RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA N° 418, de 16 de Setembro de 2011

ICMS - Mercadorias sujeitas à substituição tributária prevista no artigo 313-Z19 do RICMS/2000 - Remessa por substituto tributário situado no Estado do Rio Grande do Sul para Armazém Geral situado no Estado de São Paulo - Tratamento tributário aplicável.

1. A Consulente, estabelecida no Estado do Rio Grande do Sul e tendo por atividade principal, conforme CNAE, a "fabricação de componentes eletrônicos" informa que: (i) "pretende efetuar operação de remessa da mercadoria placas (módulo) de memória com superfície inferior ou igual a 50 cm², cuja classificação na tabela NCM é a 8473.30.42, cujo destinatário é pessoa jurídica situada no estado de São Paulo, registrada como armazém geral na Junta Comercial nos moldes do Decreto Federal nº 1.102/1903, sujeita à disciplina prevista no capítulo II, anexo VII do livro VI do RICMS/SP"; (ii) "referida mercadoria está listada no anexo único do protocolo ICMS CONFAZ nº 88, de 23 de julho de 2009, cujos signatários são os estados do Rio Grande do Sul e São Paulo", de maneira que "a Consulente está revestida, na presente consulta, da condição de possível Substituto tributário, nos termos do art. 516 do RICMS/SP".

2. Entende que "não incide ICMS por substituição tributária (ICMS-ST), nos termos do inciso III do art. 313-Z19, Livro II do RICMS/SP e protocolo ICMS CONFAZ nº 88, de 23 de julho de 2009, sobre a operação de remessa de mercadoria efetuada pela Remetente situada no estado do Rio Grande do Sul com destino a armazém geral situado no estado de São Paulo", pois "os armazéns gerais não são adquirentes das mercadorias, mas seus meros recebedores, depositários, descabendo falar em ‘operação subsequente’ a praticada entre o remetente da mercadoria, revestido da condição de depositante e o armazém geral" e, "como meros depositários, os armazéns gerais funcionam como uma espécie de ‘extensão’ do estabelecimento depositante e, quando este estabelecimento se situa em Estado diverso, a legislação paulista determina que caberá ao armazém geral a responsabilidade pelo pagamento do ICMS devido pela saída da mercadoria", sendo que o artigo 9º, inciso I, alínea "a", da Lei 6.374/89 e o artigo 10, § 1º, e § 2º, item 1, alínea "d", do Anexo VII do RICMS/2000 "se referem ao ICMS, sem distinção entre ‘ICMS próprio’ e ‘ICMS-ST’ - os quais, a toda evidência, são ‘espécies’ do mesmo ‘gênero’, de modo que, em nosso ver, irradiam efeitos também no campo da substituição tributária para determinar que qualquer pagamento do imposto devido sobre as ‘saídas subsequentes’ seja feito pelo armazém geral".

3. Diante do exposto, pergunta se "incide ICMS por substituição tributária ICMS-ST), nos termos do inciso III do art. 313-Z19, Livro II do RICMS/SP e protocolo ICMS CONFAZ nº 88, de 23 de julho de 2009, sobre a operação de remessa de mercadoria efetuada pela Remetente situada no estado do Rio Grande do Sul com destino a armazém geral situado no estado de São Paulo".

4. É de se consignar que a Consulente, substituta tributária na hipótese prevista no inciso III do artigo 313-Z19 do RICMS/2000 ("Operações com produtos eletrônicos, eletroeletrônicos e eletrodomésticos"), ao remeter mercadorias constantes do § 1º desse artigo para Armazém Geral localizado neste Estado, pratica uma operação interestadual tributada cuja base de cálculo não se confunde com aquela referente à operação de venda subsequente, consistindo, portanto, em situações distintas.

5. Para o deslinde da questão sob consulta, é imprescindível que se verifiquem, pelo menos, os seguintes aspectos da obrigação tributária de retenção antecipada do imposto:

a) o local da operação (aspecto espacial);

b) o sujeito passivo por substituição e o sujeito ativo (aspecto pessoal);

c) a base de cálculo da retenção, a alíquota aplicável e o cálculo do imposto a ser retido (aspecto quantitativo);

d) o momento em que deve ser feita a retenção (aspecto temporal).

6. O local da operação, em se tratando de mercadoria depositada em Armazém Geral situado em Estado diverso daquele do depositante, conforme determina o artigo 11, inciso I, alínea "a" da Lei Complementar n.° 87/96 (artigo 23, inciso I, alínea ‘a", da Lei n.° 6.374/89), é o do estabelecimento onde se encontre a mercadoria, no momento da ocorrência do fato gerador, que, no presente caso, é o estabelecimento do Armazém Geral, localizado neste Estado.

