Trata-se de questionamento interno formulado pela Superintendência de Tributação onde retrata a seguinte situação fática:

Existem alguns casos de construtoras que possuem em seu cadastro além do CNAE :4120400- Construção de edifícios e CNAE:4744099-Comércio varejista de materiais de construção em geral, esta última atividade que é de interesse do fisco e a torna contribuinte do ICMS em relação a esta atividade.

Estas construtoras, adquirem produtos em outros Estados e alegam que por terem inscrição Estadual, o remetente não teria obrigação de recolher o DIFAL E FECOEP da operação, pois segundo o inciso VIII, “a” do art. 1º abaixo descrito, a responsabilidade pelo recolhimento seria do destinatário, mesmo no campo de informações complementares da NFE da operação, constar o endereço de entrega das mercadorias na obra que estão realizando, o que prova que a operação se destina a sua atividade de construção civil.”

Ao longo do questionamento, apresenta sugestões para o caso:

Podemos entender que a definição de contribuinte não está relacionada ao fato de possuir inscrição no Estado. O que define contribuinte é a atividade a que o CNAE da inscrição está relacionada em cada operação que realiza, ou seja, se está adquirindo para a atividade de construção civil, não é contribuinte, se está adquirindo para atividade de comércio, é contribuinte. Notadamente a Emenda 87/15 não fala que o imposto será recolhido pelo destinatário que possui inscrição Estadual, e sim pelo destinatário contribuinte. Vale esclarecer que quem define contribuinte é o art. 4º da LC 87/96 conforme abaixo, e não vincula ao fato de possuir inscrição, que é uma obrigação assessória.

No final requer o posicionamento da Gerência de Tributação para que os fiscais lotados nos postos fiscais adotem uma postura uniforme para a resolução em conformidade com a lei. É o relatório.

FUNDAMENTOS JURÍDICOS

Inicialmente, observa-se que algumas empresas de construção civil estão utilizando na sua atividade secundária o CNAE -4744099-Comércio varejista de materiais de construção em geral e, possivelmente, essa mercancia não ocorra de fato.

Pela adoção dessa atividade, por ser considerada como contribuinte do ICMS, o recebedor (construtora) da mercadoria adquirida em operação interestadual detém a responsabilidade pelo recolhimento do DIFAL.

A consulente apresenta a solução em adotar a classificação do recebedor da mercadoria para cada operação. Assim, quando constar nota fiscal a indicação de que a mercadoria será destinada ao canteiro de obra, considera-se como não contribuinte, com a responsabilidade do recolhimento do DIFAL descolando-se para o remetente; caso contrário, quando a mercadoria for destinada ao endereço da matriz da construtora, responsabilidade deveria ser atribuída ao destinatário.

Pela proposta supracitada parte-se da premissa de que o enquadramento de contribuinte do ICMS deve ser dado em cada operação.

Em relação à inscrição estadual para pessoas jurídicas que tenham como atividade a construção civil, a Instrução Normativa nº 01/2016 retirou a obrigatoriedade de inscrição para as empresas que desenvolvem exclusivamente a atividade de construção civil, sendo devida a inscrição no cadastro, na qualidade de contribuinte do ICMS, somente na hipótese de também desenvolverem outra atividade que seja fato gerador do ICMS, nos termos da revogada alínea “i” do inciso I do art. 2º e do vigente inciso VI, do § 2º do art. 2º da Instrução Normativa nº 17/2007, com redação dada pela Instrução Normativa nº 01/2016.

Art. 2º Inscrever-se-ão no CACEAL, antes de iniciarem suas atividades: as empresas de construção civil, observado o disposto na alínea c do inciso VI; (Revogado pela Instrução Normativa SEF Nº 1 DE 04/01/2016)

§ 2º São também obrigados à inscrição:

VI - a empresa de construção civil que realize atividades de circulação de mercadorias descritas como fato gerador de ICMS. (Inciso acrescentado pela Instrução Normativa SEF Nº 1 DE 04/01/2016).

Assim, caso seja verificado, de fato, que empresa de construção civil realiza operações que sejam fatos geradores do ICMS há obrigatoriedade de sua inscrição no Caceal, sendo uma regra cogente (determinante) e não opcional.

