RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA N° 557, de 25 de Março de 2011

ICMS - Remessa de "bem" sob o título jurídico de "comodato" quando existe hipótese de que este poderá não ser restituído ao estabelecimento remetente, tendo em vista a possibilidade da compra por parte do "cliente" (destinatário) - Possibilidade de a situação configurar remessa de mercadoria para demonstração - Observância das regras dos artigos 319 a 325 do RICMS/2000: ocorrendo a venda ou o não retorno, no prazo previsto, do produto, há incidência do ICMS - Apenas se, de fato e de direito, os referidos bens se configurarem como do ativo permanente (e não "mercadorias") da Consulente, suas respectivas saídas não ensejarão a incidência do ICMS, conforme registra o artigo 7º, inciso XIV, do RICMS/2000.

1. A Consulente, com CNAE principal referente à atividade de "fabricação de medicamentos alopáticos para uso humano" e CNAE´s secundários referentes às atividades de "comércio atacadista de instrumentos e materiais para uso médico, cirúrgico, hospitalar e de laboratórios" e "comércio atacadista de máquinas, aparelhos e equipamentos para uso odonto-médico-hospitalar; partes e peças", informa que possui "operações de remessa em comodato de bens do ativo imobilizado dentro e fora do Estado de São Paulo", relatando com base no direito civil que "o comodato constitui-se em empréstimo gratuito de coisas não fungíveis, sendo comodante o sujeito que cede a coisa, neste caso a (...) Consulente, e o comodatário aquele que recebe a coisa, cliente".

1.1 A Consulente afirma que "quanto ao tratamento tributário dado à operação de comodato, as remessas constituem saídas de bens em total alheamento ao âmbito de incidência do ICMS" e lembra que "na operação de comodato não ocorre a transferência do domínio do bem ao comodatário". Então faz remissão à Súmula 573 do STF ("não constitui fato gerador do ICMS a saída física de máquinas, utensílios e implementos a título de comodato") e aos incisos IX e XIV do artigo 7º do RICMS/2000 ("o imposto não incide sobre: IX - a saída de máquinas, equipamentos, ferramentas ou objetos de uso do contribuinte, bem como de suas partes e peças, com destino a outro estabelecimento para lubrificação, limpeza, revisão, conserto, restauração ou recondicionamento ou em razão de empréstimo ou locação, desde que os referidos bens voltem ao estabelecimento de origem; XIV - a saída de bem do ativo permanente").

1.2 A Consulente ainda enfatiza que "há uma vedação quanto à manutenção do crédito do ICMS, sobre os bens, embora incorporados ao ativo permanente do contribuinte, não serem usados por ele próprio, consistindo-se em utilização alheia à atividade fim de seu estabelecimento, conforme assim disposto no art. 66, inciso I, do RICMS/SP. Ademais o crédito encontra-se vedado, ainda, pelo disposto no art. 67, inciso II e IV, do RICMS/SP".

2. A Consulente então propõe os seguintes questionamentos:

"1) Quais os procedimentos a serem adotados nesse caso: não efetuando o crédito do ICMS na entrada destes bens, e conseqüentemente não efetuando o débito na emissão da NF-e de Remessa em Comodato, pergunta-se: será possível efetuarmos a emissão da NF-e de Retorno simbolicamente para os casos em que o cliente optar por comprar este bem? Desta forma, após a emissão da NF-e Retorno Simbólico da Remessa em Comodato emitiremos a NF-e de Simples Faturamento- Venda de Ativo referente a Transferência de Titularidade deste bem.

2) Sendo possível proceder de acordo com o descrito acima, como devemos proceder com relação às informações adicionais que devem constar nas respectivas notas fiscais emitidas, NF-e de Retorno e Venda de Ativo?

3) Não sendo possível proceder conforme exposto acima, seria possível mediante solicitação de Regime Especial?

4) Supondo ainda que, não existissem bens do imobilizado disponíveis para serem enviados como Comodato, o contribuinte possa efetuar a transferência deste bem em estoque para ativo, e neste caso estornar os impostos creditados, e proceder com a Remessa em Comodato, Retorno Simbólico, e venda de Ativo sem manutenção do crédito do ICMS?"

