 33.269, de 18 de outubro de 2011, que a regulamenta.

3. A consulente tem como atividade econômica principal o desenvolvimento e licenciamento de programas de computador customizáveis (CNAE 62.02-3-00) e apresenta dúvida sobre a incidência de ICMS no desenvolvimento de software .

4. Alega que, conforme previsão do Decr. distrital nº 18.955/1997 (Regulamento do ICMS), com base nos seus artigos 307-K a 307-N, há incidência de ICMS no desenvolvimento de software padronizados.

5. Todavia, aponta que, nos termos das decisões do Supremo Tribunal Federal - STF, por ocasião dos julgamentos das ADIs 1.945 - MT e 5.659 - MG, não há incidência de ICMS sobre software padronizados, mas apenas a incidência de Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS.

6. Estranha que, apesar de o STF ter realizado o julgamento do tema, o Governo do Distrito Federal não tenha atualizado o Regulamento do ICMS. Daí, faz os seguintes questionamentos, ipsis litteris:

Em caso de operações de software disponibilizados de forma padronizada, haverá a incidência de ICMS? Podemos orientar o cliente quanto ao não pagamento de ICMS conforme decisão do STF supracitada?

7. Após o regular saneamento processual, nos termos do art. 75 do Decreto distrital nº 32.269/2011, realizado pela Coordenação de Atendimento ao Contribuinte e pelo Centro de Gestão de Malha e Programação Fiscal, os autos foram conclusos para despacho dessa Gerência de Esclarecimento de Normas - GEESC, no que tange ao exame do mérito da Consulta (Documento SEI 113260591).

II - Análise

8. Inicialmente, registra-se que a análise da matéria consultada está plenamente vinculada aos estritos preceitos da legislação tributária do Distrito Federal.

9. Em linhas gerais, a presente consulta trata da incidência de ICMS ou ISS sobre operações com software padronizado.

10. A Lei Complementar federal nº 87/1996 — dispõe acerca do imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação - ICMS, e
dá outras providências — arrola as hipóteses de incidência do ICMS. Veja:

LEI COMPLEMENTAR Nº 87, DE 13 DE SETEMBRO DE 1996

Dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, e dá outras providências. (LEI KANDIR)

PRESIDENTE DA REPÚBLICA Faço saber que o Congresso Nacional decreta e eu sanciono a seguinte Lei:

Art. 1º Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

Art. 2º O imposto incide sobre:

I - operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;

II - prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;

III - prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza;

IV - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;

V - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.

§ 1º O imposto incide também:

(.....)

§ 2º A caracterização do fato gerador independe da natureza jurídica da operação que o constitua.

11. A Lei Complementar nº 116/2003 — dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, e dá outras providências —, ostenta lista de serviços sobre os quais incide o ISS. Com vistas a discorrer sobre a matéria tratada na Inicial, segue abaixo excerto daquela lista.

Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003.

1 - Serviços de informática e congêneres.

1.01 - Análise e desenvolvimento de sistemas.

1.02 - Programação.

1.03 - Processamento, armazenamento ou hospedagem de dados, textos, imagens, vídeos, páginas eletrônicas, aplicativos e sistemas de informação, entre outros formatos, e congêneres. (Redação dada pela Lei Complementar nº 157, de 2016)

1.04 - Elaboração de programas de computadores, inclusive de jogos eletrônicos, independentemente da arquitetura construtiva da máquina em que o programa será executado, incluindo tablets , smartphones e congêneres. (Redação dada pela Lei Complementar nº 157, de 2016)

1.05 - Licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação.

1.06 - Assessoria e consultoria em informática.

1.07 - Suporte técnico em informática, inclusive instalação, configuração e manutenção de programas de computação e bancos de dados.

12. Levando em conta a competência do Distrito Federal para exigir o ISS, registra-se que a lei Complementar distrital nº 937/2017 alterou a legislação distrital relativa ao ISS para fins de incorporar nela as alterações promovidas pela Lei Complementar federal nº 157/2016 à Lei Complementar federal nº 116/2003.

13. O Distrito Federal regulamentou o ISS por meio do Decr. distrital nº 25.508/2005.

Confira:

DECRETO Nº 25.508, DE 19 DE JANEIRO DE 2005. (*)

Regulamenta o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS.

O Governador do Distrito Federal, no uso das atribuições que lhe são conferidas pelo art. 100, VII, da Lei Orgânica do Distrito Federal, e tendo em vista o disposto na Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, no Decreto-lei nº 82, de 26 de dezembro de 1966, na Lei Complementar nº 4, de 30 de dezembro de 1994, na Lei Complementar nº 435, de 27 de dezembro de 2001, na Lei Complementar nº 687, de 17 de dezembro de 2003, na Lei Complementar nº 691, de 8 de janeiro de 2004, na Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996, na Lei nº 1.355, de 30 de dezembro de 1996, na Lei nº 2.423, de 13 de julho de 1999, na Lei nº 3.247, de 17 de dezembro de 2003 e na Lei nº 3.269, de 30 de dezembro de 2003,

Decreta:

CAPÍTULO I

DO FATO GERADOR E DA INCIDÊNCIA

Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS tem como fato gerador a prestação de serviços relacionados na lista do Anexo I, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.

