ICMS – Obrigações Acessórias – Locação de bens e equipamentos para uso na construção civil – Entrega diretamente no local da obra em outro Estado, por solicitação do locatário, empresa de execução de construção civil.

I. A locação de bens móveis não é atividade alcançada pelo campo de incidência do ICMS quando realizada nos exatos termos do código civil (artigo 565).

II. O bem objeto de contrato de locação poderá ser entregue diretamente no local da obra, por solicitação do locatário, empresa de execução de construção civil.

Relato

1. A Consulente, cuja atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo – CADESP é o “aluguel de outras máquinas e equipamentos comerciais e industriais não especificados anteriormente, sem operador” (CNAE 77.39-0/99), informa que não é contribuinte do ICMS e questiona como proceder em caso de entrega de gerador diretamente no local da obra em outra Unidade da Federação, local distinto do estabelecimento destinatário para quem é feito o faturamento.

2. Informa que, dentre as operações realizadas, efetua o faturamento de um gerador em São Paulo, mas sua entrega ocorrerá no Paraná, sem número de obra, e indaga “se poderia ser uma operação por conta e ordem sem a tributação do ICMS por se tratar de não contribuinte”.

Interpretação

3. Preliminarmente, apesar de a Consulente afirmar que não é contribuinte do ICMS, em consulta ao CADESP, verificou-se que estão declaradas, como atividades econômicas secundárias, algumas sujeitas à incidência do ICMS, tais como “fabricação de aparelhos e equipamentos para distribuição e controle de energia elétrica” (CNAE 33.13-9/99) e “comércio varejista especializado de eletrodomésticos e equipamentos de áudio e vídeo” (CNAE 47.53-9/00), entre outras. Dito isso, a Consulente, caso exerça tais atividades, é considerada contribuinte do imposto.

3.1. Registra-se que compete ao contribuinte informar todas as atividades realizadas por seu estabelecimento e cadastrá-las corretamente no CADESP, segundo a CNAE. Esses registros devem refletir as atividades econômicas efetivamente exercidas pelo estabelecimento. Caso cesse o exercício de alguma dessas atividades, o contribuinte deverá promover a atualização de suas informações no CADESP (conforme a Portaria CAT-92/1998, Anexo III, artigo 12, inciso II, alínea “h”), sem prejuízo do disposto no § 3º do artigo 29 do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), que faculta à Secretaria da Fazenda e Planejamento o direito de alterar de ofício o código de atividade econômica do estabelecimento quando constatar a divergência entre o código declarado e a atividade econômica por ele exercida.

4. Ainda em sede preliminar, cumpre salientar que, uma vez que o questionamento da Consulente, bastante sucinto quanto à situação fática, cita a entrega direta de equipamento locado no local de obra situado em outro Estado, para a elaboração da presente resposta, parte-se do pressuposto de que os clientes da Consulente, estabelecidos no Estado de São Paulo e destinatários dos equipamentos nos respectivos documentos fiscais, são empresas de execução de atividade de construção civil, não contribuintes do ICMS, mas sujeitas à inscrição estadual no CADESP, nos termos dos artigos 1º e 3º do Anexo XI, do RICMS/2000.

5. Dito isso, observa-se que a remessa de geradores com objetivo de locação, e seu posterior retorno ao estabelecimento de origem, não se sujeitam à incidência do ICMS (artigo 7º, incisos IX e X, do RICMS/2000), desde que realizada nos exatos termos do Código Civil.

5.1. Frise-se que, segundo dispõe o artigo 565 do novo Código Civil, a locação é o contrato pelo qual “(...) uma das partes se obriga a ceder à outra, por tempo determinado ou não, o uso e gozo de coisa não fungível, mediante certa retribuição”, sendo obrigação do locatário, ao final da locação, restituir a coisa no estado em que a recebeu, salvas as deteriorações naturais decorrente de seu uso regular (artigo 569, inciso IV, do CC).

5.2. Entretanto, é importante lembrar que não se deve utilizar indevidamente a denominação de “locação” para operações que seriam, por seus efeitos práticos, compra e venda (venda a prazo, ou a contento, ou com outra cláusula especial), sujeita às regras pertinentes à incidência do ICMS. Acerca do assunto, recomendamos a leitura da Decisão Normativa CAT-3/2000, que dispõe sobre a “cessão de bens para consumo com a intenção de ser definitiva – Descaracterização do Contrato de Locação”.

6. Além disso, observa-se que a Consulente, contribuinte do ICMS devidamente inscrita no CADESP, deverá cumprir as obrigações acessórias que tiverem por objeto prestações positivas ou negativas, previstas na legislação paulista, conforme preceitua o artigo 498 do RICMS/2000.

