Ementa

ICMS - Obrigações acessórias - Venda para entrega futura com posterior entrega diretamente ao destinatário final, por ordem do adquirente original (venda à ordem) – Vendedor remetente e adquirente original estabelecidos em São Paulo.

I. Não há óbice para que um estabelecimento adquira mercadoria para entrega em momento futuro e, além disso, solicite que a entrega seja feita em estabelecimento de terceiro, em operação de venda à ordem.

II. Após acertada a operação, poderá o fornecedor remetente emitir Nota Fiscal com natureza de "Simples Faturamento", sem destacar o imposto. No momento da efetiva saída da mercadoria para entrega no estabelecimento de terceiro, deve emitir (a) Nota Fiscal de remessa simbólica ao adquirente original, com o destaque do imposto, se for o caso, (b) Nota Fiscal de remessa por ordem de terceiro para o destinatário final, sem destaque do ICMS, para acobertar o trânsito da mercadoria (artigo 129, §§1º e 2º, 2, do RICMS/SP).

III. A emissão da Nota Fiscal de simples faturamento tem efeito eminentemente comercial. Por sua vez, a Nota Fiscal emitida pelo vendedor remetente ao destinatário final, para acompanhar o transporte da mercadoria, pode ser emitida sem o valor da operação, a fim de preservar o sigilo comercial.

IV. Também no momento da remessa, o adquirente original deve emitir Nota Fiscal em favor do destinatário final, com destaque do imposto, quando devido (artigo 129, §2º, 1, do RICMS/SP).

Relato

1. A Consulente, cuja atividade principal registrada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo – CADESP – é o “comércio atacadista de açúcar” (CNAE 46.37-1/02), questiona sobre a aplicabilidade do disposto no artigo 21 do Anexo VII do RICMS/SP sobre as operações que pretende realizar.

2. Informa que pretende abrir uma comercializadora de etanol, em um dos Municípios do Estado de São Paulo.

3. Menciona que o estabelecimento adquirirá etanol combustível diretamente de Usinas produtoras paulistas (posteriormente localizadas em outros Estados) e o revenderá para clientes também situados no Estado de São Paulo (futuramente também fora do Estado). Considerando que não possui espaço físico para o armazenamento de Etanol, pretende utilizar espaço de terceiros mediante contrato de locação ou comodato. Assim, a própria Usina vendedora cederá espaço à Consulente para a armazenagem até que a comercializadora revenda o etanol.

4. Todavia, por questões de segurança do negócio, alega não se tratar de uma operação para entrega futura prevista no artigo 129 do RICMS/SP, sendo indispensável que ocorra a efetiva transferência de propriedade do produto com a emissão de Nota Fiscal de venda e a consequente notificação de transferência de propriedade. Dessa forma, o etanol adquirido pela comercializadora (Consulente) teria a propriedade transferida, mas ficaria armazenado em espaço cedido pelas Usinas produtoras até o momento em que fosse concretizada a revenda pela Consulente a futuro comprador. Ou seja, a Usina produtora irá efetuar a própria armazenagem do etanol por ela vendido à comercializadora, mediante comodato ou locação.

5. Entende que, embora a Portaria CAT 02/2011, em seu artigo 1º, §3º, 2, dispõe que o contribuinte deve requerer inscrição específica em relação ao estabelecimento no qual armazene combustíveis líquidos ou gasosos, derivados ou não de petróleo, inclusive solventes, nafta ou outro produto apto a produzir ou formular combustível, a Consulente entende que tal dispositivo não lhe seria aplicável, já que sua operação não se trata, propriamente, do quanto ali descrito.

6. Além disso, afirma que o artigo 21 do Anexo VII do RICMS/SP, nessas hipóteses em que o estabelecimento for dotado de instalações para recebimento, armazenamento e fornecimento de combustíveis e ceder o seu espaço para depósito de combustíveis de qualquer natureza, será ele equiparado a armazém geral, para fins fiscais. Nesse cenário, alega que as Usinas produtoras de etanol, na condição de equiparadas a armazéns gerais, poderiam adotar os procedimentos indicados na legislação para armazém geral, ou seja, aqueles descritos no Anexo VII do RICMS/SP, em especial seu artigo 12 e, quando da venda e saída da armazenagem, o artigo 8º do mesmo Anexo VII do RICMS/SP.

