ICMS – Armazenamento, transporte e distribuição de material promocional – Empresa que realiza depósito de mercadorias para terceiros (exceto armazéns gerais e guarda-móveis) e prestação de serviço de transporte– Há a incidência do imposto tanto na remessa e saída de mercadorias para depósito, como também na prestação de serviço de transporte, por serem fatos geradores distintos (artigo 1º, I e II, do RICMS/2000).

1. A Consulente, por sua CNAE, do ramo de "depósitos de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda-móveis", informa promover "logística de materiais promocionais para empresas contribuintes e não-contribuintes", que consiste no recebimento e distribuição de materiais ("sem valor ou finalidade mercantil, distribuídos gratuitamente"), "por conta e ordem dos contratantes", atividade não regulamentada na legislação, motivo pelo qual surgem dúvidas. 

2. Explica que, sendo o contrantante contribuinte, "as mercadorias chegam até a Consulente através de nota fiscal emitida pelo contribuinte remetente com CFOP 5.949/6.949, em regra com o destaque do ICMS (exceto se os produtos não se enquadrarem no conceito de mercadoria, por serem itens personalizados feitos para o contribuinte remetente, contratante dos serviços da Consulente). Tal NF é escriturada pela Consulente com o respectivo crédito do imposto, e quando da saída dos produtos até o destino determinado pelo contratante (proprietário das mercadorias), a Consulente emite NF de saída, também com o CFOP ‘outras saídas’ (5.949/6.949)". 2.1. Esclarece, neste ponto, que ela (Consulente) "poderia entregar os produtos até o destino final declinado pelo contratante com a NF por ele emitida. Porém, o contratante dos serviços da Consulente, quando pretende fazer uma campanha publicitária para promover uma determinada marca, via de regra ainda não sabe todos os destinos que os materiais promocionais terão. Assim, emite a NF de saída para que a totalidade dos produtos fique armazenada no depósito da Consulente e, na medida em que os destinos dos mesmos forem se consolidando, o contratante avisa a Consulente para que faça a logística dos materiais promocionais até o local designado. A Consulente então emite NF de saída (outras saídas) e promove a saída das mercadorias até o local. Nesse caso, geralmente o contratante (empresa que pretende promover determinada marca) contrata serviços de agência de publicidade no destino. No campo informações complementares dessa NF a Consulente informa o nome da empresa contratante, proprietária dos materiais promocionais".

3. Uma variação da situação acima ocorre quando "a empresa contratante (contribuinte) manda que a gráfica que confecciona o material promocional o entregue, por sua conta e ordem, diretamente no depósito da Consulente. Nesse caso, a gráfica emite uma NF de venda ao contratante, com o destaque do ICMS, e emite outra NF de simples remessa para entregar os produtos diretamente no endereço da Consulente, sem o destaque de ICMS".

3.1. Assim, aduz que "nessa situação ocorre uma remessa física para a Consulente, porém uma remessa simbólica para o contratante. Do contratante, por seu turno, existe também uma saída simbólica dos produtos com destino à Consulente. Ocorre que tal contratante, mesmo sendo contribuinte, geralmente não emite a NF de saída simbólica dos produtos já depositados no endereço da Consulente, em razão de (a Consulente) tê-los recebido através da NF de simples remessa emitida pela gráfica por conta e ordem do contratante". Dessa forma, a Consulente emite a NF de entrada, entendendo ter direito ao crédito do ICMS nessa entrada.

4. Outra maneira de divulgação acontece quando "a empresa que pretende fazer a divulgação de sua marca contrata os serviços de uma agência de publicidade já na origem. Nesse caso, tal empresa, ao invés de encaminhar os produtos para a Consulente, os encaminha para a agência de publicidade, mediante emissão de NF com destaque do ICMS (quando os produtos forem mercadorias) ou a gráfica entrega os produtos diretamente na agência de publicidade mediante nota fiscal de simples remessa. A agência de publicidade por sua vez, que nesse caso passa a contratar os serviços logísticos da Consulente, transfere as mercadorias até a Consulente mediante emissão de documento interno (declaração), pois não é contribuinte do ICMS".

