Ementa

ICMS – Obrigações acessórias – Importação pelo regime de Depósito Aduaneiro Especial de Depósito Afiançado (DAF) – Obrigatoriedade de cumprimento de obrigações acessórias por empresa não contribuinte, mas obrigada a ter inscrição perante a SEFAZ/SP.

I. A atividade econômica de transporte aéreo de passageiros regular exige a inscrição do estabelecimento perante a SEFAZ/SP.

II. Empresa inscrita no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), mesmo sem se revestir da condição de contribuinte do ICMS, está obrigada ao cumprimento das obrigações acessórias do imposto (emissão de documentos fiscais e escrituração de livros fiscais).

III. A entrada de mercadorias importadas no estabelecimento de contribuinte habilitado no regime de Depósito Aduaneiro Especial de Depósito Afiançado (DAF), bem como a transferência de mercadorias entre seus estabelecimentos, nos termos da legislação federal, devem ser acobertadas por Notas Fiscais emitidas pelo próprio estabelecimento (artigos 125 e 136 do RICMS/2000).

IV. Os documentos fiscais emitidos no contexto em análise devem ser normalmente escriturados em livros fiscais de cada estabelecimento, nos termos da legislação estadual (artigo 213 e seguintes do RICMS/2000).

Relato

1. A Consulente, que exerce a atividade principal de transporte aéreo de passageiros regular (CNAE 51.11-1-00), informa que está habilitada no Regime Aduaneiro Especial de Depósito Afiançado (DAF), concedido pela Receita Federal do Brasil do Aeroporto Internacional de São Paulo/Guarulhos, e que, de acordo com o §3º do artigo 2º da Instrução Normativa SRF 409/2004, transcrito na consulta, está autorizada a efetivar a importação e a estocagem de equipamentos, peças e partes para manutenção de aeronaves assim como materiais de comissária, assim entendidas as mercadorias caracterizadas como catering, para uso em serviço de bordo oferecido aos passageiros, com suspensão total do pagamento dos impostos federais.

2. Observa que o Convênio ICMS 09/2005 autoriza os Estados a conceder suspensão e isenção do ICMS incidente no desembaraço aduaneiro de mercadoria ou bem importado sob o regime aduaneiro especial de DAF.

3. Relata que, tendo em vista o dinamismo das operações de transporte aéreo, especialmente com relação à constante manutenção de aeronaves, muitas vezes são necessárias as transferências de bens importados pelo regime de DAF entre os aeroportos em que a Consulente opera no país, e que, por essa razão, o § 3º do artigo 17 da Instrução Normativa SRF nº 409/2004 prevê a possibilidade de transferência dessas mercadorias entre estabelecimentos habilitados a operar o DAF, preservando-se a declaração de importação de admissão no regime, desde que entre filiais da mesma empresa.

4. Menciona que essa possibilidade foi reforçada com a edição da Instrução Normativa SRF nº 1.790/2018, que introduziu o artigo 27-A, na Instrução Normativa SRF nº 409/2004, permitindo a movimentação de bens importados entre DAFs da mesma empresa, com a suspensão de tributos e das formalidades necessárias ao controle do trânsito aduaneiro.

5. No entanto, entende que a dispensa das formalidades relativas ao controle aduaneiro, necessariamente, não implica na dispensa do cumprimento da legislação deste Estado de São Paulo, onde se encontra autorizada a operar o DAF no Aeroporto Internacional de Guarulhos/SP.

6. Sob este aspecto, observa que, por se tratar de companhia aérea que apenas opera voos internacionais, não possui inscrição estadual neste Estado de São Paulo, não podendo assim realizar a emissão de nota fiscal para que se proceda à referida transferência de bens importados pelo regime de DAF.

7. Em seguida, cita e transcreve a ementa da Resposta à Consulta 8675M1/2016, mencionando que, de acordo com o entendimento nela exarado, estando a pessoa jurídica sujeita à Inscrição Estadual e à escrituração do ICMS, caso realize alguma operação que envolva a circulação de mercadorias, ainda que não sujeita ao ICMS, esta deverá emitir a competente nota fiscal.

