CONSULTA Nº 389, DE 17 DE FEVEREIRO DE  2006

ICMS - Veiculação onerosa de publicidade por meio de "site" na internet - Serviço de comunicação sujeito à incidência do imposto - Base de cálculo - Alíquota.

1. A Consulente informa que, "em conformidade com o seu objeto social, presta serviços de provimento de acesso à rede mundial de computadores (‘internet’) e de veiculação de publicidade de produtos e serviços de seus clientes, por meio de suas páginas na internet (‘websites’)".

2. Entende "que os serviços de veiculação de publicidade prestados por ela a seus clientes por meio de ‘websites’ não se sujeitam à incidência do ICMS, a despeito de não se sujeitarem, também, à incidência do ISS a partir da entrada em vigor da Lei Complementar nº 116/2003", pelos seguintes motivos:

a. "até 31 de dezembro de 2003, antes do início da vigência da LC 116/2003, tributava-se o serviço de veiculação de publicidade por ‘websites’ indiscutivelmente pelo ISS" (item 86 da Lista de Serviços anexa ao Decreto-lei nº 406/68);

b. "os serviços de veiculação de publicidade por meio de ‘websites’ não podem ser considerados como ‘prestação onerosa de serviços de comunicação’. Isto porque, o que se quer tributar é a prestação onerosa de serviços de comunicação, e não a difusão de informações";

c. "a prestação onerosa de serviços de comunicação pressupõe um emissor determinado (...); um intermediário que leve a mensagem do emissor (...); e, por fim, para que se complete a comunicação, um ou mais destinatários determinados", sendo que, "no caso da presente consulta, não há destinatários determinados";

d. não há, no âmbito do ICMS paulista, "previsão legislativa de tributação de serviços de veiculação de publicidade", pois "somente pode haver a tributação se houver a previsão, em lei, de todos os critérios da regra-matriz de incidência", que cita.

3. Em face do exposto, questiona "se há ou não incidência de ICMS sobre os serviços de veiculação de publicidade por meio de websites" e, "caso a resposta à primeira indagação seja positiva", qual a base legal em que se fundamenta a tributação, bem como a base de cálculo e a alíquota.

4. A solução da dúvida posta pela Consulente deve ser encontrada, necessariamente, na análise do que realmente significa prestação de serviço de comunicação, serviço sobre o qual incide o ICMS, a teor do disposto no artigo 155, II, da Constituição Federal de 1988.

5. Fernado B. Mendroni, em excelente estudo sobre o tema ("O ICMS sobre serviços de comunicação – Enfoque lógico-jurídico" in "Revista Tributária e de Finanças Públicas" nº 50 p. 36 a 39), alerta que "segundo a doutrina predominante, prestar serviço de comunicação é fornecer um ambiente de comunicação, é colocar à disposição de terceiros meios para que eles se comuniquem. Entende-se que assim, e somente assim procedendo, alguém fica sujeito à incidência do ICMS sobre serviços de comunicação".

6. Contudo, em rigorosa análise, demonstra ser insustentável essa proposição:

"Não há um tipo legal para a prestação de serviço de comunicação. Faz-se necessário investigar o próprio conceito, de maneira nenhuma por tentar defini-lo, mas por compreender, no ordenamento jurídico, como diferenciá-lo, distingui-lo de todos os demais conceitos legais, para resolução dos casos concretos sob os aspectos sistemático e teleológico.

Com a interpretação da norma constitucional segundo o direito privado, conforme os ditames do Código Tributário Nacional, verificamos que há sujeição ao ICMS na prestação de serviços cujo interesse predominante seja a ocorrência de comunicação.

Para que se possa identificar ‘fornecer meios para que terceiros se comuniquem’ com ‘prestação de serviço de comunicação’, deve-se submeter essa proposição ao que já foi encontrado. Isto é, verificar se o interesse contratual desse serviço é sempre e somente o fornecimento desses meios. Contudo, nenhuma relação de dependência se vislumbra entre o interesse contratual na comunicação e as considerações a respeito de meios e mensagens, ou do número de pessoas envolvidas.

A interpretação é imperfeita, mas o raciocínio, viciado, torna-se intuitivo. Eis como.

Num primeiro momento, verifica-se que a comunicação, num certo sentido, está presente em praticamente todos os fenômenos estruturais do universo. É claro que sempre que se toma todas as coisas por sua totalidade, relacionando-se, ocorre alguma forma de comunicação, pois é pela comunicação que trocas e relacionamentos acontecem.

Num segundo momento, há uma confusão de ‘comunicação’, tomada em sua totalidade ou variedade de sentidos, com ‘prestação de serviço de comunicação’, sendo esse termo levado muito além dos seus possíveis limites econômicos e tributários. Exatamente o que não pode ser feito - confundir ‘comunicação’ com ‘prestação de serviço de comunicação’ - é o que é feito, pois é esse o passo intermediário para se concluir que o ICMS não incide ‘sobre a comunicação propriamente dita’, mas sobre a ‘relação comunicativa’.

Então, num terceiro momento, diante da necessidade de restrição do conceito de ‘prestação de serviço de comunicação’, confundido com ‘comunicação’ em sua amplitude, para que não resultem conclusões absurdas sobre a tributação, há necessidade de proceder a alguma limitação da amplitude desse conceito, para fazer surgir aparente adequação aos fins tributários.