§ 1º O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País.

§ 2º Ressalvadas as exceções expressas na lista do Anexo I, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias.

14. O Anexo I ao Decr. distrital nº 25.508/2005 (Regulamento do ISS) apresenta lista de serviços, dos quais extraímos o fragmento a seguir. Veja:

ANEXO I

LISTA DE SERVIÇOS

1 - Serviços de informática e congêneres.

NOTA: VIDE ART. 5º, § 3º DO DECRETO Nº 43.982, DE 05.12.2022 - DODF 06.12.2022.

NOTA: VIDE ART. 1º DA LEI COMPLEMENTAR DF Nº 963/2020, QUE DISPÕE QUE A ALÍQUOTA RELATIVA AO ISS INCIDENTE SOBRE OS SERVIÇOS DE INFORMÁTICA E CONGÊNERES PRESTADOS POR PESSOAS JURÍDICAS CUJA ATIVIDADE PRINCIPAL ESTEJA CLASSIFICADA SOB OS CÓDIGOS DA CLASSIFICAÇÃO NACIONAL DE ATIVIDADE ECONÔMICA-FISCAL - CNAEFISCAL RELATIVOS ATIVIDADES DE SERVIÇOS DE TECNOLOGIA DA INFORMAÇÃO CONSTANTES NO ANEXO ÚNICO DA RETROMENCIONADA LEI COMPLEMENTAR É DE 2%.

1.01 - Análise e desenvolvimento de sistemas.

1.02 - Programação.

NOVA REDAÇÃO DADA AO SUBITEM 1.03 PELO DECRETO Nº 42.629/2021 - DODF 21.10.2021.

1.03 - Processamento, armazenamento ou hospedagem de dados, textos, imagens, vídeos, páginas eletrônicas, aplicativos e sistemas de informação, entre outros formatos, e congêneres.

NOVA REDAÇÃO DADA AO SUBITEM 1.04 PELO DECRETO Nº 42.629/2021 - DODF 21.10.2021.

1.04 - Elaboração de programas de computadores, inclusive de jogos eletrônicos, independentemente da arquitetura construtiva da máquina em que o programa é executado, incluindo tablets , smartphones e congêneres.

1.05 - Licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação.

NOTA: VIDE O DECRETO Nº 39.569, DE 26.12.2018 - DODF DE 27.12.2018. QUE DISPÕE SOBRE AS OPERAÇÕES COM BENS E MERCADORIAS DIGITAIS COMERCIALIZADAS POR MEIO DE TRANSFERÊNCIA ELETRÔNICA DE DADOS.

1.06 - Assessoria e consultoria em informática.

1.07 - Suporte técnico em informática, inclusive instalação, configuração e manutenção de programas de computação e bancos de dados.

1.08 - Planejamento, confecção, manutenção e atualização de páginas eletrônicas.

FICA ACRESCENTADO O SUBITEM 1.09 PELO DECRETO Nº 42.629/2021 - DODF 21.10.201.

1.09 - Disponibilização, sem cessão definitiva, de conteúdo de áudio, vídeo, imagem e texto por meio da internet, respeitada a imunidade de livros, jornais e periódicos (exceto a distribuição de conteúdos pelas prestadoras de Serviço de Acesso Condicionado, de que trata a Lei federal nº 12.485, de 12 de setembro de 2011, sujeita ao ICMS).

15. Em análise da legislação do ICMS, nota-se que o Decr. distrital nº 39.569, de 26 de dezembro de 2018, alterou o Decr. distrital nº 18.955/1997 - RICMS/DF para fins de acrescentar-lhe o Capítulo X - B ao Título IV do Livro I, que trata das operações com bens e mercadorias digitais comercializadas por meio de transferência
eletrônica de dados, dispostas nos artigos 307-K, 307-L, 307-M e 307-N do RICMS/DF. Confira:

CAPÍTULO X-B

Das Operações com Bens e Mercadorias Digitais Comercializadas por meio de Transferência Eletrônica de Dados

Art. 307-K. Nas operações com bens e mercadorias digitais, tais como softwares, programas, jogos eletrônicos, aplicativos, arquivos eletrônicos e congêneres, que sejam padronizados, ainda que tenham sido ou possam ser adaptados, comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados, devem ser observadas as disposições contidas neste Capítulo.

NOTA: VIDE ITEM 1.05 DA LISTA DE SERVIÇOS TRIBUTÁVEIS PELO ISS - DECRETO Nº 25.508/2005 (RISS/DF), ANEXO I.

Art. 307-L. O imposto será recolhido nas saídas internas e nas importações realizadas por meio de site ou de plataforma eletrônica que efetue a venda ou a disponibilização, ainda que por intermédio de pagamento periódico, de bens e mercadorias digitais mediante transferência eletrônica de dados, no domicílio ou estabelecimento do adquirente do bem ou mercadoria digital.