Nessa linha, a inscrição no Caceal das pessoas jurídicas que se dedicam à atividade de construção civil em conjunto com outras atividades que se caracterizem fato gerador do ICMS detém respaldo legal e o seu não cumprimento resulta em infração à legislação com os consequentes sancionatórios.

Resta claro que o enquadramento como contribuinte se realiza com base na atividade exercida pelo contribuinte, ainda que seja secundária, e não por cada operação como sugerido pelo consulente.

Pois não fosse dessa forma, não necessitaria de inscrição estadual devido à atividade secundária, sendo essas operações esporádicas, se fatos geradores do ICMS, sujeitas à tratamento diferenciando, com a aplicação das regras tributárias do ICMS. Não obstante, a legislação determina que basta a realização de fato gerador do ICMS, ainda que em atividade secundária, para considerá-lo contribuinte do ICMS.

Ademais, a Lei nº 7.734/2015 é clara ao estabelecer o diferenciador para determinação da responsabilidade pelo pagamento do DIFAL: a qualidade do destinatário da mercadoria (ser ou não contribuinte do ICMS) e não pela destinação fim da mercadoria.

Lei 7.734/2015.

Art. 2° Nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em outra unidade da federação, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá à unidade federada de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna da unidade federada destinatária e a alíquota interestadual, observada a transição prevista no art. 5°.

Art. 3° Nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado neste Estado, a responsabilidade pelo recolhimento do ICMS correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, de que trata o art. 2°, é do remetente do bem ou serviço.

Parágrafo único. O recolhimento do imposto de que trata o caput deste artigo, deverá ser efetuado a cada operação ou prestação, quando da saída do bem ou do início da prestação do serviço.

Assim, na hipótese de a mercadoria ser destinada a contribuinte do ICMS, a responsabilidade pelo recolhimento é do destinatário da mercadoria. Com base exclusivamente nos dados cadastrais da empresa de construção civil que detenha inscrição estadual pelo fato de desenvolver alguma atividade de incidência do ICMS, o DIFAL realmente deve ser recolhido pelo destinatário, visto que é detentora legal do CACEAL, independente do destino da mercadoria.

Caso a fiscalização suspeite de burla à legislação ao inserir CNAE sem a efetiva realização da atividade, com intuito de ser considerado como contribuinte, o fisco deve agir de ofício para desenquadrá-lo, na medida em que a inserção do CNAE deve obedecer ao princípio da realidade dos fatos ao estabelecer que serão enquadradas somente as atividades efetivamente exercidas, nos termos do §§ 1º e 3º do art. 19 do Decreto nº 3481/06.

Art. 19. A atividade econômica do estabelecimento será identificada por meio de código atribuído em conformidade com a relação de códigos da Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE - Fiscal, aprovada pela Fundação Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística – IBGE.

§ 1º Serão identificadas as atividades econômicas principal e secundárias do estabelecimento, segundo o grau de preponderância das atividades efetivamente exercidas e guardando correspondência com o contrato social ou instrumento de sua criação.

.…

§ 3º A Secretaria Executiva de Fazenda poderá, sem prejuízo da aplicação de eventual penalidade, alterar de ofício o código de atividade econômica do estabelecimento, quando constatar divergência entre o código declarado e a atividade econômica preponderante exercida pelo estabelecimento.

Também cabe ao Fisco considerar a INSCRIÇÃO ESTADUAL NULA, caso verificada, através de diligência, a ausência de operações que são fatos geradores do ICMS, POR TER SIMULADO ATIVIDADE QUE NÃO EXERCE EFETIVAMENTE, conforme art. 31, II, “a” e “d” e o seu § 1º, I, todos do Decreto nº 3.481/06.

Art. 31. A inscrição será enquadrada na situação cadastral nula quando for declarada a nulidade de ato praticado perante o CACEAL, em razão de:

II - constatação de vício no ato praticado perante o CACEAL, a exemplo de:

a) simulação de existência do estabelecimento ou da empresa;

b) simulação do quadro societário da empresa;

c) inexistência de estabelecimento para o qual foi efetuada a inscrição ou indicação incorreta de sua localização;

d) indicação de dados cadastrais falsos.

