ICMS – Regime de tributação monofásica para operações com combustíveis – Utilização de óleo diesel como insumo para prestação de serviço de transporte e insumo em processo de industrialização – Direito ao crédito do ICMS cobrado anteriormente.

I. Nas operações e prestações que não estejam abrangidas pela tributação monofásica, as entradas ou aquisições de óleo diesel a ser utilizado como insumo são passíveis de crédito do ICMS, nos termos da legislação em vigor.

II. Na NF-e emitida pelo posto revendedor varejista de combustível, que é o documento fiscal hábil para que o adquirente realize o crédito do ICMS relativo à aquisição de óleo diesel, constarão as informações necessárias para que o adquirente obtenha o valor do ICMS anteriormente cobrado.

III. Exclusivamente no período de transição de maio a junho de 2023, o valor do ICMS cobrado na operação pode ser obtido pela multiplicação da alíquota ad rem pela quantidade de litros de óleo diesel B adquirido e pelo Fator de Correção do Volume (FCV).

Relato

1. A Consulente, que, conforme consulta ao Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), exerce a atividade principal de preparação do leite (CNAE 10.51-1/00), e diversas atividades secundárias, dentre elas a geração de energia elétrica (CNAE 35.11-5/01) e o transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional (49.30-2/02), informa adquirir o combustível diesel “para utilização exclusiva nos veículos que são classificados como frota pesada, utilizados na prestação de serviços de transporte de natureza intermunicipal ou interestadual, e no acionamento de máquinas, aparelhos e equipamentos, utilizados na industrialização, comercialização e geração de energia elétrica”.

2. Segue informando que a aquisição do diesel, em sua totalidade, ocorre por meio de compras de terceiros revendedores (posto revendedor varejista) ou por transferência de sua filial, que é classificada na CNAE 4731-8/00, sendo ambas contribuintes no Estado de São Paulo.

3. Transcreve o inciso VI do artigo 54, o artigo 61 e o artigo 272, todos do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), a Nota 3 do subitem 3.5 da Decisão Normativa CAT 01/2001, o inciso II do artigo 2º da Lei Complementar nº 192/2022, as cláusulas sétima e nona do Convenio ICMS nº 199/2022 e expõe seu entendimento no sentido de que “considerando que o produto é totalmente consumido no acionamento da “frota pesada”, máquinas, aparelhos e equipamentos utilizados na atividade de industrialização, comercialização e geração de energia elétrica e por se tratar de produto combustível diesel sujeito ao regime da substituição tributária, nas hipóteses admitidas pela legislação, a Consulente poderá se creditar do valor do ICMS, calculando-o mediante aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo que seria atribuída à operação própria do remetente, caso essa estivesse submetida ao regime comum de tributação (Artigo 272 RICMS/2000)”.

4. Entretanto, entende que, a partir da vigência do sistema monofásico (Convênio ICMS n° 199/2022), deverá a observar o valor do imposto repartido para a Unidade da Federação correspondente, e não mais aplicar a alíquota prevista para o Estado sobre o valor de aquisição.

5. Apresenta uma situação a título de exemplo (aquisição de diesel utilizado na prestação de serviço de transporte iniciado em São Paulo), apontando as diferenças entre o cálculo do crédito do ICMS e a escrituração da Nota Fiscal de aquisição no “regime comum até 30/04/2023”, e no “regime monofásico após 01/05/2023”.

6. Por último, pergunta se está correto seu entendimento sobre o cálculo do crédito do ICMS passível de apropriação nas aquisições de combustível diesel na sistemática monofásica e sobre a forma de escrituração da Nota Fiscal de aquisição em sua EFD.

Interpretação

7. Inicialmente, cabe registrar que o instrumento de consulta serve, exclusivamente, ao esclarecimento de dúvida pontual sobre a interpretação e aplicação da legislação tributária paulista, nos termos do disposto nos artigos 510 e seguintes do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), apresentando-se como meio impróprio para obter orientação com o intuito de homologar ou validar procedimentos ou cálculos a serem realizados pela Consulente.

7.1. Por esse motivo, esta resposta apenas abordará a legislação pertinente ao assunto objeto de dúvida, sem convalidar cálculos apresentados pela Consulente.

8. Isso posto, é importante ressaltar que a Consulente não fornece maiores informações a respeito da utilização do diesel sobre o qual pleiteia a apropriação do crédito, nem descreve o processo produtivo que realiza, limitando-se a mencionar que irá utilizá-lo no “nos veículos que são classificados como frota pesada, utilizados na prestação de serviços de transporte de natureza intermunicipal ou interestadual, e no acionamento de máquinas, aparelhos e equipamentos, utilizados na industrialização, comercialização e geração de energia elétrica”, razão pela qual a presente resposta é manifestada em tese.