Art. 307-M. A pessoa jurídica detentora de site ou de plataforma eletrônica que realize a venda ou a disponibilização, ainda que por intermédio de pagamento periódico, de bens e mercadorias digitais mediante transferência eletrônica de dados, é o contribuinte do imposto, e deve estar inscrita no CF/DF e emitir Nota Fiscal Eletrônica - NF-e, modelo 55.

Art. 307-N. Ato do Secretário de Estado de Fazenda poderá estabelecer procedimento simplificado para a inscrição dos estabelecimentos que comercializem exclusivamente bens ou mercadorias digitais, assim como poderá facilitar o cumprimento de outras obrigações acessórias ou afastar a sua aplicação a esses contribuintes."

16. O Decr. distrital nº 39.569/2018 foi editado com base no Convênio ICMS 106, de 29 de setembro de 2017, celebrado pelo Conselho Nacional de Política Fazendária - CONFAZ. Tal Convênio ICMS disciplina os procedimentos de cobrança do ICMS incidente nas operações com bens e mercadorias digitais comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados e concede isenção nas saídas anteriores à saída destinada ao consumidor final. Veja:

CONVÊNIO ICMS 106, DE 29 DE SETEMBRO DE 2017

Publicado no DOU de 05.10.2017, pelo Despacho 139/2017.

Ratificação Nacional no DOU de 26.10.2017, pelo Ato Declaratório 21/2017.

Vide ADI 5.958 transitada em julgado.

Disciplina os procedimentos de cobrança do ICMS incidente nas operações com bens e mercadorias digitais comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados e concede isenção nas saídas anteriores à saída destinada ao consumidor final.

O Conselho Nacional de Política Fazendária - CONFAZ, na sua 166ª Reunião Ordinária, realizada em Brasília, DF, no dia 29 de setembro de 2017, tendo em vista o disposto nos arts. 102 e 199 do Código
Tributário Nacional (Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966), bem como na Lei Complementar nº 24, de 7 de janeiro de 1975, e nos arts. 2º, I, 6º, 11, § 3º e 12, I, da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996, resolve celebrar o seguinte C O N V Ê N I O

Cláusula primeira. As operações com bens e mercadorias digitais, tais como softwares, programas, jogos eletrônicos, aplicativos, arquivos eletrônicos e congêneres, que sejam padronizados, ainda que tenham sido ou possam ser adaptados, comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados observarão as disposições contidas neste convênio.

Cláusula segunda. As operações com os bens e mercadorias digitais de que trata este convênio, comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados anteriores à saída destinada ao consumidor final ficam isentas do ICMS.

Cláusula terceira. O imposto será recolhido nas saídas internas e nas importações realizadas por meio de site ou de plataforma eletrônica que efetue a venda ou a disponibilização, ainda que por intermédio de pagamento periódico, de bens e mercadorias digitais mediante transferência eletrônica de dados, na unidade federada onde é domiciliado ou estabelecido o adquirente do bem ou mercadoria digital.

Cláusula quarta. A pessoa jurídica detentora de site ou de plataforma eletrônica que realize a venda ou a disponibilização, ainda que por intermédio de pagamento periódico, de bens e mercadorias digitais mediante transferência eletrônica de dados, é o contribuinte da operação e deverá inscrever-se nas unidades federadas em que praticar as saídas internas ou de importação destinadas a consumidor final, sendo facultada, a critério de cada unidade federada:

I - a indicação do endereço e CNPJ de sua sede, para fins de inscrição;

II - a escrituração fiscal e a manutenção de livros e documentos no estabelecimento referido no inciso I;

III - a exigência de indicação de representante legal domiciliado em seu território.

§ 1º A inscrição de que trata o caput será realizada, preferencialmente, por meio da internet, mediante procedimento simplificado estabelecido por cada unidade federada.

§ 2º A critério da unidade federada, poderá ser dispensada a inscrição de que trata esta cláusula, devendo o imposto, neste caso, ser recolhido por meio de Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais - GNRE, ou documento de arrecadação estadual previsto na legislação da respectiva unidade.

Cláusula quinta. Nas operações de que trata este convênio, as unidades federadas poderão atribuir a responsabilidade pelo recolhimento do imposto:

I - àquele que realizar a oferta, venda ou entrega do bem ou mercadoria digital ao consumidor, por meio de transferência eletrônica de dados, em razão de contrato firmado com o comercializador;

II - ao intermediador financeiro, inclusive a administradora de cartão de crédito ou de outro meio de pagamento;

III - ao adquirente do bem ou mercadoria digital, na hipótese de o contribuinte ou os responsáveis descritos nos incisos anteriores não serem inscritos na unidade federada de que trata a cláusula quarta;

IV - à administradora de cartão de crédito ou débito ou à intermediadora financeira responsável pelo câmbio, nas operações de importação.

