2. Conforme já foi esclarecido pelo Parecer Normativo CST nº 108/78 (subitem 10.5 letra a) a provisão para o imposto de renda deve ser constituída pelo total do imposto devido, isto é, sem dedução do PIS e dos incentivos fiscais cuja fruição dependa do pagamento do imposto. Essa provisão deve ser debitada integralmente ao resultado do exercício em que os lucros foram gerados; a não constituição da provisão ou a sua formação pelo valor líquido, ou seja, com a dedução dos incentivos fiscais, implica majoração excessiva no valor do patrimônio líquido e, conseqüentemente, aumento indevido da correção monetária desse patrimônio no exercício subseqüente.

REGISTRO DO INCENTIVO

3. A opção por aplicar parte do imposto em incentivos fiscais é feita, em cada exercício, mediante indicação na declaração de rendimentos. O direito ao recebimento do Certificado de Aplicação em Incentivos Fiscais - CAIF é adquirido por ocasião do recolhimento de cada parcela do imposto de renda dentro do exercício financeiro correspondente. Em vista disso a contabilização do incentivo será feita no ativo circulante (PN 108/78, subitem 7.3.1) num dos seguintes momentos, à opção do contribuinte:

a) por ocasião do recolhimento de cada quota do imposto de renda, pela parcela de incentivo fiscal nela contida; no caso de recolhimento de duodécimos, a data de contabilização do incentivo fiscal neles contidos será a da entrega da declaração de rendimentos, por ser este o momento em que a pessoa jurídica opta por sua aplicação; ou

b) por ocasião do recebimento do Certificado de Aplicação em Incentivos Fiscais. Esta alternativa proporciona à empresa investigadora maior simplicidade nos procedimentos de registros do incentivo fiscal.

CONTRAPARTIDA DO REGISTRO DE INCENTIVO

4. O valor do incentivo fiscal, registrado na forma prevista na letra a ou b do item anterior, terá como contrapartida conta do patrimônio líquido. Embora não se pretenda estabelecer em qual subgrupo do patrimônio líquido deve ser registrada a contrapartida do incentivo, é conveniente que se formule algumas considerações sobre essa contabilização, com vistas, especialmente, aos efeitos fiscais dela decorrentes.

4.1. Tendo em vista as normas inscritas no art. 182 da Lei nº 6.404/76 dois subgrupos não se mostram adequados ao registro da contrapartida do incentivo: 1) o das reservas de reavaliação e 2) o das reservas de lucro. O primeiro por registrar apenas os valores decorrentes de novas avaliações dos elementos do ativo e o segundo por ser constituído de valores apropriados dos lucros integrantes da demonstração dos resultados da pessoa jurídica.

4.2. Pelo regime dos incentivos fiscais, referidos neste parecer, verifica-se que o poder público abre mão de parte de sua receita tributária desde que o contribuinte cumpra determinadas condições (opção pela aplicação em incentivos e pagamento do imposto no curso do exercício financeiro correspondente), as quais somente são implementadas no exercício seguinte ao de apuração dos resultados. O registro do valor do incentivo como receita implicaria modificação indevida do resultado de um exercício, pela inclusão de valores que a ele não são pertinentes.

4.3. Os bens ou direitos recebidos pela pessoa jurídica e que não transitam pelas contas de resultado compõem as reservas de capital, conforme se pode depreender da enumeração contida no § 1º do art. 182 da Lei nº 6.404/76. Afigura-se-nos como mais apropriado, portanto, que o registro do incentivo fiscal tenha como contrapartida conta classificável entre as reservas de capital.

IMPLICAÇÕES DE ORDEM FISCAL

5. O valor do incentivo fiscal, contabilizado por ocasião do pagamento das quotas do imposto ou quando do recebimento do CAIF, não será computado na determinação do lucro real, qualquer que seja a destinação que a pessoa jurídica der, posteriormente, à reserva formada com esses valores. Isso em virtude de o incentivo fiscal ser parte do valor do imposto provisionado no encerramento do balanço e que não foi dedutível na determinação do lucro real do exercício correspondente; trata-se, pois, de valor já integralmente tributado à alíquota do imposto a que estiver sujeito o contribuinte.

5.1. Em termos de correção monetária é indiferente o posicionamento da reserva, desde que dentro do patrimônio líquido da pessoa jurídica; a partir do momento do registro seu valor estará sujeito à correção monetária, nos termos do art. 39 do Decreto-Lei nº 1.598/77.

5.2. Não obstante, é conveniente esclarecer que se a pessoa jurídica, não adotando a classificação contábil prevista no subitem 4.3, registrar a contrapartida do incentivo em lucros acumulados ou mesmo reserva de lucros, os valores assim contabilizados integrarão a base de cálculo do imposto sobre lucros e reservas que excedem do capital social das companhias de que tratam os arts. 65 e 66 do Decreto-Lei nº 1.598/77.

INCENTIVOS FISCAIS AO FLORESTAMENTO E REFLORESTAMENTO - LEI Nº 5.106/66

6. Os procedimentos sobre contabilização de incentivos fiscais, indicados neste parecer, não são aplicáveis ao incentivo calculado com base nas importâncias efetivamente aplicadas, durante o período-base, em florestamento e reflorestamento, no regime da Lei nº 5.106/66. Os dispêndios realizados pela pessoa jurídica são, desde logo, registrados no ativo permanente e a provisão para o imposto de renda, ao final do período-base, poderá ser feita com a exclusão do valor do incentivo correspondente a essas aplicações.

PERDA DE PRAZO PARA APLICAÇÃO DO CAIF

7. O Certificado de Aplicação em Incentivos Fiscais - CAIF deve ser trocado por quotas dos respectivos fundos no prazo máximo de um ano, a partir da data de sua emissão; não convertido nesse prazo o certificado perde sua validade. Ocorrendo a hipótese, o valor baixado do ativo circulante, correspondente ao certificado que perdeu sua validade, não será dedutível na determinação do lucro real, face ao que dispõe o art. 6º do Decreto-Lei nº 1.648/78.

PROCEDIMENTOS ALTERNATIVOS

8. As formas de contabilização dos incentivos fiscais podem produzir efeitos diferenciados na determinação do lucro real do contribuinte; os efeitos admitidos são os que decorrem dos procedimentos indicados nos ítens anteriores. Obedecidos os princípios de contabilidade geralmente aceitos, a pessoa jurídica poderá adotar procedimento diferente na contabilização dos incentivos fiscais, desde que a forma utilizada não produza, em qualquer período-base, outros reflexos negativos na determinação do lucro real, base de cálculo do imposto.

CST, 21 de agosto de 1979.

Jimir S. Doniak