7. Acrescenta que tal procedimento simplificaria expressivamente a operação e reduziria o fluxo documental e as burocracias relacionadas à necessidade de obtenção de inscrição estadual em localidades distintas daquela onde situada o estabelecimento sede da comercializadora que está em fase de criação por parte da Consulente, que não necessitaria obter inscrição estadual para todo e qualquer local onde o produto estivesse armazenado.

8. Assim, sugere o seguinte procedimento. A Usina produtora, ao realizar a venda do etanol à comercializadora, emitirá Nota Fiscal de saída, porém, com indicação de que a mercadoria será mantida em tanque de sua propriedade. Neste documento fiscal será destacado o ICMS, quando for o caso (seguindo estritamente a legislação relacionada – artigos 418 a 420 do RICMS/SP). Em ato seguinte, a comercializadora emitirá Nota Fiscal de remessa para armazenagem, indicando o local da Usina produtora como destinatário. Nesta Nota Fiscal não haverá o destaque do ICMS, indicando a não incidência nos termos do artigo 7º, I, do RICMS/SP. Por fim, quando da concretização da revenda do etanol pela comercializadora, a Usina produtora emitirá Nota Fiscal de retorno simbólico, sem a incidência do ICMS, e a comercializadora emitirá Nota Fiscal de venda ao novo adquirente, indicando que a mercadoria sairá direto do local da Usina (sendo que o destaque ou não do ICMS seguirá a regra aplicável ao produto, ou seja, dos artigos 418 a 420 do RICMS/SP).

9. Questiona, por fim, se, conforme seu entendimento, é aplicável, à operação anteriormente narrada, o artigo 21 do Anexo VII do RICMS/SP. Em caso negativo, indaga quais alternativas seriam viáveis, com vistas à regulamentação do procedimento que se pretende adotar.

Interpretação

10. Preliminarmente, tendo em vista que não foi objeto de questionamento e tampouco foram trazidas maiores informações acerca das operações praticadas, não serão analisados eventuais aspectos envolvendo o regime de substituição tributária. Por fim, ainda em sede preliminar, ressalta-se que a presente resposta irá se restringir às operações internas, dentro do limite territorial do Estado de São Paulo, uma vez que não foram fornecidos detalhes acerca das futuras operações interestaduais.

11. Posto isso, vale transcrever o artigo 21 do Anexo VII do RICMS/SP:

“Artigo 21 - Equipara-se a armazém geral, para efeito de aplicação da legislação tributária, o estabelecimento dotado de instalações para recebimento, armazenamento e fornecimento de combustíveis, conforme definido por órgão federal competente, para efeito deste capítulo denominado "base de distribuição", quando tenha por objeto a locação de espaço útil a terceiros, para depósito de combustíveis de qualquer natureza”.

12. Depreende-se do exposto que, para ser considerado “base de distribuição”, é necessário que o estabelecimento seja dotado de instalações para recebimento, armazenamento e fornecimento de combustíveis, conforme definido por órgão federal competente.

13. Portanto, conquanto a Consulente pretenda valer-se das regras aplicáveis a armazéns gerais, conforme disposto no artigo 21 do Anexo VII do RICMS/SP, é necessário também que o estabelecimento que realize o depósito apresente as características indicadas no item 13, de acordo com a normatização da Agência Nacional do Petróleo, Gás Natural e Combustíveis (ANP).

14. Contudo, da forma como foi exposta a presente consulta, não foi possível avaliar se as Usinas fornecedoras estão aptas a, de acordo com as normas regulatórias, realizar o armazenamento e serem consideradas base de distribuição.

