ICMS – Venda de betoneira com instalação em chassi de caminhão que compõe o ativo imobilizado do adquirente – Tratamento Tributário.

I. A instalação de betoneira em caminhão de propriedade de terceiro (ativo imobilizado), realizada pelo próprio fabricante e vendedor da betoneira, não caracteriza operação de industrialização por conta de terceiros de que tratam os artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, mas sim operação de venda, que deve utilizar como base de cálculo do ICMS o valor total cobrado do cliente, compreendendo o valor da mercadoria e o valor cobrado em relação à instalação.

Relato

1. A Consulente, segundo consulta ao Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), tem como atividade principal a “fabricação de outras máquinas e equipamentos de uso geral não especificados anteriormente, peças e acessórios”, de código 28.29-1/99 na Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE), e como atividades secundárias a “fabricação de máquinas e equipamentos para terraplenagem, pavimentação e construção, peças e acessórios, exceto tratores”, o “comércio atacadista de máquinas, equipamentos para terraplenagem, mineração e construção; partes e peças”, e a “instalação de outros equipamentos não especificados anteriormente”, de CNAEs 28.54-2/00, 46.62-1/00 e 32.29-5/99, respectivamente, além de outras atividades.

2. Informa que produz betoneira para caminhão, classificada na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) com o código 8474.31.00, beneficiada pela redução da base de cálculo do ICMS, nos termos do Convênio ICMS 52/1991, Anexo I, e artigo 12 do Anexo II do RICMS/2000.

3. Relata que, no exercício de sua atividade, realiza “processo de industrialização de mercadorias para terceiros”, tanto para clientes em território paulista quanto para clientes estabelecidos em outras unidades federadas. Os clientes solicitam a produção de “caminhão betoneira” que é incorporado ao seu ativo imobilizado, não sendo destinado à revenda. Para tanto, a Consulente Informa que vem utilizando o seguinte procedimento:

3.1. Recebe chassi de caminhão, classificado na NCM 8704.23.10, pelo autor da encomenda, acompanhado de Nota Fiscal emitida sob código na Classificação Fiscal de Operações e Prestações (CFOP) 5.901 ou 6.901 (Remessa para industrialização por encomenda), com ICMS suspenso, a qual é devidamente escriturada no livro Registro de Entrada sob CFOP 1.901 ou 2.901 (Entrada para industrialização por encomenda).

3.2. A betoneira é produzida em sua totalidade pela Consulente, que é responsável pelas matérias-primas consumidas, adquiridas diretamente de seu fornecedor, sem nenhum intermédio do encomendante.

3.3. A betoneira é, então, instalada no chassi de caminhão, consumindo-se, em média, quatro horas de mão de obra. Nesse processo, “que consiste unicamente em fixar as duas partes substanciais”, são utilizados outros produtos, como parafusos (NCM 7318.15.00), porcas (NCM 7318.16.00) e arruelas (NCM 7318.21.00).

3.4. Por fim, o caminhão, já com a betoneira acoplada, passa pelo processo de pintura e secagem para estar pronto para entrega ao encomendante.

4. Para retorno do produto final “caminhão betoneira” ao encomendante, a Consulente adota o seguinte procedimento:

4.1. Emissão de Nota Fiscal para retorno simbólico do chassi de caminhão com o mesmo valor da Nota Fiscal recebida do encomendante, sob CFOP 5.902 ou 6.902 (Retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda), com ICMS suspenso e Código de Situação Tributária (CST) 50.

4.2. Emissão de Nota Fiscal referente ao produto final “caminhão betoneira”, de NCM 8705.40.00, sob CFOP 5.124 ou 6.124 (Industrialização efetuada para outra empresa), com destaque do ICMS (CST 00) sobre o valor acrescido, como material aplicado na fabricação da betoneira, parafusos, porcas e arruelas, além do valor cobrado a título de mão de obra aplicada.