4.1. "A Consulente, ao receber tais materiais promocionais da agência de publicidade emite NF de entrada, nos moldes do art. 136, inciso I, alínea ‘a’, do RICMS, com utilização do CFOP outras entradas (1.949/2.949), mencionando no campo destinatário/remetente o nome e os dados da emitente do documento interno, bem como no campo informações complementares o nome da proprietária das mercadorias (no caso, a empresa contratante da agência de publicidade para fins de promover produtos ou marcas)" e, ao promover sua saída, a Consulente emite "NF com o CFOP outras saídas (5.949/6.949), informando, no campo informações complementares, o nome da empresa contratante, proprietária dos materiais promocionais".

4.2. Nesse caso, entende ter direito ao crédito pela entrada dessas mercadorias em seu estabelecimento para poder abater do imposto devido na saída, mesmo a remessa tendo sido realizada por empresa não contribuinte, uma vez que na circulação anterior dessas mercadorias (a entrada na agência) foi feita com o destaque do imposto e "o fato de a cadeia ser intermediada por uma agência de publicidade, não contribuinte do ICMS, não poderia anular o crédito, pois o princípio da não-cumulatividade do ICMS determina que o destinatário tem direito ao crédito do ICMS incidente nas operações anteriores, conforme art. 155, §2°, inciso I, da CF, e não somente da operação imediatamente anterior".

4.3. Uma outra possibilidade que enxerga é não se creditar pela entrada e nem se debitar pela saída, por se tratar de não-incidência, conforme artigo 7º, IV, do RICMS/2000.

5. Por fim, indaga sobre a correção desses ententendimentos, ressaltando que "a operação ficará inviabilizada" se não se admitir o crédito pela entrada dos materiais, tendo que ser destacado o imposto na saída, uma vez que "a Consulente somente faz a logística desses materiais promocionais, sendo que o valor deles somente passa a ser relevante para fins de seguro (seguro que qualquer depositário ou transportador deve fazer), eis que a receita operacional da Consulente vem dos serviços de logistica (deposito, manuseamento e transporte) prestados para as agências de publicidade e para as empresas contribuintes que, por meio dos materiais, promovem suas marcas e produtos. A Consulente não promove qualquer operação mercantil com os materiais promocionais, mas tão-somente promove a sua entrada e saida por conta e ordem de terceiros".

 6. Em primeiro lugar, considerando que a Consulente, além de realizar o depósito de mercadorias também as transporta, informamos que o transporte rodoviário de cargas em geral é atividade sujeita ao ICMS quando realizada entre municípios ou entre Estados, conforme dispõe o inciso II do artigo 1º do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 45.490/2000. Assim, conforme Portaria CAT 40/2000, artigo 1º, parágrafo único, o contribuinte, ao exercer mais de uma atividade, deve enquadrar seu estabelecimento na CNAE com base na atividade que tiver maior preponderância econômica.

. Com relação às operações descritas, esclareça-se que as remessas de mercadorias para depósito no estabelecimento da Consulente, assim como as suas respectivas saídas, estão sujeitas à incidência do ICMS, por força do disposto no artigo 1º, I, do RICMS/2000. Tais operações constituem fatos geradores distintos daquele decorrente da atividade de transporte rodoviário de cargas em geral.

8 O fato gerador do ICMS, entre outras situações descritas em lei, ocorre na saída de mercadoria, a qualquer título, de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular (artigo 2º, I, do RICMS/2000), sendo irrelevantes para caracterizar a hipótese de incidência, entre outros fatores, a natureza jurídica da operação e o título jurídico pelo qual a mercadoria saída tenha estado na posse do titular (§ 4º do artigo 2º do RICMS/2000).

8.1. No quesito armazenagem, o imposto não incide tão-somente na saída de mercadoria com destino a armazém geral situado neste Estado, para depósito em nome do remetente, e na saída com destino a depósito fechado do próprio contribuinte, localizado neste Estado, e o respectivo retorno ao estabelecimento depositante (RICMS/2000, artigo 7º, I, II e lII), o que não é o caso aqui em estudo.

9. O local da operação, para efeito de cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, em se tratando de mercadoria, é onde ela (mercadoria) se encontra, no momento da ocorrência do fato gerador (no caso, a saída da mercadoria), nos termos do artigo 36, I, "a", do RICMS/2000.

