Ementa

ICMS – Garantia estendida – Venda de mercadoria com extensão de garantia dada pelo vendedor mediante pagamento de preço adicional.

I. A importância cobrada a título de extensão de garantia deve ser considerada na base de cálculo do imposto estadual referente à operação para todos os fins (artigo 37, § 1º, item 1, do RICMS/2000).

II. No caso da garantia estendida ser oferecida em momento autônomo em relação ao negócio jurídico de compra e venda da mercadoria, seu valor não comporá a base de cálculo do ICMS da referida operação.

Relato

1. A Consulente, que tem como atividade principal a fabricação de componentes eletrônicos (CNAE 26.10-8/00) e, como atividade secundária, entre outras, a de manutenção e reparação de máquinas, aparelhos e materiais elétricos não especificados anteriormente (CNAE 33.13-9/99), relata que pretende começar a oferecer a seus clientes, no ato ou posteriormente à aquisição de mercadorias que comercializa, garantia estendida desses produtos.

2. Informa ainda que as operações com esses produtos (produtos elétricos-eletrônicos classificados nos códigos 9032.89.11, 8517.62.94, 8504.40.40, 8504.90.40 da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM) são internas e interestaduais e estão sujeitas ao regime de substituição tributária no Estado de São Paulo.

3. Diante do exposto, indaga se essa garantia estendida, que será cobrada, está no campo de incidência do ICMS ou do ISS. E, caso seja determinada a incidência do ICMS, se será necessário o recolhimento do diferencial de alíquotas em operações interestaduais destinadas a não contribuintes e da substituição tributária quando oferecida a um revendedor.

Interpretação

4. Muito embora o relato da Consulente seja sucinto, é possível depreender das informações prestadas que a Consulente cobrará valor adicional do consumidor para oferecer sua garantia estendida, seja ele consumidor final ou revendedor das mercadorias.

5. Neste diapasão, para se determinar o tratamento fiscal das operações praticadas pela Consulente, deve-se, inicialmente, definir a natureza jurídica da garantia estendida que oferece.

6. A garantia estendida é, segundo determinação normativa, uma forma de seguro, pago pelo consumidor, regulamentado pelo Conselho Nacional de Seguros Privados – CNSP, órgão vinculado à Superintendência de Seguros Privados – SUSEP, por meio da Resolução CNSP 296/2013.

7. Disso decorre, no tocante às operações de venda de mercadorias com garantia, realizadas pela Consulente, que o valor pago por seu cliente, a título de garantia estendida, deve ser incluído na base de cálculo do ICMS incidente sobre a venda dos produtos, tendo em vista que essa facilidade é vinculada à operação de aquisição destes produtos, de forma a representar um acréscimo ao seu preço, uma vez que o onera (artigo 37, § 1º, item 1, do RICMS/2000).

7.1. Nesse sentido segue a lição de Bernardo Ribeiro de Moraes, sempre atual:

"Há casos de consertos realizados com substituição de peças em garantia, quando tais peças são oferecidas gratuitamente, em virtude do contrato existente. Tais consertos em material devolvido pelo cliente, sem cobrança, nos produtos fabricados que, para aquele fim, são restituídos pelos adquirentes, não representa industrialização (não haverá incidência do IPI) e nem prestação de serviços (não haverá incidência do ISS, por inexistir venda de bem imaterial). Assim, os consertos gratuitos em mercadorias vendidas pelo comerciante, com a cláusula de garantia por determinado período, não incidem no ISS. O serviço é gratuito, embora o seu valor já tivesse sido previsto no preço de venda da mercadoria (na hipótese prevalece a venda e não o serviço). O ICM será recolhido pelo total da venda, incluído o preço da mercadoria e da garantia." (Bernardo Ribeiro de Moraes in Doutrina e Prática do Imposto sobre Serviços, Editora Revista dos Tribunais, 1ª edição, p. 348)

8. Cabe lembrar, por oportuno, que para a caracterização do fato gerador do ICMS são irrelevantes a validade jurídica dos atos praticados, a natureza da operação ou o título jurídico pelo qual a mercadoria, saída ou consumida no estabelecimento, tiver estado na posse do respectivo titular (artigo 2º, § 4º, do RICMS/2000 e artigo 118, inciso I, do Código Tributário Nacional). Logo, não desvirtua a operação ou afasta a ocorrência do fato gerador do imposto o fato de o valor recebido pela Consulente, sob a alcunha de garantia estendida, ser repassado, eventualmente, total ou parcialmente, a uma empresa por ela contratada, responsável pela administração dessa garantia extraordinária.

9. Destaque-se também que a Consulente deverá incluir o valor cobrado de seu cliente, a título de garantia estendida, em todos os seus documentos fiscais e contábeis, bem como na base de cálculo do ICMS referente à operação. Sendo assim, esse valor cobrado a título de garantia estendida deverá ser incluído na base de cálculo das operações interestaduais que ensejam o recolhimento do diferencial de alíquotas, nos moldes previstos pela EC 87/2015, bem como, para as operações sujeitas ao regime de substituição tributária, na base de cálculo da operação própria do substituto (Consulente).

10. Quanto à possibilidade de se oferecer garantia estendida em momento posterior ao da venda da mercadoria para seu cliente, deve-se salientar que caso a garantia estendida seja oferecida em momento autônomo não representará acréscimo ao seu preço da mercadoria negociada, não sendo possível, assim, caracterizá-la como uma facilidade que onera o seu valor. Nesse caso, esse valor não deverá ser incluído na base de cálculo do imposto, seja nas operações interestaduais que ensejam o recolhimento do diferencial de alíquotas, nos moldes previstos pela EC 87/2015, seja nas operações sujeitas ao regime de substituição tributária referente à operação própria do substituto.

10.1. Sobre este ponto, é importante frisar que, muito embora seja entendimento desta Consultoria que a contratação da garantia estendida, quando realizada de forma autônoma, não atrai a incidência do ICMS, a forma como eventuais atos ou negócios jurídicos são estruturados podem caracterizar a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo, sendo possível, nesses casos, a desconsideração do negócio jurídico por parte das autoridades fiscais (parágrafo único do artigo 116 do CTN).

10.2. Diante disso, na hipótese de serem adotadas condutas que levem os clientes a manifestar interesse na contratação da garantia estendida durante a realização, ou imediatamente após da compra da mercadoria, mas a efetivação da aquisição da garantia seja postergada, unicamente, na tentativa de desvinculá-la da compra e venda da mercadoria, e, assim, da tributação pelo ICMS, as diretrizes do parágrafo único do artigo 116 do CTN poderão ser aplicadas. Tal análise, todavia, deve ser feita, casuisticamente, no âmbito das atividades da fiscalização direta de tributos.

11. Com os esclarecimentos acima apresentados, julgam-se respondidas as indagações formuladas nesta Consulta.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.