7. Em relação à entrega de mercadoria ou bem em local diverso daquele do endereço do adquirente, para operações sujeitas ao ICMS, são admitidas as hipóteses constantes no artigo 125, §§ 4º e 7º do RICMS/2000 e no artigo 4º, § 3º do Anexo XI desse Regulamento (que disciplina as operações relativas às empresas de execução de construção civil). Nesse ponto, cabe observar, em especial, o referido artigo 4º, § 3º, bem como o artigo 3º, § 4º, ambos do Anexo XI, abaixo transcritos:

“Artigo 3º - A empresa de construção civil inscrever-se-á no Cadastro de Contribuintes do ICMS antes de iniciar suas atividades

(...)

§ 4º - Não será considerado estabelecimento o local de cada obra, podendo ser autorizada a inscrição facultativa, tanto da obra como de empresa referida no § 2º.

(...)

Artigo 4º - O estabelecimento inscrito, sempre que promover saída de mercadoria ou transmissão de sua propriedade, fica obrigado à emissão de Nota Fiscal (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º).

(...)

§ 3º - A mercadoria adquirida de terceiro poderá ser remetida pelo fornecedor diretamente para a obra, desde que no documento fiscal constem o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, da empresa de construção, bem como a indicação expressa do local onde será entregue”.

8. Note-se, porém, que, nenhum dos dispositivos legais acima citados (e nem mesmo o artigo 4º, § 3º, do Anexo XI do RICMS/2000), abarca com perfeição a situação trazida pela Consulente. No entanto, tratando-se efetivamente de saída/remessa de bens em virtude de contrato de locação, tendo em vista que (i) essa atividade está fora do campo de incidência do ICMS; (ii) a ausência de prejuízo ao fisco e (iii) a falta de norma regulamentar específica para a situação relatada, à semelhança do supratranscrito artigo 4º, § 3º, do Anexo XI, do RICMS/2000, a Consulente poderá remeter os bens objeto de contrato de locação diretamente para o local da obra, por solicitação do locatário, quando este for empresa de execução de construção civil.

8.1. Nesta remessa, a Consulente deve emitir Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) para acompanhar o bem, indicando: (i) como destinatário, o locatário; (ii) o CFOP 6.908 (“remessa de bem por conta de contrato de comodato”); (iii) no quadro relativo ao local de entrega, o endereço completo da obra onde o equipamento alugado será entregue; e (iv) no quadro relativo às informações adicionais da NF-e, a informação de que se trata de locação de bem móvel (com elementos adicionais que possam identificá-lo, como, por exemplo, os dados do contrato, para que fique bem identificada a situação), hipótese fora do campo de incidência do ICMS, conforme artigo 7º, inciso IX do RICMS/2000.

9. Adicionalmente, em virtude da singularidade da situação exposta, por cautela, recomenda-se que na Nota Fiscal que amparar a remessa do bem, além das observações expostas no item 8.1 desta resposta, também seja informado o número da presente Resposta à Consulta no campo de “Informações Adicionais”.

10. Por ocasião do retorno do bem locado por empresa de execução de construção civil (as quais, independentemente da caracterização ou não como contribuinte do ICMS, estão sujeitas à inscrição no CADESP e, consequentemente, obrigadas à emissão de documentos fiscais - Anexo XI do RICMS/2000), a empresa locatária deverá emitir Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) para acompanhar o bem, indicando: (i) como destinatário: a Consulente; (ii) o CFOP 6.909; (iii) no quadro relativo ao documento fiscal referenciado: a chave de acesso da NF-e que acompanhou a remessa do bem; e (iv) no quadro relativo às informações adicionais da NF-e: o endereço completo da obra de onde o equipamento alugado foi retirado, a informação de que se trata de retorno de bem em virtude de contrato de locação (colocando os dados do contrato), hipótese fora do campo de incidência do ICMS, conforme artigo 7º, inciso X, do RICMS/2000.

11. Não obstante, se chamada à fiscalização, caberá à Consulente a comprovação por todos os meios de prova em direito admitidos da situação fática efetivamente ocorrida (envio e retorno do bem cedido em locação entregue em endereço diverso do locatário). Nesse prisma, observa-se que a fiscalização, em seu juízo de convicção para verificação da materialidade da operação, poderá se valer de indícios, estimativas e de análise de operações pretéritas.

12. Por fim, ressalte-se que as orientações expostas ao longo desta Resposta refletem o entendimento do Estado de São Paulo sobre o tema. Dessa forma, tendo em vista que o destinatário físico da mercadoria se encontra em outra unidade da Federação, escapa à competência deste órgão consultivo manifestar-se de forma conclusiva sobre o assunto, motivo pelo qual sugerimos à Consulente formular consulta aos demais fiscos envolvidos.

13. Com essas informações, consideram-se respondidas as dúvidas apresentadas.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.