5. A Consulente, porém, entende que o procedimentocorreto é como segue:

5.1. Entrada do chassi de caminhão no seu estabelecimento, acompanhada pela Nota Fiscal do autor da encomenda, se este for autorizado a emiti-la, sob CFOP 5.901 ou 6.901, com destaque do imposto; caso contrário, mediante Nota Fiscal da própria Consulente sob CFOP 1.901 ou 2.901; com utilização de alíquota de 12%, se operação interna, conforme inciso XI, do artigo 54 do RICMS/2000, ou alíquota interestadual, se o encomendante estiver em outra unidade da federação. Entende que é devido o imposto por não haver saída subsequente do produto final do encomendante, conforme condição disposta no caput do artigo 402 do RICMS/2000.

5.2. Escrituração da Nota Fiscal supramencionada, com crédito do ICMS recolhido.

5.3. Retorno simbólico do chassi de caminhão, mediante emissão de Nota Fiscal sob CFOP 5.902 ou 6.902, com destaque do imposto, nos mesmos valores da Nota Fiscal que acobertou sua entrada.

5.4. Emissão de Nota Fiscal sob CFOP 5.124 ou 6.124, para cobrança do valor acrescido, ou seja, material aplicado (betoneira, parafusos, porcas e arruelas) mais a mão de obra utilizada, tributando-os integralmente, sendo que, quanto à betoneira, com o benefício da redução da base de cálculo, nos termos do Convênio ICMS 52/1991 Anexo I, e artigo 12 do Anexo II do RICMS/2000.

6. Por todo o exposto, a Consulente questiona:

6.1. Segundo seu entendimento, “é evidente que ocorre um processo industrial”, porém, em qual(is) modalidade(s) de industrialização listadas no artigo 4º do RICMS/2000, se enquadra o processo apresentado?

6.2. Pode-se enquadrar o procedimento descrito como “industrialização por conta e ordem de terceiros”, nos termos do artigo 402 e seguintes do RICMS/2000, tendo em vista a Consulente fornecer parte substancial (betoneira) para o processo produtivo?

6.3. Em caso afirmativo, de que forma deve ser emitido o documento fiscal de entrada e de saída/retorno, no que se refere à tributação do ICMS (CFOP e CST) e discriminação dos itens nas Notas Fiscais?

6.4 Em caso negativo, qual procedimento a Consulente deve adotar nos documentos fiscais (tributação do ICMS, CFOP, CST e discriminação dos itens)?

Interpretação

7. Inicialmente, diante das informações apresentadas, entendemos que a consulta se refere, na realidade, à operação de venda de betoneiras da Consulente com sua respectiva instalação nos chassis de caminhão (ativo imobilizado) dos seus clientes.

8. Isso porque o serviço de instalação da betoneira para caminhão, que foi assumido pela Consulente quando da venda do produto acabado, não requer modificações no veículo pertencente ao comprador (consumidor final), sendo preciso apenas acoplá-la ao chassi de caminhão de propriedade do comprador, atividade estritamente necessária à instalação da mercadoria vendida (nas palavras da Consulente, o processo de instalação “consiste unicamente em fixar as duas partes substanciais”). Dessa forma, e esse ponto é de fundamental importância para o entendimento aqui apresentado, a atividade efetivamente realizada pela Consulente é a produção e venda da betoneira, com a instalação necessária inclusa, sem qualquer envio de material ou insumos pelo proprietário do caminhão em que ela será montada.

9. Dessa forma, é forçoso concluir que a situação apresentada não se caracteriza como operação de industrialização de caminhão betoneira por conta e ordem de terceiros, e sim como operação de venda de mercadorias com a respectiva instalação, sujeita integralmente à tributação pelo ICMS, e cuja base de cálculo será o valor total cobrado, compreendendo a mercadoria comprada pelo cliente e a soma das despesas de instalação, nos termos do artigo 37, § 1°, item 5, do RICMS/2000, a seguir transcrito:

“Artigo 37 - Ressalvados os casos expressamente previstos, a base de cálculo do imposto nas hipóteses do artigo 2º é (Lei 6.374/89, art. 24, na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, XIII):

(...)

§ 1º - Incluem-se na base de cálculo:

(...)

5 - a importância cobrada a título de montagem e instalação, nas operações com máquina, aparelho, equipamento, conjunto industrial e outro produto, de qualquer natureza, quando o estabelecimento remetente ou outro do mesmo titular tenha assumido contratualmente a obrigação de entregá-lo montado para uso, observado o disposto no artigo 126.”