9. Prosseguindo, a Lei Complementar 192/2022 definiu, nos termos da alínea “h” do inciso XII do § 2º do artigo 155 da Constituição Federal, os combustíveis sobre os quais o ICMS incidirá uma única vez, determinando que as alíquotas do imposto serão específicas (ad rem) por unidade de medida adotada, sendo definidas mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal. Dentre os combustíveis listados na referida Lei Complementar, está o óleo diesel.

10. Nesse sentido, o Conselho Nacional de Política Fazendária – CONFAZ celebrou o Convênio ICMS 199/2022, que dispõe sobre o regime de tributação monofásica do ICMS a ser aplicado nas operações com combustíveis e determina, em sua cláusula segunda, inciso II, que “em relação a cada combustível, as alíquotas serão específicas (ad rem) por unidade de medida (litro ou quilograma)”.

11. Dessa forma, o óleo diesel, assim como os demais combustíveis de que trata a Lei Complementar 192/2022, deixou de ser tributado pelo ICMS nas sucessivas operações realizadas ao longo da sua cadeia de produção e circulação e passou a ser tributado uma única vez, na saída do produtor e daqueles que lhe sejam equiparados, bem como do importador de combustíveis.

12. Nesse ponto, convém anotar que o Convênio ICMS 26/2023 expressamente reconhece o direito ao creditamento do imposto recolhido na forma da Lei Complementar nº 192/2022 por parte sujeito passivo que utilize combustíveis como insumos em atividades distintas daquelas abrangidas pela tributação monofásica, ou seja, das atividades relativas à produção, importação e circulação dos próprios combustíveis.

13. Além disso, é oportuno destacar que, nas operações e prestações que não estejam abrangidas pela tributação monofásica, “o imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação ou prestação com o anteriormente cobrado por este ou outro Estado, relativamente à mercadoria entrada ou à prestação de serviço recebida, acompanhada de documento fiscal hábil, emitido por contribuinte em situação regular perante o fisco”, conforme dispõe o artigo 59 do RICMS/2000.

13.1. Na mesma linha, o artigo 61 do mesmo diploma legal determina que, "para a compensação, será assegurado ao contribuinte, salvo disposição em contrário, o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado, nos termos do item 2 do § 1º do artigo 59, relativamente a mercadoria entrada, real ou simbolicamente, em seu estabelecimento, ou a serviço a ele prestado, em razão de operações ou prestações regulares e tributadas".

14. Desse modo, nas operações e prestações que não estejam abrangidas pela tributação monofásica, as entradas ou aquisições de óleo diesel a ser utilizado como insumo são passíveis de crédito do ICMS, nos termos da legislação em vigor, que trata da não cumulatividade do imposto.

15. No que se refere à duvida da Consulente relacionada ao diesel utilizado para abastecer a frota pesada, considerando que o óleo diesel é um insumo da prestação do serviço de transporte, por se tratar de mercadoria consumida diretamente no acionamento dos veículos utilizados na sua prestação de serviços tributada pelo ICMS no Estado de São Paulo (vide subitem 3.5 da Decisão Normativa CAT 01/2001), há o direito ao crédito do imposto anteriormente cobrado, ainda que no regime de tributação monofásica.

15.1. Nesse ponto, recorda-se que o ICMS incidente sobre a prestação do serviço de transporte é devido ao Estado em que se inicia a referida prestação. Assim, quando a prestação de serviço de transporte intermunicipal e interestadual tem início no Estado de São Paulo, a transportadora terá direito ao crédito do imposto devido na aquisição do combustível utilizado nessa prestação, mesmo em relação à aquisição realizada em outra unidade da Federação, e ainda que o ICMS tenha incidido na forma prevista na Lei Complementar 192/2022, sob o regime de tributação monofásica (partindo-se do pressuposto que a Consulente não é optante pelo crédito outorgado previsto no artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000).

15.1.1. Portanto, na hipótese de a prestação de serviço de transporte ter se iniciado em outra unidade da Federação, a transportadora não poderá apropriar, no Estado de São Paulo, o crédito do ICMS relativo à aquisição do combustível utilizado nessa prestação, mesmo que o combustível seja adquirido no território paulista.