Cláusula sexta. A pessoa jurídica que der saída do bem ou mercadoria digital na forma de que trata este convênio deverá emitir Nota Fiscal Eletrônica - NF-e, modelo 55.

Cláusula sétima. Este convênio entra em vigor na data da publicação de sua ratificação nacional no Diário Oficial da União, produzindo efeitos a partir do primeiro dia do sexto mês subsequente ao da sua publicação.

17. Conforme indicado anteriormente, o Decr. distrital nº 39.569/2018 alterou o Decr. distrital nº 18.955/1997 - RICMS/DF para fins implementação do Convênio ICMS 106/2017 na legislação tributária do Distrito Federal.

18. Pois bem.

19. O Supremo Tribunal Federal - STF, em 24.02.2021, por ocasião do julgamento das ADIs 1.945/MT e 5.659/MG, examinou, em certa medida, qual o imposto que incide sobre operações com programas de computador, se ICMS ou ISS.

20. No caso, a ADI 1.945/MT foi ajuizada contra Lei mato-grossense nº 7.098/1998, que "consolida normas referentes ao Imposto sobre Operações relativas a Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS".

21. Já a ADI 5.659/MG foi ajuizada com o objetivo de que fosse declarada a inconstitucionalidade do art. 2º da Lei Complementar Federal nº 87/1996 e do Decreto nº 46.877/2015 do Estado de Minas Gerais, bem como a inconstitucionalidade parcial, sem redução de texto, do art. 5º da Lei nº 6.763/1975, que consolida a Legislação Tributária do Estado de Minas Gerais e dá outras providências, e do art. 1º, incisos I e II, do Decreto nº 43.080/2002, ambos da mesma unidade federada, a fim de que fossem excluídas das hipóteses de incidência do ICMS as operações com programas de computador - software ".

22. O STF julgou a ADI 5.659/MG procedente no sentido de dar ao art. 2º da LC federal nº 87/1996 interpretação conforme à Constituição Federal, excluindo-se das hipóteses de incidência do ICMS o licenciamento ou a cessão de direito de uso de programas de computador, tal como previsto no subitem 1.05 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003.

23. Em seguida, O STF julgou, em 08.03.2021, a ADI 5.958/DF, ajuizada em 08.06.2018 por BRASSCOM - Associação Brasileira das Empresas de Tecnologia da Informação e Comunicação, objetivando a declaração de inconstitucionalidade do Convênio ICMS nº 106/2017 do Conselho Nacional de Política Fazendária - Confaz e a declaração de inconstitucionalidade parcial, sem redução de texto, do inc. I do art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 para "afastar qualquer
possível interpretação que permita a incidência do ICMS sobre operações de transferência eletrônica de softwares e congêneres"

24. A ADI 5.958/DF, prejudicada por perda do objeto, em virtude da decisão proferida no julgamento da ADI 5.659/MG, foi julgada monocraticamente pela Relatoria do processo, com fulcro no inciso IX do art. 21 do Regimento Interno do STF.

25. Todavia, é de suma importância observar a motivação que levou o STF a julgar a aludida ADI como prejudicada por perda de objeto. Confira:

Supremo Tribunal Federal

AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE 5.958 DISTRITO FEDERAL

DECISÃO

DECISÃO AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. ICMS. OPERAÇÕES DE TRANSFERÊNCIA ELETRÔNICA DE SOFTWARES E CONGÊNERES. ART. 2º DA LEI COMPLEMENTAR Nº 87/1996 E CONVÊNIO Nº 106/2017 DO CONFAZ.

JULGAMENTO DA ADI Nº 5.659. PERDA SUPERVENIENTE DO OBJETO. AÇÃO

DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE PREJUDICADA.

(.....)

Relatório

1. Ação direta de inconstitucionalidade, com requerimento de medida cautelar, ajuizada em 8.6.2018 por BRASSCOM - Associação Brasileira das Empresas de Tecnologia da Informação e Comunicação, objetivando a declaração de inconstitucionalidade do Convênio ICMS nº 106/2017 do Conselho Nacional de Política Fazendária - Confaz e a declaração de inconstitucionalidade parcial, sem redução de texto, do inc. I do art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 para "afastar qualquer possível interpretação que permita a incidência do ICMS sobre operações de transferência eletrônica de softwares e congêneres". Tem-se nas normas questionadas:

(.....)

5. Os Secretários de Fazenda dos Estados de São Paulo (e-doc. 52); Bahia (e-doc. 70); Mato Grosso do Sul (e-doc. 80), Rio de Janeiro (e-doc. 85); Maranhão (e-doc. 87); Distrito Federal (e-doc. 90); Ceará (e-doc. 94); Minas Gerais (e-doc. 96); Roraima (edoc. 100); Pará (e-doc. 112); Goiás (edoc. 116) e Amazonas (e-doc. 119); prestaram informações no sentido da improcedência dos pedidos (e-docs. 52 e 70). Os Secretários de Fazenda do Distrito Federal (e-doc. 90) e Minas Gerais (e-doc. 96) suscitaram o não conhecimento da ação por ilegitimidade ativa e por se tratar de questão que estaria afeta à legislação infraconstitucional, sem importar em ofensa direta à Constituição.

