Ementa

ICMS – Redução de base de cálculo (artigo 3º, inciso XIX, do Anexo II do RICMS/2000) – Saídas internas, ao abrigo da redução de base de cálculo, e saídas interestaduais – Estorno proporcional do crédito.

I. A redução de base de cálculo prevista no artigo 3º do Anexo II do RICMS/2000 beneficia apenas as operações internas com os produtos relacionados nos seus incisos, de maneira que as saídas interestaduais envolvendo produto relacionado no inciso XIX desse artigo não estão submetidas a essa redução de base de cálculo.

II. Inaplicável a redução de base de cálculo à operação não há que se cogitar da aplicação do estorno proporcional do crédito, de conformidade com os artigos 60, inciso II e parágrafo único, e 67, inciso VI, ambos do RICMS/2000.

III. Quando o contribuinte realizar tanto operações sujeitas à redução de base de cálculo do imposto sem previsão de manutenção integral do crédito quanto operações normalmente tributadas, a aplicação do artigo 66, VI, do RICMS/2000 (vedação do crédito) ou do artigo 67, VI, do mesmo regulamento (estorno do crédito) dependerá da predominância de uma ou de outra.

IV. O crédito estará limitado à carga tributária aplicada, de 7%, devendo, o que exceder a essa carga, ser estornado.

Relato

1. A Consulente, tendo por atividade a “Fabricação de massas alimentícias”, conforme CNAE (10.94-5/00), informa que: (i) industrializa diversos tipos de produtos derivados da farinha de trigo, produtos esses classificados nas NCMs 1902.11.00 e 1902.19.00 sendo os produtos assim classificados, vez que não são massas alimentícias cozidas ou recheadas, sendo as espécies de macarrão, produto principal da Consulente, por exemplo, do tipo macarrão cru; (ii) seus produtos são fabricados com a utilização das matérias-primas farinha de trigo (adquirida de moinhos, inclusive de outros Estados), corante, ovo em pó e embalagens, sendo vendidos em todos os Estados do Brasil, ora com alíquota de 7%, ora com alíquota de 12%, ora sem o imposto, quando destinados à Zona Franca de Manaus, sendo abrangidos pela substituição tributária internamente em alguns Estados da Federação; (iii) no Estado de São Paulo seus produtos não estão sujeitos à Substituição Tributária, vez que não estão contemplados pelo artigo 313-W do RICMS/2000, em conformidade com o disposto na Decisão Normativa CAT-02/2010; (iv) internamente, um de seus mercados, as saídas de massas alimentícias não cozidas, nem recheadas ou preparadas de outro modo, desde que classificadas na posição 1902.11 ou 1902.19 da NCM, possuem o benefício da redução de base de cálculo, de forma que a carga tributária resulte no percentual de 7%, prevista no artigo 3º, inciso XIX, do Anexo II do RICMS/2000; (v) por força do § 2º, do artigo mencionado, a consulente se vê obrigada a fazer o estorno de créditos no que extrapolar ao percentual da carga tributária de 7%, relativamente às suas operações internas, ou seja, em suas saídas dentro do Estado de São Paulo; (vi) vem apropriando-se integralmente do crédito do ICMS na entrada de matérias-primas e insumos utilizados na produção das mercadorias elencadas, vindo a promover o estorno proporcional às saídas internas, isto mensalmente, sendo tal procedimento decorrente do fato de que suas operações tributadas integralmente ou não tributadas, mas com direito à manutenção do crédito, são preponderantes em relação às operações internas beneficiadas com a redução de base de cálculo; (vii) sua principal matéria-prima, a farinha de trigo, é adquirida especialmente em outros Estados do Sul e Sudeste e o imposto cobrado devidamente na origem é de 12%, e, quando da entrada das matérias-primas não é possível prever, quando e em quais produtos serão utilizadas; (viii) regra geral, todas as matérias-primas serão aplicadas na produção de produtos já elencados, produtos esses que primeiramente serão estocados já acabados e atenderão pedidos, quer sejam de clientes de São Paulo, quer sejam de clientes de outros Estados da Federação, ou mesmo clientes localizados na Zona Franca de Manaus, de maneira que, tratando-se de “industrialização” para estoque, não é possível aplicar a regra dos preços mais recentes de aquisição, para fins de se apurar o valor do estorno do crédito; (ix) resta claro que, em suas operações internas, beneficiadas por redução de base de cálculo em percentual que resulte uma carga tributária de 7%, não há duvida que a consulente deve providenciar o estorno de crédito do ICMS, no que exceder ao percentual de 7%.

2. Afirma a Consulente que resta ainda dúvida quanto à interpretação da expressão “hipótese em que o estorno deverá ser proporcional à parcela correspondente à redução”, constante do inciso VI do artigo 67 do RICMS/2000, entendendo que não está correto, nas entradas de farinha de trigo cujos créditos são de 12%, fazer o estorno simplesmente de 5% (12%-7%), isto porque a legislação posta estabelece que o estorno deverá ser proporcional à parcela correspondente à redução.