§ 1º Considera-se simulada a existência do estabelecimento, ainda que inscrito, ou da empresa quando:

I - a atividade relativa a seu objeto social, segundo declaração do contribuinte, não tiver sido ali efetivamente exercida, ou;

Para a configuração da simulação prevista no inciso I, do § 1º do art. 31 do Decreto n 3481/06, sugere-se que sejam realizadas intimações às empresas de construção civil requerendo as notas fiscais de saída das mercadorias para verificar se há, de fato, atividade que sejam fatos geradores do ICMS.

Na hipótese de constatação da simulação, o Fisco deve iniciar o processo para anular a inscrição estadual com a intimação da empresa com intuito de estabelecer a ampla defesa e o contraditório, conforme art. 3º, II, III da Lei Estadual nº 6.161/00.

Art. 3º O administrado tem os seguintes direitos perante a Administração, sem prejuízo de outros que lhe sejam assegurados:

II – ter ciência da tramitação dos processos administrativos em que tenha a condição de interessado, ter vista dos autos, obter cópias de documentos neles contidos e conhecer as decisões proferidas;

III – formular alegações e apresentar documentos antes da decisão, os quais serão objeto de consideração pelo órgão competente;

Ressalta-se sobre a necessidade de intimação do contribuinte para se defender sobre a possível decisão de anulação do CACEAL, sob pena de ser anulada pelo Poder Judiciário, conforme entendimento do TJAL:

DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. REEXAME NECESSÁRIO EM MANDADO DE SEGURANÇA. REMÉDIO CONSTITUCIONAL IMPETRADO CONTRA ATO COATOR QUE PROMOVEU O CANCELAMENTO DA INSCRIÇÃO ESTADUAL DA PESSOA JURÍDICA IMPETRANTE. ATO QUE FOI PRECEDIDO DE INTIMAÇÃO POR EDITAL, REALIZADA EM DISSONÂNCIA COM O QUE DISPÕE O ART. 11, DA LEI Nº 6771, DE 16/11/2006. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO ACERCA DE TENTATIVA PRÉVIA DE INTIMAÇÃO DA PARTE IMPETRANTE PESSOALMENTE OU POR CARTA COM AVISO DE RECEBIMENTO. INVIABILIDADE DA UTILIZAÇÃO DO EDITAL PARA FINS DE INTIMAÇÃO ACERCA DO POSSÍVEL CANCELAMENTO DA INSCRIÇÃO ESTADUAL. REMESSA CONHECIDA. SENTENÇA MANTIDA. DECISÃO UNÂNIME.

(Número do Processo: 0716161-20.2017.8.02.0001; Relator (a): Des. Fábio José Bittencourt Araújo; Comarca: Foro de Maceió; Órgão julgador: 1ª Câmara Cível; Data do julgamento: 22/05/2020; Data de registro: 25/05/2020)

Conclusão:

Pelo exposto, entende-se que a qualidade de contribuinte não deve ser aferida em cada operação, mas com base nas atividades desenvolvidas (principal ou secundária) pela pessoa jurídica, pois a constatação de que atividade desenvolvida, ainda que secundária, é fato gerador do ICMS, a norma determina a obrigatoriedade da pessoa jurídica providenciar a inscrição estadual, conforme §2º do art. 2º da Instrução Normativa nº 17/2007, com redação dada pela Instrução Normativa nº 01/2016.

Assim, as mercadorias destinadas às empresas de construção civil, detentoras de CACEAL, ainda que para o canteiro de obras, são sujeitas à incidência do DIFAL, com a responsabilidade do recolhimento pelo destinatário, pois tais pessoas jurídicas detêm a qualidade de contribuinte pela atividade que exerce, mesmo que seja secundária.

Para atribuir a responsabilidade de recolhimento do DIFAL pelo remetente, o Fisco deve comprovar que a construtora não faz juz à qualidade de contribuinte do ICMS, com a consequente anulação do CACEAL, e após a constatação da simulação por meio de diligências, obedecendo ao devido processo legal, nos termos do art. 31, II, “a” e “d” e o seu § 1º, I, todos do Decreto nº 3.481/06 c/c art. 3º, II e III da Lei Estadual nº 6.161/00.

À apreciação do Superintendente de Tributação, com sugestão de envio ao Superintendente Especial da Receita Estadual, nos termos do art. 59 da Lei nº 6.771, de 2006.

Documento assinado eletronicamente por Jacque Damasceno Pereira Junior, Auditor Fiscal da Receita Estadual em 26/05/2021, às 16:43, conforme horário oficial de Brasília.