7. A Advocacia-Geral da União manifestou-se pela improcedência do pedido:

"Tributário. Incidência do ICMS nas operações com bens e mercadorias digitais comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados. Pedido de declaração de inconstitucionalidade do Convênio ICMS nº 106/2017 do Conselho Nacional de Política Fazendária. Pedido de interpretação conforme a Constituição quanto ao artigo 2º, inciso I, da Lei Complementar federal nº 87/1996. Ausência de violação ao Texto Constitucional. O Convênio impugnado detalha os procedimentos a serem observados nas operações com bens e mercadorias digitais quando comercializados via download, sem modificar ou acrescentar elementos substanciais à configuração dos aspectos básicos do ICMS, já estabelecidos na LC nº 87/1996. O pedido de interpretação conforme contraria o entendimento dessa Suprema Corte no sentido da possibilidade da incidência de ICMS sobre programas de computador (Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 1945). Não ocorrência de bitributação. Distinção entre a criação intelectual e o seu produto. Manifestação pela improcedência do pedido".

8. O Senado prestou informações pela improcedência dos pedidos (e-doc. 116).

9. A Procuradoria-Geral da República pronunciou-se pela improcedência do pedido em parecer com a seguinte ementa: "AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. TRIBUTÁRIO. CONVÊNIO ICMS 106/2017 E ART. 2º, I, DA LEI COMPLEMENTAR 87/1996. MERCADORIAS DIGITAIS PADRONIZADAS ADQUIRIDAS MEDIANTE TRANSFERÊNCIA ELETRÔNICA DE DADOS. ISENÇÃO DE OPERAÇÕES ANTERIORES À VENDA DO PRODUTO DIGITAL. TRIBUTAÇÃO APENAS DA OPERAÇÃO DE AQUISIÇÃO PELO CONSUMIDOR FINAL. OPERAÇÃO INTERNA QUE SE REALIZA ONDE É DOMICILIADO OU ESTABELECIDO O ADQUIRENTE. VALIDADE DA CONSIDERAÇÃO DE OPERAÇÕES REALIZADAS EM AMBIENTE VIRTUAL COMO INTERNAS. CONVÊNIO INTERESTADUAL. FUNÇÃO DE UNIFORMIZAÇÃO E HARMONIZAÇÃO DE DEVERES INSTRUMENTAIS DO ICMS ENTRE OS DIVERSOS ESTADOS DA FEDERAÇÃO. COMERCIALIZAÇÃO DE PRODUTO INCORPÓREO POR MEIO FÍSICO OU DIGITAL (TRANSFERÊNCIA DE DADOS). IRRELEVÂNCIA PARA FIM DE DEFINIÇÃO DO TRIBUTO INCIDENTE SOBRE A OPERAÇÃO DE VENDA. NÃO OCORRÊNCIA DE BITRIBUTAÇÃO. 1. O Convênio de ICMS é mecanismo vocacionado a dirimir conflitos de interesses entre entes federativos acerca da administração do ICMS. Presta-se para estabelecer disciplina uniforme e harmônica dos deveres que instrumentalizam a incidência do ICMS. 2. O art. 11, § 3º, I, da Lei Complementar 87/1996 dispensa a identificação do estabelecimento para a caracterização do aspecto espacial do ICMS. Estabelecimento virtual pode validamente ser considerado como local da ocorrência do fato gerador do ICMS. Doutrina. 3. As operações de aquisição de mercadorias digitais em ambiente virtual por transferência eletrônica de dados podem ser consideradas internas (realizadas na unidade da federação onde domiciliado ou estabelecido o adquirente). 4. A cláusula terceira do Convênio ICMS 106/2017 não desbordou do aspecto espacial de incidência do ICMS traçado pela LC 87/1996. As demais cláusulas do Convênio disciplinam aspectos instrumentais do ICMS e, dessa forma, ajustam-se ao campo de conformação dos convênios. 5. O Supremo Tribunal Federal, a partir do julgamento do RE 176.626, firmou jurisprudência no sentido da incidência do ICMS em operações com software de prateleira (vendido em série), e do ISSQN nos softwares desenvolvidos por encomenda (personalizados 9 Supremo Tribunal Federal Documento assinado eletronicamente pelo(a) Min. Cármen Lúcia, conforme o Art. 205, § 2º, do CPC. O documento pode ser acessado pelo endereço http://www.stf.jus.br/portal/autenticacao/autenticarDocumento.asp sob o código 14C7-D4CC-592D-8F69 e senha 57B8-DA60-0CD9-363C ADI 5958/DF ou customizados). 6. É irrelevante, para fins de incidência do ICMS sobre operações de comercialização de mercadorias digitais, o fato de estas serem adquiridas por meio físico ou digital (transferência eletrônica de dados). Precedente: ADI 1.945-MC, Relator Ministro Gilmar Mendes, RTJ 220/50. 7. Incidência exclusiva do ISSQN para mercadorias digitais criadas para atender a necessidade específica do usuário, por caracterizar prestação de serviço que se ajusta ao art. 156, III, da CF. Inocorrência de bitributação. 8. Parecer pela improcedência dos pedidos".

