ICMS – Obrigações Acessórias – Software vendido ou disponibilizado por transferência eletrônica de dados – Fornecedor fluminense e adquirente, consumidor final, paulista.

I. É vedada a venda ou disponibilização de software, por meio de transferência eletrônica de dados, e, em consequência, emissão de documento fiscal, para consumidor final localizado em outra Unidade da Federação.

II. A pessoa jurídica detentora de site ou de plataforma eletrônica que realize a venda ou a disponibilização, ainda que por intermédio de pagamento periódico, de bens e mercadorias digitais mediante transferência eletrônica de dados, é o contribuinte da operação e deverá inscrever-se nas Unidades Federadas em que praticar as saídas internas ou de importação destinadas a consumidor final (Cláusula quarta do Convênio ICMS 106/2017).

Relato

1. A Consulente, que, exerce a atividade de fabricação de componentes eletrônicos (CNAE: 26.10-8/00), segundo consulta ao Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), relata que adquiriu de fornecedor localizado no Estado do Rio de Janeiro, por meio de download, um software pronto (não personalizado) para seu ativo imobilizado.

2. Afirma entender que, em conformidade com a Decisão Normativa CAT 4/17, há incidência de ICMS nas operações com softwares, programas, aplicativos, arquivos eletrônicos e jogos eletrônicos, padronizados, ainda que sejam ou possam ser adaptados, independentemente da forma como serão comercializados e que, nos termos do artigo 117 do RICMS/2000, o contribuinte de ICMS deverá recolher o diferencial de alíquotas nas aquisições interestaduais de bens destinados a uso e consumo ou ativo imobilizado, desde que a alíquota interna do bem seja superior a interestadual.

3. Também menciona que, por meio da Portaria CAT 24/2018, foi incluído o artigo 19-C na Portaria CAT 92/1998, que estabelece que os sites e plataformas eletrônicas de que trata o inciso IV do artigo 16 do RICMS/2000 deverão ter uma inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo específica para realizar operações com bens e mercadorias digitais destinadas a pessoa domiciliada ou estabelecida neste Estado, independentemente da existência de outros estabelecimentos aqui inscritos.

4. A Consulente cita, ainda, o artigo 73 do RICMS/2000, que trata da redução de base de cálculo do imposto incidente em operações com softwares, programas, aplicativos e arquivos eletrônicos, padronizados.

5. Em prosseguimento, informa que o fornecedor fluminense do software adquirido por meio de download não possui inscrição estadual em São Paulo, e que esse fornecedor emitiu Nota Fiscal de venda para a Consulente sem consignar código NCM (Nomenclatura Comum do Mercosul) do produto, por não existir na tabela TIPI uma NCM para software.

6. Diante de todo o exposto, questiona se é correto o recolhimento do diferencial de alíquotas na aquisição de software, por meio de operação interestadual, e, em caso afirmativo, qual alíquota interna deve ser aplicada.

Interpretação

7. De início, registre-se que, conforme esclarece a Decisão Normativa CAT 04/2017, estão sujeitas ao ICMS as operações com softwares prontos que, uma vez desenvolvidos, são vendidos em larga escala, com pouca ou nenhuma adaptação às necessidades do consumidor que os adquire.

8. Lembre-se que a Portaria CAT 24/2018 dispõe que são considerados bens e mercadorias digitais aqueles não personificados, inseridos em uma cadeia massificada de comercialização, tais como os postos à venda em meios físicos (ex. CD), cuja incidência do ICMS já foi largamente reconhecida pela jurisprudência.

9. De fato, os bens digitais “de prateleira”, cujas cópias eram distribuídas em larga escala em meios físicos, são atualmente negociados também em meio digital, diretamente.

10. Nesse passo, observe-se que, com o surgimento dos bens digitais, a exclusão do atributo da corporalidade da definição de mercadoria tornou-se irrefutável. Assim, mercadorias são os bens – corpóreos ou incorpóreos – que sejam comercializados ou adquiridos como produto de consumo, por sua finalidade e/ou funcionalidade. Vale dizer, o que dá a um bem status de mercadoria é sua inserção em uma cadeia mercantil, entendida como aquela que destina bens, ainda que imateriais, da produção ao consumo, mediante a agregação de valor econômico. O fato desses bens intangíveis, em razão do recente avanço tecnológico, não mais requererem um invólucro físico para sua comercialização não lhes retira a natureza de mercadoria, cujas operações estão sujeitas à incidência do ICMS.

11. Tendo essas premissas em consideração, mencione-se que a Consulente esclareceu que adquiriu um software padronizado, obtido por meio eletrônico. As operações com essas mercadorias estão, portanto, sujeitas ao ICMS.

12. Quanto à legislação aplicável ao tema objeto da presente consulta, preliminarmente, informamos que os procedimentos de cobrança do ICMS incidente nas operações com bens e mercadorias digitais comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados são disciplinados pelo Convênio ICMS 106/2017. Entretanto, destaca-se que, no Estado de São Paulo, o Decreto 63099/2017 e a Portaria CAT 24/2018 dispõem sobre as operações com bens e mercadorias digitais realizadas por meio de transferência eletrônica de dados.