16. Sobre a possibilidade de creditamento do óleo diesel que a Consulente afirma aplicar em “máquinas, aparelhos e equipamentos utilizados na atividade de industrialização, comercialização e geração de energia elétrica”, considerando ser ele um insumo industrial, assim entendido aquele que se consome no processo de industrialização (vide item 3 e subitens 3.1 e 3.5 da Decisão Normativa CAT 01/2001), há o direito ao crédito do imposto anteriormente cobrado, ainda que no regime de tributação monofásica, desde que a saída subsequente do produto resultante desse processo seja tributada pelo ICMS ou, não o sendo, haja expressa previsão para o crédito ser mantido.

17. Nesse contexto, salienta-se que o documento fiscal hábil para o lançamento de crédito, neste Estado, do imposto relativo ao abastecimento de combustível utilizado em prestação de serviço iniciada no Estado de São Paulo (independentemente do Estado onde ocorreu o abastecimento), bem como do imposto relativo à aquisição de combustível para ser consumido em processo de industrialização é a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e).

18. Dito isso, cumpre informar que, na esteira das alterações promovidas para cobrança monofásica do ICMS sobre combustíveis, foram promovidas algumas alterações quanto às obrigações acessórias, sendo relevante mencionar a criação:

18.1. Do Código de Situação Tributária (CST) 61 – “Tributação monofásica sobre combustíveis cobrada anteriormente”, pelo Ajuste SINIEF 01/2023, que abrange diversas situações de saídas posteriores à operação tributada, incluindo a operação promovida pelo posto revendedor varejista.

18.2. Do “Grupo N08a- Grupo Tributação do ICMS = 61” da NF-e, que trata do regime de tributação monofásica sobre combustíveis com ICMS cobrado anteriormente nos termos da Lei Complementar 192/2022 e Convênio ICMS 199/2022, conforme a Nota Técnica 2023.001, v. 1.20. Destaque-se que o referido grupo prevê o preenchimento de diversas informações quanto à tributação do ICMS sob o regime monofásico, destacando-se: (i) “quantidade tributada retida anteriormente (qBCMonoRet)”, a base de cálculo do ICMS em quantidade conforme unidade de medida estabelecida em legislação; (ii) “alíquota ad rem do imposto retido anteriormente (adRemICMSRet)”, alíquota ad rem do produto estabelecidaem legislação; (iii) “valor do ICMS retido anteriormente (vICMSMonoRet)”, obtido pela multiplicação da alíquota ad rem pela quantidade de produto.

19. Dessa forma, em princípio, na NF-e emitida pelo posto revendedor varejista de combustível, que é o documento fiscal hábil para que o adquirente realize o crédito do ICMS relativo à aquisição de óleo diesel, constarão as informações necessárias para que o adquirente obtenha o valor do ICMS anteriormente cobrado.

20. Não obstante, considerando a complexidade das alterações necessárias para se adequar todo o sistema tributário para a cobrança do ICMS sob o regime de tributação monofásica, o Convênio ICMS 199/2022 prevê, em sua cláusula trigésima terceira-E, que no primeiro e segundo meses de produção de efeitos do referido Convênio, a saber os meses de maio e junho de 2023, documentos, declarações e escriturações fiscais poderão ser geradas com utilização de solução sistêmica contingencial, o que, embora não dispense a correta identificação do imposto cobrado, de modo a garantir o cumprimento da obrigação principal, pode acarretar em emissão de documentos fiscais sem observância integral das normas relativas às obrigações acessórias.

21. Portanto, exclusivamente no período de transição de maio a junho de 2023, caso a NF-e que ampara a aquisição de óleo diesel pela transportadora q e pelo industrial que o utiliza como insumo não traga o preenchimento do “Grupo N08a- Grupo Tributação do ICMS = 61”, ou caso o adquirente constate que o referido grupo foi preenchido incorretamente, o contribuinte calculará o valor passível de creditamento mediante multiplicação da alíquota ad rem, definida mediante deliberação dos Estados e Distrito Federal, pela quantidade de litros de óleo diesel adquirido ajustada pelo Fator de Correção do Volume (FCV).

21.1. Destaque que, atualmente, a alíquota ad rem está disposta na cláusula sétima, inciso I e § único, do Convênio ICMS199/2022, e equivale a R$ 0,9456 para diesel e biodiesel, já o FCV está definido atualmente pelo Ato COTEPE 64/2019 e corresponde a 0,9976 para as operações realizadas no Estado de São Paulo, de modo que, nas hipóteses acima descritas, o valor correto do crédito será realizado conforme exemplo a seguir:

- Aquisição de 20 litros de óleo diesel (no Estado de São Paulo):

R$ 0,9456 X 20 (L) X 0,9976 (FCV aplicável para abastecimentos em SP) = R$ 18,866 (valor do ICMS cobrado anteriormente na operação a ser computado como crédito pelo adquirente).

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.