RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA N° 460, de 20 de Setembro de 2011

ICMS - Substituição tributária - Industrialização efetuada com matéria-prima predominantemente própria não se configura como industrialização por conta de terceiro, prevista nos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 e na Portaria CAT-22/2007.

1. A Consulente expõe que:

1.1. na previsão dos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, recebe insumo (item denominado "bucha apoio e parafuso") de seus clientes, contribuintes localizados no território paulista, e o utiliza na produção de assentos automotivos;

1.2. "a qualificação da operação como ‘industrialização por encomenda’, vale ressaltar, independe da quantidade de insumos remetidos pelo encomendante ao industrializador, uma vez que tal condição não foi estabelecida pelo legislador";

1.3. "tais assentos automotivos são constituídos da combinação de diversos produtos, os quais, à exceção da mencionada ‘bucha apoio e parafuso’, são todos fornecidos pela CONSULENTE, que os emprega no processo de industrialização";

1.4. "tem adotado o procedimento de destacar e recolher o ICMS sobre a totalidade dos valores relativos às mercadorias por ela empregadas e também sobre a mão-de-obra correspondente dispensada na produção dos assentos, tratando como diferido apenas o ICMS correspondente ao valor da parcela da mão-de-obra concernente à atividade de instalação da ‘bucha apoio e parafuso’ remetida pelos seus clientes".

2. Isso posto, indaga: "(i) está correto o entendimento adotado pela CONSULENTE? Isto é, o diferimento do ICMS deve ser aplicado apenas sobre o valor da mão-de-obra utilizada sobre os insumos enviados pelos clientes ‘bucha apoio e parafuso’? (ii) caso contrário, qual seria o entendimento correto? O diferimento deve ser aplicado sobre a totalidade da mão-de-obra utilizada na industrialização do conjunto de assentos automotivos, abarcando os insumos por ela empregados no processo? (iii) enfim, existe alguma relação necessária entre a natureza, quantidade, valor ou função da matéria-prima que deva ser remetida pelo encomendante para o industrializador com o produto final da industrialização por encomenda?".

3. Pelo que se depreende do relato, a Consulente, que fornece a quase totalidade dos insumos (matéria-prima e produto intermediário) empregados na fabricação dos assentos automotivos e recebe de seus clientes apenas "bucha, apoio e parafuso" (que também integram os assentos), entende que em tal atividade são aplicáveis as regras de industrialização por conta de terceiros, previstas nos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000.

4. Observamos que, embora o artigo 402 do RICMS/2000 não deixe patente que a totalidade ou a maior parte das matérias-primas devem ser remetidas pelo autor da encomenda quando o estabelecimento industrializador for obter espécie nova (processo de transformação), assim entende este órgão consultivo.

5. O mecanismo jurídico em causa não pode ser adotado para, em resumo, permitir que o faturamento da Consulente seja desdobrado fictamente em duas etapas, a primeira relativa à venda da matéria-prima e a segunda, como industrialização para terceiro, com o enquadramento de cada uma dessas etapas em regimes jurídicos tributários distintos. Aqui, o comportamento fiscal deve ser sancionado sob os mesmos pressupostos deduzidos pelo Professor Ruy Barbosa Nogueira ("in" Curso de Direito Tributário, Ed. Saraiva, 1994, pág. 201): "Entretanto, se o contribuinte, abusando do direito ao uso das formas jurídico-privadas, empregar formas anormais, formas inadequadas, na estruturação de suas relações, com o intuito de impedir ou fraudar a tributação, tributação esta que, ao contrário, se o contribuinte tivesse seguido o caminho jurídico-privado correto, seria devida, estaremos frente ao caso do abuso de formas com o fito de evasão, nesse caso inoponível ao fisco".

6. Na verdade, a industrialização efetuada pela Consulente configura-se como industrialização por encomenda, posto que efetuada com matéria-prima predominantemente própria, e não como industrialização por conta de terceiro, conforme previsão dos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, não se lhe aplicando o tratamento tributário previsto nesses artigos e nem na Portaria CAT-22/2007.

7. Portanto, está incorreto o entendimento ora exposto (de que o diferimento deve ser aplicado sobre a totalidade da mão-de-obra utilizada na industrialização do conjunto de assentos automotivos, abarcando os insumos por ela empregados no processo), bem como o procedimento adotado (de que o diferimento do ICMS deve ser aplicado apenas sobre o valor da mão-de-obra utilizada sobre os insumos enviados pelos clientes ‘bucha apoio e parafuso’), de modo que a Consulente deve dirigir-se ao Posto Fiscal a que se vincula para promover as regularizações necessárias, valendo-se do instituto da denúncia espontânea, na previsão do artigo 529 do RICMS/2000.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.