13. Ressalte-se, em relação às operações de venda de software por meio eletrônico, a consumidor final, que o fornecimento de mercadorias digitais comercializadas por meio da Internet, através de estabelecimentos virtuais, sítios ou plataformas digitais apresenta como característica inerente a ubiquidade, que permite que o estabelecimento fornecedor desse tipo de mercadoria esteja presente em toda parte onde ela é ofertada, vendida ou entregue aos consumidores finais.

14. Em decorrência disso, “a premissa adotada pelos Estados quando da elaboração do Convênio ICMS nº 106/2017 foi a de que os sites e plataformas eletrônicas que comercializem bens e mercadorias digitais por meio de transferência eletrônica de dados são verdadeiros estabelecimentos virtuais, os quais se encontram onde quer que os bens e mercadorias digitais sejam ofertados, vendidos ou entregues aos seus adquirentes” (MIGUEL, Luciano Garcia; MARTINES, Tatiana, Tributação de bens e mercadorias digitais: operacionalização promovida pelo Convênio ICMS 106/17 e normas paulistas, Revista dos Tribunais, a. 107, v. 992, junho de 2018, p.266).

15. Com isso, o referido Convênio, mais especificamente na sua Cláusula quarta, passou a prever a inscrição do estabelecimento virtual em qualquer Unidade Federada na qual o estabelecimento venda a consumidor final:

“Cláusula quarta. A pessoa jurídica detentora de site ou de plataforma eletrônica que realize a venda ou a disponibilização, ainda que por intermédio de pagamento periódico, de bens e mercadorias digitais mediante transferência eletrônica de dados, é o contribuinte da operação e deverá inscrever-se nas Unidades Federadas em que praticar as saídas internas ou de importação destinadas a consumidor final, sendo facultada, a critério de cada Unidade Federada: [...]”

16. Observe-se, então, que, para realizar operações de venda ou disponibilização ao consumidor final domiciliado em São Paulo, o vendedor fluminense deve inscrever-se neste Estado (Cláusula quarta, parágrafo segundo, do Convênio ICMS 106/2017 c/c artigo 19-C, do Anexo III, da Portaria CAT 92/1998).

17. Do exposto, respondendo ao questionamento da Consulente, sendo a venda a consumidor final sempre operação interna, no Estado onde estiver o consumidor, não há que se falar em diferencial de alíquota a ser recolhido.

18. Por fim, considerando que a aquisição já foi feita, sem observar a necessidade de inscrição do vendedor neste Estado, é importante destacar que o adquirente da mercadoria, em operação realizada sem documentação fiscal hábil, é responsável solidário pelo imposto devido na operação, conforme artigo 11, inciso XI, e §1º, c/c artigo 184, todos do RICMS/2000, a seguir transcritos:

"Artigo 11 - São responsáveis pelo pagamento do imposto devido:

(...)

XI - solidariamente, as pessoas que tiverem interesse comum na situação que tiver dado origem à obrigação principal;

(...)

§ 1º - Presume-se ter interesse comum, para efeito do disposto no inciso XI, o adquirente da mercadoria ou o tomador do serviço, em operação ou prestação realizadas sem documentação fiscal.

(...)

Artigo 184 - Considerar-se-á desacompanhada de documento fiscal a operação ou prestação acobertadas por documento inábil, assim entendido, para esse efeito, aquele que (Lei 6.374/89, art. 68, Convênio de 15-12-70 - SINIEF, art. 7º, § 1º, e Convênio SINIEF-6/89, art. 89, "caput"):

(...)

III - contiver declaração falsa, ou estiver adulterado ou preenchido de forma que não permita identificar os elementos da operação ou prestação;

(...)”.

19. Frise-se que o artigo 184 do RICMS/2000 estabelece que uma operação ou prestação acobertada por documento inábil é considerada como desacompanhada de documento fiscal. De fato, o documento fiscal em questão foi emitido por filial fluminense, quando deveria ter sido emitido por filial paulista e ainda indicou operação interestadual, sendo sujeito ativo o Estado do Rio de Janeiro, quando deveria ter indicado uma operação interna com imposto devido a este Estado de São Paulo (Cláusula quarta do Convênio 106/2017 e artigo 19-C da Portaria CAT 92/1998).

20. Assim, por estar a operação acobertada por documento fiscal inábil, considera-se que a operação foi realizada desacompanhada de documento fiscal, motivo pelo qual a Consulente, no caso em análise, é responsável solidária pelo imposto devido na operação objeto da presente consulta. Considerando que a operação não obedeceu à legislação vigente, a Consulente deverá apresentar denúncia espontânea no Posto Fiscal de jurisdição de suas atividades, nos termos do artigo 529 do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), informando que a Nota Fiscal em questão não foi regularmente emitida.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.