3. Inicialmente, temos que ressaltar que o relato e os questionamentos da consulta (itens 1 e 2) não esclarecem que tipo de "bens" são estes (não há nenhuma descrição destes), qualificados na consulta apenas como "bens do ativo imobilizado" (não ficando evidenciado se realmente são bens do ativo imobilizado ou mercadorias do seu estoque), que serão, de acordo com a consulta, objeto de operações de comodato da Consulente para seus clientes (comodatários). Todavia, a pergunta 4 - quatro - (do item 2) aponta que a própria Consulente possui tais bens também em seu estoque (de mercadorias), uma vez que questiona os procedimentos fiscais para se efetuar a "transferência" destes do estoque para o ativo imobilizado da própria Consulente, antes que sejam remetidos para comodato.

3.1 Frise-se, neste ponto, que o comodato, conforme definição do artigo 579 do Novo Código Civil, "é o empréstimo gratuito de coisas não fungíveis". Como empréstimo, é de sua essência a devolução da coisa emprestada. Na hipótese sob análise, já na remessa inicial do bem (ou mercadoria), a Consulente está ciente de que este poderá não ser restituído ao seu estabelecimento, tendo em vista a possibilidade da compra deste bem por parte do "cliente" (destinatário). Portanto, já sob este primeiro aspecto, o título jurídico "comodato" pode não se mostrar adequado à operação praticada.

3.2 Um segundo aspecto, já mencionado, diz respeito à natureza destes "bens" ou "mercadorias". Não podemos aferir, por meio desta consulta, se tratar-se-iam realmente de bens do ativo imobilizado ou de mercadorias, inclusive pela falta de descrição desses "bens", mas também pelo fato de a Consulente ter apontado também possuir tais "bens" em seu estoque de mercadorias (indagação "4", item 2 desta resposta), além de constar nos CNAE´s secundários da própria Consulente as atividades de comércio atacadista "de instrumentos e materiais para uso médico [...]" e "de máquinas, aparelhos e equipamentos para uso odonto-médico-hospitalar [...]". Portanto, também sob este aspecto, o título jurídico "comodato" pode não se mostrar adequado à operação praticada.

3.3 Dada a peculiaridade da questão apresentada, fica a impressão de que se trata, de fato e de direito, de hipótese de remessa de mercadoria para demonstração (situação em que a empresa remete em demonstração a mercadoria, para que o potencial adquirente tenha um conhecimento mais aprofundado do produto, podendo o mesmo ser posteriormente adquirido, caso atenda às necessidades daquele que o recebeu, ou mesmo ser devolvido, por não atender a essas necessidades). Nesse caso, ocorrendo a venda ou o não retorno, no prazo previsto, do produto, há incidência do ICMS e deve-se observar as regras dos artigos 319 a 325 do RICMS/2000.

3.4 Diante dessas considerações, se efetivamente essas saídas não puderem ser qualificadas como "comodato", não poderão ser utilizadas as disposições previstas no artigo 7º, inciso IX, do RICMS/2000 (saída em razão de empréstimo).

3.5 Assim, apenas se de fato e de direito, os referidos bens se configurarem como do ativo permanente da Consulente, suas respectivas saídas não ensejarão a incidência do ICMS, conforme registra o artigo 7º, inciso XIV, do RICMS/2000.

3.6 Registre-se, todavia, que a Consulente, no exercício regular de seus propósitos negociais, deverá zelar para que haja efetiva lisura na prática de suas operações, considerando o disposto nos artigos 116, parágrafo único, e 149, inciso VII, do Código Tributário Nacional – CTN.

4. Isso posto, ressaltamos que a consulta tributária deve atender a todos os requisitos dos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000. Deve ser observado, especialmente, que a adequação dos atos praticados ou pretendidos pela Consulente à legislação tributária estadual é tarefa que antecede a formulação da consulta e que está reservada à própria Consulente ou a seus colaboradores. Se, no desenrolar desta tarefa, surgir dúvida passível de ser objeto de consulta tributária, esta deverá ser indicada, tanto sob o ângulo de sua matéria de fato quanto de direito, de modo sucinto e claro (artigo 513, II, alíneas, "a" e "c", e § 2º, do RICMS/2000). Como a presente consulta não trouxe todos os elementos necessários para uma análise mais específica da situação e apresentou questões não conexas entre si, declaramos a sua ineficácia na parte referente às indagações 2 a 4, registradas no item 2 desta resposta.

4.1 A título de orientação recomendamos a leitura atenta dos artigos 319 a 325 do RICMS (operações relativa à mercadoria em demonstração) e dos artigos 465 a 474 (das operações em consignação).

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.