8. Por outro lado, ressalta que não é contribuinte do ICMS, já que apenas presta serviços de transporte aéreo internacional. E, nesse sentido, transcreve trecho da RC 131/2006, a qual, de acordo com a sua interpretação, traz entendimento da SEFAZ/SP que dispensa o cumprimento de obrigações acessórias, como a emissão de nota fiscal, em circunstâncias similares a aqui exposta, por parte de não contribuintes do ICMS:

"(...) 3. Não sendo a Consulente contribuinte do ICMS e, portanto, não inscrita no cadastro de contribuintes deste Estado, não terá que cumprir nenhuma obrigação acessória relativa a este imposto.

4. Assim, para a movimentação de seus bens, dentro do Estado de São Paulo, a Consulente poderá utilizar documento interno que, recomenda-se, contenha a indicação de que se trata de bens de propriedade da Consulente, destinados à apresentação em escolas, que retornarão ao estabelecimento de origem, bem como informações sobre o local de remessa e de destino, data do evento, descrição dos bens (denominação dos objetos, número de volumes, etc.) e características do transporte, com vias suficientes para a eventual retenção de uma delas, na hipótese de ser interpelada pela fiscalização. Devendo, nesse momento, comprovar o motivo determinante da remessa ou retorno dos referidos bens, sendo conveniente, também, a apresentação de cópia da presente resposta.

4.1. Registre-se, que essa orientação refere-se, exclusivamente, à legislação do ICMS (imposto de competência estadual), uma vez que não cabe a este órgão consultivo se pronunciar acerca da eventual necessidade de utilização de documentos relativos à fiscalização sob competência de outros entes federativos."

9. Diante do exposto, questiona:

9.1. se, considerando que exerce apenas atividade de transporte aéreo internacional de passageiros e cargas, conforme sua atividade principal descrita no CNAE, deverá possuir inscrição estadual no Estado de São Paulo para receber e enviar bens importados pelo regime de DAF;

9.2. se, com base na legislação fiscal estadual, deve emitir nota fiscal caso decida transferir bens importados pelo regime de DAF, a partir do Aeroporto Internacional de Guarulhos/SP, para outro aeroporto internacional em que possua filial e opere o referido regime aduaneiro especial em território nacional;

9.3. qual o documento fiscal apto a amparar a chegada de bens importados pelo regime de DAF oriundos de DAFs da Consulente localizados em aeroportos de outros Estados que não exigem a emissão de nota fiscal para a remessa de bens desta natureza;

9.4. se as operações de entrada e saída de bens do regime de DAF, no estabelecimento localizado no Aeroporto Internacional de Guarulhos/SP, deverão ser escrituradas, tendo em vista a suspensão da incidência do ICMS prevista no Convênio ICMS 09/2005;

9.5. se o "controle informatizado de entrada, permanência e saída de mercadorias de seus depósitos", previsto no artigo 27-A, § 1º, da Instrução Normativa SRF nº 409/2004, mostra-se suficiente para o controle e fiscalização das atividades da Consulente, ou deverá ser mantido algum outro livro fiscal exigido por este Estado.

Interpretação

10. Inicialmente, cumpre-nos apresentar esclarecimento quanto à correta interpretação da RC 131/2006, citada pela Consulente. Naquela oportunidade, este órgão consultivo manifestou-se no sentido da não obrigatoriedade do cumprimento de obrigações acessórias por parte pessoa jurídica não contribuinte do imposto e não obrigada à inscrição estadual (tratou-se, naquele caso concreto, de empresa prestadora de serviços sujeitos à incidência do ISSQN, de competência municipal).

11. Entretanto, desse entendimento não se extrai que apenas contribuintes do imposto estão sujeitos ao cumprimento de obrigações acessórias relacionadas ao ICMS, tendo em vista que a legislação do imposto determina que, em alguns casos, mesmo empresas cuja atividade econômica não se sujeitem à incidência do imposto devem providenciar sua inscrição estadual. Para a Consulente, existe a obrigatoriedade de inscrição perante a SEFAZ/SP por conta de suas atividades econômicas, que não fazem distinção entre o transporte aéreo de passageiros e de cargas intermunicipal, interestadual (ambos compreendidos no campo de incidência do ICMS) e internacional (compreendido fora do campo de incidência do ICMS). De todo modo, o transportador de carga internacional deverá se inscrever no CADESP, conforme previsão contida  no item 2 do § 1º do artigo 19 do RICMS/2000.