10. Assim, considerando a informação de que a Consulente assumiu a obrigação de entregar a betoneira instalada, a base de cálculo do ICMS na venda da betoneira será o valor total cobrado do cliente (valor da mercadoria acrescido do valor cobrado em relação à instalação).

11. Cabe lembrar que gozam do benefício da redução de base de cálculo do ICMS as operações com betoneira (NCM 8474.31.00), arrolada no Anexo I do Convênio ICMS 52/1991, nos termos do artigo 12 do Anexo II do RICMS/2000, de forma que a carga tributária final incidente corresponda a um dos percentuais ali indicados.

12. Portanto, na remessa do chassi de caminhão, o cliente da Consulente, quando inscrito no CADESP, deverá emitir Nota Fiscal sob o CFOP 5.949/6.949, sem incidência do imposto, conforme o artigo 7º, inciso XIV do RICMS/2000, que estabelece que não incide ICMS na saída de bem do ativo imobilizado.

12.1. Na hipótese de cliente não habilitado à emissão de documento fiscal, firme-se que a Consulente deverá emitir Nota Fiscal referente à entrada do chassi, sob CFOP 1.949/2.949, conforme estabelecido pelo artigo 136, inciso I, do RICMS/2000.

13. Embora o artigo 7º do RICMS/2000, que trata da nãoincidência do imposto, mencione apenas a saída de bem do ativo imobilizado (inciso XIV), e não o seu retorno,e a saída e retorno de objetos de uso do contribuinte com destino a outro estabelecimento para lubrificação, limpeza, revisão, conserto, restauração ou recondicionamento desde que os referidos bens voltem ao estabelecimento de origem (incisos IX e X),masnão a saída e retorno de bem para instalação de equipamento adicional, há que se considerar que tal artigo não é taxativo e não esgota as hipóteses de não incidência do imposto. Na lição de José Souto Maior Borges, "Não-incidência é conceito correlacionado com o de incidência. Ocorre incidência da lei tributária quando determinada pessoa ou coisa se encontra dentro do campo coberto pela tributação; dá-se não-incidência, diversamente, quando determinada pessoa ou coisa se encontra fora do campo de incidência da regra jurídica da tributação" (Isenções Tributárias. 2ª edição. São Paulo, 1980. Páginas 156-157).

14. Destacamos, nesse contexto,que as operações de saída e retorno de bem do ativo imobilizado para instalação de componente, por não se enquadrar no conceito de mercadoria, não se inserem na hipótese de incidência do imposto prevista no inciso I do artigo 1º da Lei nº 6.374/1989 (inciso I do artigo 1º do RICMS/2000).

15. Desse modo, diante da situação de fato relatada e da interpretação sistemática do referido artigo 7º, c/c o artigo 1º do RICMS/2000, entendemos que o retorno do chassi de caminhão a seu proprietário deve se dar ao abrigo da não incidência do ICMS.

16. Assim, no retorno do caminhão, já com a betoneira instalada, a Consulente deverá emitir Nota Fiscal indicando: (i) sob o CFOP 5.101/6.101 (venda de produção do estabelecimento), a venda da betoneira, incluindo o valor cobrado a título de instalação, e aplicando o percentual de redução de base de cálculo que couber, de acordo com o Convênio ICMS 52/1991, e o artigo 12 do Anexo II do RICMS/2000; (ii) sob o CFOP 5.949/6.949, o retorno do chassi de propriedade de seu cliente, sem destaque do imposto.

17. Ressaltamos que, caso a Consulente tenha procedido de forma diversa à apresentada nesta Consulta, poderá procurar o Posto Fiscal de sua vinculação para regularizar as operações praticadas, valendo-se da denúncia espontânea prevista no artigo 529 do RICMS/2000.

18. Por fim, considerando que seus clientespodem estar localizados em outra Unidade Federada, recomendamos que formule consulta ao respectivo fisco, para verificar a possibilidade de adotar o procedimento indicado nas operações interestaduais.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.