10. Ressalte-se, ainda, conforme entendimentos deste órgão consultivo, que:

10.1. a prestação de serviço de distribuição de mercadorias, sujeita à incidência do ISSQN municipal, não se confunde com a circulação de mercadorias, esta sujeita à incidência do ICMS; as mercadorias em questão não são aquelas eventualmente utilizadas na prestação de serviço de distribuição, mas são o próprio objeto da prestação, vale dizer, mercadorias postas em circulação mediante a ação do distribuidor (Consulente), constituindo, portanto, no momento da saída de seu estabelecimento, fato gerador do imposto estadual;

10.2 (i) "a prestação de serviços de logística só estará no campo de incidência do ISS quando se restringir a assessoria ou consultoria de qualquer natureza, organização, planejamento, e outros, descritos nos itens 17.01 e 17.03 da Lista de Serviços anexa à LC 116/03; (ii) "a movimentação de mercadorias de terceiros está dentro do campo de incidência do ICMS, quer como ‘operações relativas à circulação de mercadorias’, quer como ‘prestação de serviços de transporte’";(iii) será "‘prestação de serviços de transporte’, ainda que o cumprimento da prestação envolva a embalagem para transporte, a consolidação da carga, a elaboração de relatórios etc., e que o combinado seja entregar a mercadoria em data marcada, considerando-se esses serviços como acessórios do principal (serviço de transporte)".

11. Decorre do exposto que a Consulente, em virtude das operações de circulação de mercadorias que realiza, está sujeita ao cumprimento das obrigações principal e acessórias previstas na legislação tributária paulista, entre outras, a de emitir Nota Fiscal, modelos 1 ou 1-A, para acobertar a saída de mercadorias de seu estabelecimento.

12. Se a saída de mercadorias for para outros Estados da Federação, é oportuno esclarecer que a alíquota aplicável é a alíquota interna deste Estado quando as mercadorias se destinam a consumidor final, não-contribuinte do ICMS, conforme ordena o artigo 56 do RICMS/00, reproduzindo o artigo 155, inciso VII, alínea "b", da Constituição Federal. Nas saídas interestaduais com destino a contribuinte do imposto, devem ser observadas as alíquotas previstas nos incisos II e III do artigo 52 do RICMS/2000.

12.1. Tratando-se de operações realizadas fora do território do Estado de São Paulo, deve-se, ainda, observar a legislação do Estado de destino da mercadoria, não nos competindo pronunciamento sobre a legislação de outra unidade federada.

13. Por derradeiro, esclarecemos que os contratos firmados entre a Consulente e seus clientes não têm o condão de modificar o sujeito passivo de obrigações tributárias, sendo nulas as cláusulas que assim dispõem, pois reza o artigo 123 do Código Tributário Nacional – CTN:

"Artigo 123 – Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes."

14. Por último, informamos que as indagações acerca das operações pelas quais a Consulente recebe as mercadorias diretamente das gráficas por conta e ordem do contribuinte contratante (item 3 desta resposta) e naquelas em que é contratado pelas agências de publicidade, recebendo delas as mercadorias (item 4 desta resposta), restam prejudicadas, nos termos do artigo 517, inciso V, do RICMS/2000, por não apresentarem conexão com a dúvida a respeito das operações realizadas diretamente com o contribuinte interessado no serviço de distribuição de mercadorias, tema que foi abordado nesta resposta, ou seja, não observam o disposto no § 2º do artigo 513 do RICMS/2000 (cada consulta deverá referir-se a uma só matéria, admitindo-se a cumulação, numa mesma petição, quando se tratar de questões conexas).

14.1. Conforme reiteradamente assinalado por este órgão consultivo, o vocábulo "conexão" (SILVA, De Plácido. Vocabulário Jurídico, 15ª edição, Editora Forense, 1998) serve "para indicar a existência de uma relação tão íntima entre duas coisas, que uma não pode ser objeto de conhecimento perfeito, sem que também se tome conhecimento da outra".

15. A Consulente poderá retornar com outra(s) consulta(s), cuja produção de efeitos ficará condicionada à plena observância das normas que regem a matéria (artigos 510 e seguintes do RICMS/2000), notadamente o artigo 513, II, "a" e "c" (matéria de fato e de direito objeto de dúvida), e § 2º (conexão entre as questões).

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.