1. O Consulente, oficial de Registro de Imóveis, Títulos e Documentos e Civil de Pessoa Jurídica, informa que "tem recebido requerimento de averbação de cancelamento de usufruto decorrente de óbito do usufrutuário, que não se enquadra na hipótese de isenção (extinção do usufruto, quando o nu-proprietário tiver sido o instituidor) ou quando o imposto não foi recolhido integralmente por ocasião da constituição", casos em que exige prova do pagamento do ITCMD ou comprovante de isenção do referido imposto.

2. Acrescenta que "os interessados têm comparecido ao Posto Fiscal local, oportunidade em que são orientados de que não há incidência ou isenção do imposto, sem, contudo, fornecer o comprovante".

3. Tendo em vista os artigos 289, da Lei 6.015/1973 e 30, inciso IX, da Lei 8.935/1993, além da "responsabilidade solidária prevista na Lei Estadual 10.705/2000", indaga:

"As isenções previstas no artigo 6°, I, alíneas ‘a’ e ‘b’ e II, alínea ‘a’, da Lei n° 10.705/2000 e regulamentada pelo Decreto Estadual n° 46.655/2002, aplicam-se à extinção de usufruto e prescindem de reconhecimento pela Secretaria da Fazenda?"

"É prescindível a apresentação de comprovante de recolhimento ou de isenção do ITCMD por ocasião da consolidação da propriedade plena, na pessoa do nu-proprietário (cancelamento de usufruto – evento óbito), quando o nu-proprietário não tiver sido o instituidor? Em caso positivo, favor indicar o dispositivo legal dessa dispensa."

4. Em resposta às indagações do Consulente, conforme entendimento já consolidado desta Consultoria Tributária, não há, na legislação paulista, previsão de incidência do ITCMD quando da consolidação da propriedade plena, ou quando da extinção do usufruto.

5. Para melhor entendimento da matéria, transcrevemos o dispositivo constitucional que outorga aos Estados e ao Distrito Federal a competência para a instituição do ITCMD, nos seguintes termos:

"Art. 155 – Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

I – transmissão ‘causa mortis’ e doação, de quaisquer bens ou direitos;

II - (...)" (grifos nossos).

6. No exercício dessa competência, o Estado de São Paulo instituiu o imposto por meio da Lei 10.705/2000, que em seu artigo 2º dispõe:

"Art. 2º - O imposto incide sobre a transmissão de qualquer bem ou direito havido:

I – por sucessão legítima ou testamentária, inclusive a sucessão provisória;

II – por doação." (grifos nossos).

7. Conforme se verifica, no que se refere à transmissão em decorrência da morte, para a lei paulista, somente ocorre o fato gerador do ITCMD quando o "de cujus" transmitir bens ou direitos aos seus herdeiros, sejam eles legítimos ou testamentários, ou ao legatário. Tanto é assim que a Lei 10.705/2000, ao tratar dos contribuintes do imposto na transmissão "causa mortis", somente se refere ao herdeiro e ao legatário (artigo 7º, inciso I), não havendo qualquer previsão de exigência do imposto em relação àquele que recebe bem ou direto em decorrência da morte de outrem sem, no entanto, ser seu sucessor hereditário, ou em razão de testamento.

8. É importante destacar também que o usufruto é sempre temporário, sendo que, por força do artigo 1.410, inciso I, do Código Civil (correspondente ao artigo 739, inciso I, do CC/1916), no máximo será vitalício. Assim, sem prejuízo do disposto nos artigos 1.411 e 1.946 do Código Civil, o usufrutuário não transmite, por sucessão hereditária ou testamentária, o direito de usufruto.

9. Nesse sentido, com a morte do usufrutuário do imóvel, a propriedade plena se consolida na pessoa do nu-proprietário (é oportuno lembrar aqui que uma das peculiaridades do direito de propriedade é a sua elasticidade). E, como já dito no item 4 dessa resposta, não há, na legislação paulista, previsão de incidência do ITCMD quando da consolidação da propriedade plena, ou quando da extinção do usufruto.

10. Vale lembrar que o direito de propriedade, embora possa ser cindido quanto ao seu exercício, é uno. Em decorrência, em virtude da própria natureza temporária do usufruto, o verdadeiro proprietário do bem, em última análise, é o titular da nua-propriedade, já que a extinção do usufruto é inevitável.

11. Releva considerar também que, mesmo que se considere a consolidação da propriedade pela extinção do usufruto como uma transmissão de "direitos", não se trata de transmissão hereditária ou testamentária de modo a ensejar a cobrança do ITCMD, ainda que, coincidentemente, o nu-proprietário seja herdeiro legítimo do usufrutuário.

12. Assim, em conclusão, na situação apresentada pelo interessado não há incidência do ITCMD.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.