2.1 Cita as Respostas às Consultas de nºs 14528/2016, 2288/2013 e 17448/2018 para dizer que o seu entendimento está em harmonia com a legislação tributária e com a melhor interpretação da Consultoria Tributária.

2.2 Cita, ainda, os itens 3.3 (Ativo Imobilizado) e 3.4 (Energia elétrica) da Decisão Normativa CAT-1/2001 e a Portaria CAT-35/2017 (Produtos têxteis) como exemplos de aplicação de regra de proporcionalidade no âmbito do crédito do imposto.

3. Diante do exposto, apresenta os seguintes questionamentos:

3.1 Se, face ao critério da preponderância, pode aproveitar o crédito integralmente do ICMS cobrado anteriormente, no momento das entradas de matérias-primas, embalagens e insumos industriais, que serão utilizados na fabricação de massas alimentícias e, no mesmo mês de competência, promover o estorno do crédito proporcionalmente à parcela correspondente à redução de base de cálculo.

3.2 Se está correto o seu entendimento de que em relação às suas operações interestaduais não cabe o estorno de créditos auferidos pelo somatório das entradas.

3.3 Se está correto o seu entendimento em relação às operações com destino à Zona Franca de Manaus, face ao disposto no § 3º do artigo 5º do Anexo I do RICMS/2000, de que não cabe o estorno de crédito de ICMS.

3.4 Quanto às saídas com redução de base de cálculo, em que não há previsão de manutenção do crédito de ICMS, se está correto o entendimento da consulente de fazer somente o estorno proporcional à parcela correspondente à redução e se está razoável a utilização de um percentual de proporcionalidade, considerando as saídas do mês.

Interpretação

4. Cabe ressaltar, preliminarmente, que a presente resposta não diz respeito ao tratamento tributário aplicável às saídas interestaduais promovidas pela Consulente nas situações constantes dos questionamentos apresentados nos subitens 3.2 e 3.3 e ao direito ao crédito nessas situações, limitando-se à questão apresentada, relativa ao estorno do crédito.

5. Isso posto, observamos que a redução de base de cálculo prevista no artigo 3º do Anexo II do RICMS/2000 beneficia apenas as operações internas com os produtos relacionados nos seus incisos, de maneira que as saídas interestaduais promovidas pela Consulente envolvendo produto relacionado no inciso XIX desse artigo não estão submetidas a redução de base de cálculo sob análise.

5.1 Inaplicável a redução de base de cálculo à operação não há que se cogitar da aplicação do estorno proporcional do crédito, de conformidade com os artigos 60, inciso II e parágrafo único, e 67, inciso VI, ambos do RICMS/2000, nas situações constantes dos subitens 3.2 e 3.3, o que responde aos questionamentos neles constantes.

6. Relativamente ao primeiro questionamento apresentado (subitem 3.1), assim preveem os artigos 66, inciso VI e §§ 1º e 3º, e 67, inciso VI e §§ 1º e 3º, ambos do RICMS/2000.

“Artigo 66 - Salvo disposição em contrário, é vedado o crédito relativo à mercadoria entrada ou adquirida, bem como ao serviço tomado (Lei 6.374/89, arts. 40 e 42, o primeiro na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, XX):

(...)

VI - para integração ou consumo em processo de industrialização ou produção rural, para comercialização ou para prestação de serviço, quando a saída do produto ou a prestação subseqüente for beneficiada com redução da base de cálculo, proporcionalmente à parcela correspondente à redução. (Inciso acrescentado pelo Decreto 50.436 de 28-12-2005; DOE 29-12-2005; efeitos a partir de 1°-04-2006)

(...)

§ 1º - A vedação do crédito estende-se ao imposto incidente sobre serviço de transporte ou de comunicação relacionado com mercadoria que vier a ter qualquer das destinações mencionadas neste artigo.

(...)

§ 3º - Uma vez provado que a mercadoria ou o serviço mencionados neste artigo tenham ficado sujeitos ao imposto por ocasião de posterior operação ou prestação ou, ainda, que tenham sido empregados em processo de industrialização do qual resulte produto cuja saída se sujeite ao imposto, pode o estabelecimento creditar-se do imposto relativo ao serviço tomado ou à respectiva entrada, na proporção quantitativa da operação ou prestação tributadas.”

“Artigo 67 - Salvo disposição em contrário, o contribuinte deverá proceder ao estorno do imposto de que se tiver creditado, sempre que o serviço tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento (Lei 6.374/89, arts. 41 e 42, o primeiro na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, XXI):

(...)

VI - for integrada ou consumida em processo de industrialização ou produção rural, ou objeto de saída ou prestação de serviço, com redução da base de cálculo, sendo esta circunstância imprevisível à data da entrada da mercadoria ou da utilização do serviço, hipótese em que o estorno deverá ser proporcional à parcela correspondente à redução. (Inciso acrescentado pelo Decreto 50.436, de 28-12-2005; DOE 29-12-2005; Efeitos a partir de 1º de abril de 2006)

(...)