Elege-se, a seguir, uma situação conhecida para fazer essa restrição ou adequação, que é a dos serviços de telefonia, que podem ser compreendidos como ‘colocação à disposição do usuário dos meios e modos aptos à transmissão e recepção de mensagens’, ou, o que é equivalente, ‘em caráter negocial, alguém fornecer, a terceiro, condições materiais para que a comunicação ocorra’.

E daí surge também a separação entre meio e mensagem, que se costuma considerar evidente e necessária, mas que é inaceitável. Fornecer meios para que terceiros se comuniquem não tem relação lógica com a prestação de serviço.

Não se pode esperar muito de uma proposição que, embora abraçada pela doutrina, não é norma jurídica, não decorre de nenhuma norma jurídica e é aplicada apenas pela facilidade com que é aplicável em casos de menor complexidade.

Admitimos que, na prática, muitas vezes - talvez, na maioria das vezes -, ocorre o fornecimento de meios para comunicação concomitantemente com a prestação dos serviços de comunicação.

Mas contratos de maior complexidade que têm surgido ultimamente, como, por exemplo, alguns que envolvem tanto telecomunicações como processamento de dados, deixam estupefatos aqueles que tentam interpretar a norma conforme preceituado pela doutrina.

O fornecimento dos meios de comunicação geralmente ocorre diante de um interesse contratual simples. Ter duas pessoas se comunicando e um terceiro prestando serviço, sem trocar mensagens, importa geralmente que esse terceiro está sendo pago para satisfazer o interesse de comunicar daquele que está pagando.

Duas pessoas se comunicando, estando uma delas prestando serviço, i. e., adimplindo obrigação de fazer, geralmente configura uma situação jurídica mais complexa, em que o interesse contratual precisa ser examinado mais de perto.

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Há um sentimento presente, mas retrógrado, no mundo jurídico, de necessidade de subsumir plenamente fatos a normas. Esse sentimento é reflexo de outro sentimento: o de que somente a subsunção pura e simples pode trazer certezas. Ora, aplicação da norma é sua constante recriação. Nem a certeza pode ser absoluta, nem a certeza absoluta está acima de todos os outros valores e princípios ordenadores do direito.

Pela necessidade psicológica de subsumir, e considerada a dificuldade de fazê-lo buscando ‘prestações de serviço de comunicação’ para encontrar fatos geradores do ICMS, a doutrina procurou uma ‘premissa maior’ para os casos reais, tentando substituir o texto legal por outro, ‘fornecer meios para que terceiros se comuniquem’, com o que, a partir da complexidade dos fatos sociais, discordamos.

Indecisão e incerteza, vez ou outra, surgem, pois o raciocínio puramente formal não é possível. Assim é o direito, inclusive o direito tributário. Não se escapa à necessidade de valoração das decisões".

7. E conclui que a incidência tributária sobre a prestação de serviço de comunicação se concretiza sobre o adimplemento de obrigações concernentes a essa prestação contratual de serviço:

"Então, contratos de prestação de serviços de comunicação são contratos onde há alguém que se obriga a fazer a comunicação em troca de alguma contraprestação. Sempre se caracteriza, e somente se caracteriza, o contrato de prestação de serviço de comunicação, quando o interesse principal, predominante, do acordo das vontades, for a execução de comunicação.

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Assim, prestar serviço de comunicação provoca a incidência do ICMS, pelo adimplemento de um contrato de serviços de comunicação, pela satisfação do interesse predominante da ocorrência da comunicação contratada.

O objeto imediato de um contrato dessa natureza é a atividade, não-subordinada, a ser exercida mediante retribuição ou sua promessa, tendo em vista a concentração de esforços para a realização da comunicação - um contrato de prestação de serviços, que tem por finalidade a execução de comunicação, para satisfazer o interesse contratual".

8. Sublinhamos que a validade dessa conclusão tem como fundamento o mencionado artigo 155, II, da Constituição Federal de 1988. Em harmonia com esse dispositivo, o artigo 2º, III, da Lei Complementar nº 87/86 dispõe que:

"Art. 2° O imposto incide sobre:

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III - prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza". (grifamos)

9. No âmbito da legislação tributária do Estado de São Paulo, encontramos disposição idêntica no artigo 1º, III, da Lei nº 6.374/89 (com a redação dada pelo inciso I do art. 1° da Lei 10.619, de 19-7-00 - DOE 20-7-00).

10. A base de cálculo é o "respectivo preço", ou seja, o valor pago pelo tomador em razão da prestação de serviço de comunicação (artigo 37, VIII, do RICMS/2000) e, nas prestações internas, a alíquota aplicável é 25% (artigo 55, I, do mesmo regulamento).

11. Com base no exposto, este órgão consultivo já se manifestou, em outras ocasiões, que desde a entrada em vigor da legislação supramencionada, a veiculação onerosa de publicidade por meio de "site" na internet é serviço de comunicação sujeito à incidência do ICMS.

JOSÉ LEÔNIDAS BARBOSA PEREIRA
Consultor Tributário

CRISTIANE REDIS CARVALHO
Consultora Tributária Chefe  2ª ACT

De acordo

GUILHERME ALVARENGA PACHECO
Diretor Adjunto da Consultoria Tributária.