10. Foram admitidos no presente feito, como amici curiae, o Distrito Federal, a Confederação Nacional de Serviços - CNS, a Associação Comercial do Rio de Janeiro - ACRJ e a Confederação Nacional de Municípios - CNM.

Examinados os elementos havidos no processo, DECIDO.

A ação direta de inconstitucionalidade está prejudicada.

11. Em sessão plenária de 24.02.2021, este Supremo Tribunal concluiu o julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 5.659 (Relator o Ministro Dias Toffoli), conferindo ao art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 interpretação conforme à Constituição da República, "excluindo-se das hipóteses de incidência do ICMS o licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computador".

Os efeitos da decisão foram modulados, com eficácia ex nunc a contar da publicação da ata de julgamento do mérito, para: "a) impossibilitar a repetição de indébito do ICMS incidente sobre operações com softwares em favor de quem recolheu esse imposto, até a véspera da data da publicação da ata de julgamento do mérito, vedando, nesse caso, que os municípios cobrem o ISS em relação aos mesmos fatos geradores; b) impedir que os estados cobrem o ICMS em relação aos fatos geradores ocorridos até a véspera da data da publicação da ata de julgamento do mérito. Ficam ressalvadas (i) as ações judiciais em curso, inclusive de repetição de indébito e execuções fiscais em que se discutam a incidência do ICMS e (ii) as hipóteses de comprovada bitributação, caso em que o contribuinte terá direito à repetição do indébito do ICMS. Por sua vez, incide o ISS no caso de não recolhimento do ICMS ou do ISS em relação aos fatos geradores ocorridos até a véspera da data da publicação da ata de julgamento do mérito".

12. Portanto, havendo este Supremo Tribunal decidido, em controle abstrato, que, pela interpretação constitucional do art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996, não incide Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS em licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computador, fica prejudicado o pedido deduzido nesta ação direta de declaração de inconstitucionalidade
parcial, sem redução do texto, daquele preceito legal. A exemplo, o seguinte julgado:

(.....)

13. Deve ser realçado, quanto ao Convênio nº 106/2017 do Conselho Nacional de Política Fazendária - Confaz, também questionado nesta via, que, embora não tenha sido objeto expresso da Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 5.659, perdeu a sua eficácia jurídica desde daquele julgamento, por se tratar de ato regulamentador do art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996, editado com base na interpretação tida como inconstitucional por este Supremo Tribunal. Não há dúvida sobre a caducidade do Convênio nº 106/2017 do Conselho Nacional de Política Fazendária - Confaz desde o julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 5.569 (Relator o Ministro Dias Toffoli), cabendo remarcar, ademais, que a Administração Pública submete-se aos efeitos erga omnes e vinculantes das decisões do Supremo Tribunal proferidas no controle abstrato de constitucionalidade (§ 2º do art. 102 da Constituição da República).

14. Pelo exposto, julgo prejudicada a presente ação direta de inconstitucionalidade pela perda superveniente do objeto (inc. IX do art. 21 do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal).

Publique-se.

Brasília, 8 de março de 2021.

Ministra CÁRMEN LÚCIA

Relatora

26. Conforme acima visualizado, o STF, por ocasião do julgamento da ADI 5.958/DF, apontou para a decisão do julgamento da ADI 5.659/MG, que conferiu ao art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 interpretação conforme à CF/1988, para excluir das hipóteses de incidência do ICMS o licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computador. Demais disso, o STF, em decorrência da decisão anterior, assinalou que o Convênio ICMS 106/2017 perdeu eficácia jurídica por se tratar de ato regulamentador do art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996, não havendo dúvida da caducidade do Convênio ICMS 106/2017 - Confaz, desde o julgamento da ADI 5.569 - MG. Por fim, o STF entendeu por lembrar que a Administração Pública submete-se aos efeitos erga omnes e vinculantes das decisões daquele Tribunal proferidas no controle abstrato de constitucionalidade, nos termos do § 2º do art. 102 da Carta da República.

27. Posteriormente, o STF, em 03.08.2021, voltou a examinar o tema por meio da ADI 5.576 - SP, conforme abaixo registrado. Veja:

Ementa: Direito constitucional e tributário. Ação direta de inconstitucionalidade.