§ 1º - Havendo mais de uma operação ou prestação e sendo impossível determinar a qual delas corresponde a mercadoria ou o serviço, o imposto a estornar deverá ser calculado mediante aplicação da alíquota vigente na data do estorno sobre o preço mais recente da aquisição ou do serviço tomado.

(...)

§ 3º - O estorno do crédito estende-se ao imposto incidente sobre serviço de transporte ou de comunicação relacionado com mercadoria que vier a ter qualquer das destinações mencionadas neste artigo.”

7. Conforme entendimento anteriormente expresso por este Órgão Consultivo no contexto de operações isentas e operações tributadas, quando o contribuinte realizar tanto operações sujeitas à redução de base de cálculo do imposto sem previsão de manutenção integral do crédito quanto operações normalmente tributadas, a aplicação do artigo 66, VI, do RICMS/2000 (vedação do crédito) ou do artigo 67, VI, do mesmo regulamento (estorno do crédito) dependerá da predominância de uma ou de outra.

7.1 Assim, se predominasse o montante das operações sujeitas à redução de base de cálculo sem previsão de manutenção integral do crédito, a Consulente estaria impossibilitada de efetuar o crédito integral quando da entrada das mercadorias adquiridas (poderia creditar-se, apenas, até o limite da carga tributária aplicada, que no presente caso é de 7%), e deveria aplicar a regra prevista nos §§ 1º e 3º do artigo 66 do RICMS/2000, ora transcrito, quando da realização de operações tributadas sem aplicação da redução de base de cálculo.

7.2 Como predominam as operações tributadas sem aplicação de redução de base de cálculo, conforme exposto no relato (item 1, “vi”), a Consulente poderá efetuar o crédito integral quando da entrada das mercadorias, devendo aplicar a regra prevista no artigo 67, VI e §§ 1º e 3º, do RICMS/2000, quando da saída com redução de base de cálculo sem previsão de manutenção integral do crédito que realizar, o que responde ao questionamento apresentado no subitem 3.1.

8. Quanto ao último questionamento (subitem 3.4), cabe mencionar que as respostas a consultas mencionadas pela Consulente, de nºs 14528/2016, 2288/2013 e 17448/2018, conforme trechos abaixo transcritos, não corroboram o entendimento apresentado pela Consulente (reproduzido no item 2), ao contrário, conforme trechos abaixo grifados, de maneira que o crédito estará limitado à carga tributária aplicada, de 7%, devendo, o que exceder a essa carga, ser estornado:

RC 14528/2016

“7. Dessa forma, ocorrendo aquisição de matéria-prima para a fabricação de pães de especiarias, independentemente do tratamento tributário aplicado na sua entrada, e considerando a operação interna de saída do produto final com a redução de base de cálculo prevista no artigo 3° do Anexo II do RICMS/2000, a Consulente poderá creditar-se tão-somente ao valor correspondente de 7% do valor da base cálculo do ICMS na referida operação interestadual (artigo 60, parágrafo único, do RICMS/2000).”

RC 2288/2013:

“5.1 Assim, se predominar o montante das operações sujeitas à redução de base de cálculo sem previsão de manutenção integral do crédito, a Consulente estará impossibilitada de efetuar o crédito integral quando da entrada das mercadorias adquiridas (podendo creditar-se, apenas, até o limite da carga tributária aplicada, que no presente caso é de 7%), devendo aplicar a regra prevista nos §§ 1º e 3º do artigo 66 do RICMS/2000, ora transcrito, quando da realização de operações tributadas sem aplicação da redução de base de cálculo.”

RC 17448/2018

“6. Dessa forma, considerando a situação prevista no primeiro questionamento (subitem 1.1) em que a operação interna de saída subsequente da mercadoria se dará com a redução de base de cálculo prevista no artigo 3°, incisos XVII e XVIII, do Anexo II do RICMS/2000, a Consulente poderá creditar-se tão-somente do valor correspondente a 7% do valor da base cálculo do ICMS de que decorreu a entrada da mercadoria na aquisição de outro Estado (artigo 60, parágrafo único, do RICMS/2000).”

(grifos nossos)

9. Em consonância com esse entendimento, veja-se que o Comunicado CAT-58/2009 ao esclarecer sobre estorno de crédito em situação relativa à redução de base de cálculo envolvendo outro produto (produto resultante da industrialização da mandioca) com carga tributária que resulta no percentual de 7% (artigo 43 do Anexo II do RICMS/2000), prevê em seu item 4 que “na hipótese de o contribuinte localizado em território paulista receber, com carga tributária de 12% (doze por cento), produto resultante da industrialização da mandioca proveniente de Estado que tenha implementado a redução da base de cálculo do ICMS prevista no Convênio ICMS-153/04, deverá proceder ao estorno do crédito do imposto equivalente ao percentual de 5% (cinco por cento)”.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.