7. O sujeito passivo por substituição ou substituto tributário, no caso, é o estabelecimento da Consulente (localizado no Estado do Rio Grande do Sul), na condição de remetente das mercadorias constantes do item 27 do § 1º do artigo 313-Z19 do RICMS/2000 remetidas para Armazém Geral situado neste Estado (artigo 313-Z19, inciso III, do RICMS/2000 e cláusula primeira do Protocolo ICMS 88/2009).

7.1 Relativamente ao sujeito ativo da obrigação tributária ocorrem, no caso, duas situações:

a) na saída interna, vale dizer, do Armazém Geral para o adquirente paulista, o sujeito ativo, seja da operação própria, em que o pagamento do ICMS é de responsabilidade do Armazém Geral (artigo 11, inciso I, alínea "a", do RICMS/2000, combinado com o artigo 10, § 2º, 1, do Anexo VII, do mesmo regulamento), seja das operações subsequentes, é o Estado de São Paulo;

b) na saída interestadual, isto é, do Armazém Geral para adquirente de outro Estado ou do Distrito Federal, o sujeito ativo da operação própria, em que a responsabilidade pelo pagamento do ICMS também recai sobre o Armazém Geral, é o Estado de São Paulo; em relação às operações subsequentes o sujeito ativo será o Estado de destino da mercadoria, cuja legislação deverá ser observada pelo substituto tributário por ela definido.

8. A base de cálculo para a retenção antecipada a favor do Estado de São Paulo é o valor da operação de venda efetuada pelo substituto (estabelecimento da Consulente localizado no Estado do Rio Grande do Sul), incluídos os valores correspondentes a frete, carreto, seguro, impostos e outros encargos transferíveis ao adquirente, acrescido do valor adicionado (artigo 41 combinado com o artigo 313-Z20, ambos do RICMS/2000, artigo 1º da Portaria CAT 178/2009 e cláusula terceira do Protocolo ICMS 88/2009).

8.1. A alíquota aplicável ao cálculo da retenção é a alíquota interna (artigo 268 do RICMS/2000) deste Estado, onde se realizarão as operações subsequentes. No Estado de São Paulo a alíquota interna para operações com a mercadoria sob análise é de 18% (dezoito por cento) (artigo 52, inciso I, do RICMS/2000).

8.2. O valor do imposto a ser recolhido a título de sujeição passiva por substituição (imposto retido) é a diferença entre o valor do imposto calculado, mediante a aplicação da alíquota interna deste Estado sobre a base de cálculo prevista para a operação sujeita a substituição tributária e o valor do imposto devido pela operação própria do remetente, destacado na nota fiscal emitida pelo Armazém Geral paulista, conforme se depreende do artigo 268 do mesmo Regulamento.

9. O momento de ser efetuada a retenção do imposto incidente nas operações subsequentes, no caso em exame, isto é, o momento em que ocorre a substituição tributária, é o da saída das mercadorias do Armazém Geral paulista e, como restou dito no item 7 desta consulta, o substituto tributário é o estabelecimento da Consulente localizado no Estado do Rio Grande do Sul.

10. Na saída das mercadorias do Armazém Geral paulista, o valor do imposto devido sobre a operação própria será destacado na Nota Fiscal a ser por ele emitida em nome do estabelecimento destinatário, constando no corpo da Nota Fiscal ou no campo "Informações Complementares" a declaração: "O pagamento do ICMS é de responsabilidade do Armazém Geral" (§ 2°, item 1, alínea "d", do artigo 10 do Anexo VII do RICMS/2000). O Armazém Geral emitirá também Nota Fiscal em nome do estabelecimento depositante, pelo retorno simbólico, prevista no item 2 do § 2° do artigo 10 do Anexo VII do RICMS/2000.

11. Para efeito de apuração do imposto, o Armazém Geral se creditará do valor do imposto destacado na Nota Fiscal de remessa para armazenagem emitida em seu nome pelo estabelecimento remetente da Consulente, e se debitará do valor do imposto destacado na Nota Fiscal, de sua emissão, em nome do adquirente, destinatário paulista.

12. Por sua vez, o estabelecimento depositante (estabelecimento da Consulente localizado no Estado do Rio Grande do Sul) emitirá Nota Fiscal na saída das mercadorias do Armazém Geral paulista (artigo 10, incisos I a lIl e § 1°, do Anexo VII do RICMS/2000), não efetuando o destaque do imposto relativo à operação de venda (operação própria), mas indicará, nos campos próprios da Nota Fiscal, a base de cálculo para a retenção e o valor do imposto retido por substituição tributária, relativo às operações subsequentes.

13. Com essas considerações, damos por respondida a questão proposta.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.