Incidência de ISS ou ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programa de computador. 1. Ação direta em que se discute a validade da incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. 2. A Primeira Turma deste Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 176.626, de relatoria do Min. Sepúlveda Pertence (j. em 10.11.1998), declarou a impossibilidade de incidência do ICMS sobre o licenciamento ou
cessão do direito de uso de programas de computador. Isso porque essa operação tem como objeto o direito de uso de bem incorpóreo insuscetível de ser incluído no conceito de mercadoria. Na mesma ocasião, porém, a Turma reconheceu a constitucionalidade da incidência do ICMS sobre a circulação de cópias ou exemplares de programas de computador produzidos em série e comercializados no varejo, os chamados softwares "de prateleira" (off the shelf). 3. Posteriormente, analisando de forma específica a legislação do Estado de São Paulo, a Primeira Turma reafirmou essa tese e concluiu que a comercialização e revenda de exemplares do corpus mechanicum da obra intelectual produzida em massa não caracterizam o licenciamento ou cessão do direito de uso da obra. Trata-se de genuínas operações de circulação de mercadorias sujeitas ao ICMS (RE 199.464, Rel. Min. Ilmar Galvão, j. em 02.03.1999). Este entendimento também foi seguido pela Segunda Turma no RE 285.870-AgR, Rel. Min. Eros Grau, j. em 17.06.2008. 4. A jurisprudência desta Corte, no entanto, recentemente foi modificada, afastando a distinção em função do caráter customizado ou não do programa de computador. 5. O Plenário deste Supremo Tribunal Federal, ao apreciar as ADIs 1.945 e 5.659 (j. em 24.02.2021), entendeu que as operações relativas ao licenciamento ou cessão do direito de uso de software , seja ele padronizado ou elaborado por encomenda, devem sofrer a incidência do ISS, e não do ICMS. Tais operações são mistas ou complexas, já que envolvem um dar e um fazer humano na concepção, desenvolvimento e manutenção dos programas, além "[d]o help desk, disponibilização de manuais, atualizações tecnológicas e outras funcionalidades previstas no contrato". Nesse contexto, o legislador complementar buscou dirimir o conflito de competência tributária (art. 146, I, da CF), no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS anexa à Lei Complementar nº 116/2003, prevendo o "licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação". Com isso, nos termos do entendimento atual desta Corte, essas operações não são passíveis de tributação pelo ICMS, independentemente do meio de disponibilização do programa. 6. Pedido conhecido em parte e, nessa parte, julgado procedente, para dar interpretação conforme a Constituição ao art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 e ao art. 1º da Lei do Estado de São Paulo nº 6.374/1989, de modo a impedir a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. 7. Modulação dos efeitos desta decisão, para atribuir eficácia ex nunc , a contar de 03.03.2021, data em que publicada a ata de julgamento das ADIs 1.945 e 5.659, ressalvadas as seguintes situações: a) as ações judiciais já ajuizadas e ainda em curso em 02.03.2021; b) as hipóteses de bitributação relativas a fatos geradores ocorridos até 02.03.2021, nas quais será devida a restituição do ICMS recolhido, respeitado o prazo prescricional, independentemente da propositura de ação judicial até aquela data; c) as hipóteses relativas a fatos geradores ocorridos até 02.03.2021 em que não houve o recolhimento do ISS ou do ICMS, nas quais será devido o pagamento do imposto municipal, respeitados os prazos decadencial e prescricional. 8. Fixação da seguinte tese de julgamento: "É inconstitucional a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador.".

Decisão. O Tribunal, por maioria, conheceu parcialmente da ação direta de inconstitucionalidade e, nessa parte, julgou o pedido procedente, para dar interpretação conforme a Constituição ao art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 e ao art. 1º da Lei do Estado de São Paulo nº 6.374/1989, de modo a impedir a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador, e, de maneira análoga ao decidido nas ADIs 1.945 e 5.659, modulou os efeitos desta decisão, para atribuir eficácia ex nunc , a contar de 03.03.2021, data em que publicada a ata de julgamento das aludidas ações diretas de inconstitucionalidade, consagrando a modificação do entendimento desta Corte sobre o tema, ficando ressalvadas da modulação, porém, as seguintes situações: a) as ações judiciais já ajuizadas e ainda em curso em 02.03.2021; b) as hipóteses de bitributação relativas a fatos geradores ocorridos até 02.03.2021, nas quais será devida a restituição do ICMS recolhido, respeitado o prazo prescricional, independentemente da propositura de ação judicial até aquela data; e c) as hipóteses relativas a fatos geradores ocorridos até 02.03.2021 em que não houve o recolhimento do ISS ou do ICMS, nas quais será devido o pagamento do imposto municipal, respeitados os prazos decadencial e prescricional. Por fim, foi fixada a seguinte tese de julgamento: "É inconstitucional a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador". Tudo nos termos do voto do Relator, vencido parcialmente o Ministro Marco Aurélio, que divergia no tocante à modulação dos efeitos. O Ministro Gilmar Mendes acompanhou o Relator com ressalvas. Falaram: pelo amicus curiae Associação Brasileira das Empresas de Tecnologia da Informação e Comunicação - BRASSCOM, o Dr. Sergio Paulo Gallindo: e, pelo amicus curiae Empresa Brasileira de Empresas de Software - ABES, o Dr. Saul Tourinho Leal.