15. De toda forma, salienta-se que, embora a Consulente afirme não ser aplicável o procedimento de venda para entrega futura (artigo 129, § 1º, do RICMS/SP), o que se verifica é que o referido regramento é perfeitamente aplicável ao caso da Consulente, aplicando-se conjuntamente com o de venda à ordem (artigo 129, § 2º, do RICMS/SP). Com efeito, considera-se que a Consulente irá adquirir mercadoria para entrega futura a terceiro.

16. Isso posto, recorda-se que ocorre o fato gerador do imposto na saída de mercadoria, a qualquer título, de estabelecimento de contribuinte (artigo 125, I, do RICMS/SP). Diante desse fato, é determinado que a Nota Fiscal seja emitida antes de iniciada a saída da mercadoria (artigo 125, I, do RICMS/SP).

16.1. Por outro lado, é vedada a emissão de documento fiscal que não corresponda a uma efetiva saída ou entrada de mercadoria ou a uma efetiva prestação de serviço, exceto nas hipóteses expressamente previstas na legislação (artigo 204, do RICMS/SP).

17. Diante desses regramentos, para as hipóteses de entrega futura ou de venda à ordem, foi facultado ao contribuinte emitir Nota Fiscal de simples faturamento (artigo 129, caput, do RICMS/SP), sendo vedado o destaque do imposto nessa Nota Fiscal, haja vista não se tratar do momento de ocorrência do fato gerador.

17.1. Contudo, essa faculdade está condicionada, no caso de venda para entrega futura, à emissão de Nota Fiscal, com destaque do imposto, por ocasião da saída global ou parcial da mercadoria, uma vez que é nesse momento que ocorre o fato gerador do imposto (supramencionado artigo 2º, I, do RICMS/SP).

17.2. Assim, a emissão da Nota Fiscal de simples faturamento tem justamente finalidade eminentemente comercial, como pagamento, tradição simbólica, etc.

18. Portanto, a legislação tributária paulista, para situações em que a remessa da mercadoria seja realizada em momento futuro, após sua venda, faculta, ao vendedor, a utilização das regras da “venda para entrega futura”, com emissão de Nota Fiscal de simples faturamento para facilitar-lhe questões eminentemente comerciais.

19. Para o caso em questão, como se trata de venda para entrega futura, seguida de venda à ordem (venda para entrega futura combinada com uma venda à ordem), a Consulente deverá observar a disciplina do artigo 129, caput, § 1º, juntamente com seus §§ 2º e 3º, todos do RICMS/SP. A saber:

19.1. Na venda inicial, do fornecedor para a Consulente, haverá uma venda para entrega futura, com a emissão de Nota Fiscal, com natureza de "simples faturamento", com o objetivo de registrar o acerto da operação e seu faturamento.

19.2. No momento da remessa, o vendedor remetente (fornecedor) deve:

a) Emitir Nota Fiscal de "remessa simbólica" para o adquirente original (Consulente), com destaque do ICMS, conforme § 1º combinado com o § 2º, item 2, "b"; e

b) Emitir Nota Fiscal de "remessa por ordem de terceiro" para o destinatário final (cliente da Consulente), sem destaque do ICMS, conforme § 2º, item 2, "a", para acobertar o trânsito da mercadoria – para preservar o sigilo comercial da operação, este documento fiscal pode ser (i) emitido tendo como valor o constante da Nota Fiscal do item 20.3 (abaixo); ou (ii) ser emitido sem valor (valor igual a zero), neste último caso, consignando-se a seguinte observação no campo “Informações Complementares”: “Valor desta operação é o indicado na Nota Fiscal nº (número da Nota Fiscal de venda do adquirente original para o destinatário final)”.

19.3. Também no momento da remessa, o adquirente original (Consulente) deve emitir Nota Fiscal de "venda", com destaque do ICMS, para o destinatário final, conforme § 2º, item 1.

20. Cabe destacar que este órgão consultivo tem se manifestado no sentido de que a venda à ordem pressupõe que cada um dos estabelecimentos envolvidos (vendedor remetente, adquirente original e destinatário) pertença a três titulares (empresas) distintos e também a ocorrência de duas efetivas operações de venda.

21. Ante o exposto, dá-se por respondidos os questionamentos efetuados pela Consulente.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.