Plenário, Sessão Virtual de 25.06.2021 a 02.08.2021.

Tese. É inconstitucional a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador.

28. Por todo o exposto, verifica-se que o STF decidiu que, a contar de 03.03.2021, data da publicação da ata de julgamento das ADIs 1.945 - MT e 5.659 - MG, é inconstitucional a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. O STF, ao pontuar que a Constituição Federal determinou que cabe à lei complementar dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre os Entes Federativos (CF/1988, art. 146, inciso I), constatou que o legislador complementar previu a incidência de ISS sobre o licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação, nos termos do item 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS, anexa à Lei Complementar nº 116/2003.

29. Por fim, vale chamar atenção para a previsão do § 2º do art. 1º do Decr. distrital nº 25.508/2005 - RISS/DF, que determina que, ressalvadas as exceções expressas na lista de serviços, em anexo, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias. (Ver item 13 deste Parecer).

III - Resposta

30. Resposta ao questionamento. O STF, por ocasião do julgamento da ADI 5.576 - SP, firmou a seguinte tese: "É inconstitucional a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador". In casu, verifica-se que nas razões de decidir das ADIs 1.945 - MT, 5.659 - MG e 5.576 - SP, o STF entendeu que as operações relativas ao licenciamento ou cessão do direito de uso de software , seja ele padronizado ou elaborado por encomenda, devem sofrer a incidência do ISS, e não do ICMS. Outrossim, o STF, por ocasião do julgamento da ADI 5958 - DF, decidiu que o Convênio ICMS 106/2017 - Confaz, embora não tenha sido objeto expresso da ADI 5659/MG, perdeu a sua eficácia jurídica a partir de 03.03.2021, data da publicação da ata do julgamento, por se tratar de ato regulamentador do art. 2º da LC federal nº 87/1996, que teve excluída das hipóteses de incidência do ICMS as operações com programas de computador - software . Por conseguinte, o Decr. distrital nº 39.569, de 26 de dezembro de 2018, que alterou o Decr. distrital nº 18.955/1997 - RICMS/DF para fins de acrescentarlhe o Capítulo X-B ao Título IV do Livro I, que trata das operações com bens e mercadorias digitais comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados, dispostas nos artigos 307-K, 307-L, 307-M e 307-N do RICMS/DF, também perdeu a eficácia jurídica, o que implica assentar, ainda, que os arts. 307-K, 307-L, 307-M e 307-N do RICMS/DF perderam a sua eficácia a contar de 03.03.2021. Assim sendo, em resposta à Consulente, nas operações com softwares disponibilizados de forma padronizada não há incidência de ICMS, a contar de 03.03.2021.

31. Destarte, a presente consulta é eficaz, nos termos do disposto no artigo 80 do Decreto distrital nº 33.269, de 18 de outubro de 2011 (Regulamento do Processo Administrativo Fiscal - RPAF), aplicando-se a esta o disposto no inciso III do art. 81 e caput do artigo 82, ambos do PAF.

32. Vale mencionar que, independentemente de comunicação formal à consulente e aos demais sujeitos passivos, as considerações, os entendimentos e as respostas definitivas ofertadas ao presente caso poderão ser modificados, a qualquer tempo, em decorrência de alteração superveniente na legislação.

À consideração superior;

Brasília/DF, 13 de julho de 2023

GUALBERTO DE SOUSA B. GOMES

Auditor-Fiscal da Receita do DF

Matr. 33.792-7

De acordo.

Encaminhamos à análise desta Coordenação o Parecer supra.

Brasília/DF, 13 de julho de 2023

ZENOBIO FARIAS BRAGA SOBRINHO

Gerência de Esclarecimento de Normas

Gerente

Aprovo o Parecer supra e assim decido, nos termos do que dispõe a alínea "d" do inciso VI do art. 1º da Ordem de Serviço SUREC nº 129, de 30 de junho de 2022 (Diário Oficial do Distrito Federal nº 124, de 5 de julho de 2022, pág. 4).

A presente decisão será publicada no DODF e terá eficácia normativa após seu trânsito em julgado.

Saliente-se que, independentemente de comunicação formal à consulente e aos demais sujeitos, as considerações, os entendimentos e as respostas definitivas ofertadas ao presente caso poderão ser modificados a qualquer tempo, em decorrência de alteração na legislação superveniente.

Esclareço que a consulente poderá recorrer da presente decisão ao Senhor Secretário de Estado de Fazenda no prazo de trinta dias, contado de sua publicação no DODF, conforme dispõe o art. 78, II, combinado com o caput do art. 79 do Decreto nº 33.269, de 18 de outubro de 2011.

Encaminhe-se para publicação, nos termos do inciso III do artigo 89 do Decreto nº 35.565, de 25 de junho de 2014.

Brasília/DF, 14 de julho de 2023

DAVILINE BRAVIN SILVA

Coordenação de Tributação

Coordenadora