12. Registre-se, nesse ponto, que as obrigações acessórias têm por objeto as prestações, positivas ou negativas, previstas na legislação tributária, no interesse da arrecadação ou fiscalização do imposto estadual, conforme determina o § 2º do artigo 113 do Código Tributário Nacional (CTN), com as atribuições de deveres aos administrados (contribuintes e responsáveis), almejando documentar e registrar os fatos que possuam implicação de natureza tributária. Nesse sentido, o fato de ter que cumprir os deveres instrumentais previstos na legislação tributária paulista não significa necessariamente que possua uma obrigação principal atinente ao imposto estadual.

13. Conclui-se, portanto, que ainda que a Consulente pratique apenas operações não sujeitas ao imposto estadual, deverá providenciar sua inscrição perante a SEFAZ/SP  e cumprir as obrigações acessórias previstas no Regulamento do ICMS, uma vez que possui a obrigação de ter inscrição estadual neste Estado de São Paulo (resposta ao questionamento do subitem 9.1). Nesse sentido, transcrevemos, para maior clareza, os artigos 67 e 69 da Lei nº 6.374/1989:

"Artigo 67 - As pessoas sujeitas à inscrição no cadastro de contribuintes, conforme as operações ou prestações que realizem, ainda que não tributadas ou isentas do imposto, devem, relativamente a cada um de seus estabelecimentos, emitir documentos fiscais, manter escrituração fiscal destinada ao registro das operações ou prestações efetuadas e atender às demais exigências decorrentes de qualquer outro sistema adotado pela Administração Tributária.

(...)

Artigo 69 - O contribuinte do imposto deve cumprir as obrigações acessórias que tenham por objeto prestações, positivas ou negativas, previstas na legislação.

Parágrafo único - O disposto neste artigo, salvo disposição em contrário, aplica-se às demais pessoas inscritas ou obrigadas à inscrição no cadastro de contribuintes."

13.1. Ressalte-se que tal entendimento é implicitamente adotado na RC 8675M1/2016, que determinou a emissão do documento fiscal previsto no artigo 125, inciso I, do RICMS, por parte de empresa aérea (sem especificar se contribuinte ou não do ICMS), na remessa de provisões de bordo adquiridas no exterior para empresa de catering.

14. Observa-se também que, em regra, o desembaraço de mercadoria importada do exterior está sujeito à incidência do imposto, mesmo que realizado por não contribuinte (artigo 2º, inciso IV do RICMS/2000), mas que, por força do disposto no Convênio ICMS-09/2005 (artigo 327-A do RICMS/2000), as importações realizadas por meio do DAF, nas condições estabelecidas pelo referido convênio, gozam de suspensão, e eventualmente isenção, de tributos federais e do ICMS. Mas o próprio convênio prevê que, em determinadas situações, os tributos suspensos serão cobrados (cláusulas terceira, quinta e sexta), tornando imperioso o controle da movimentação das mercadorias importadas sob o DAF.

15. Portanto, tendo em vista que: (i) a Consulente não está dispensada do cumprimento das obrigações acessórias do ICMS, por ser obrigada a manter inscrição estadual; e (ii) existe a necessidade de controle da movimentação das mercadorias importadas sob o regime do DAF mesmo que as respectivas operações de importação e transferência usufruam, em última instância, de isenção, já que, caso descumpridas as condições estabelecidas pelo Convênio ICMS-09/2005 e pela legislação federal que disciplina a matéria os tributos serão cobrados, passamos às respostas aos questionamentos apresentados.

16.  A Consulente deverá emitir a nota fiscal prevista no artigo 125, inciso I, do RICMS/2000, com a indicação do CFOP 5.557/6.557 ("Transferência de material de uso ou consumo"), no momento da transferência das mercadorias em tela para outros estabelecimentos, observados os requisitos previstos na legislação federal correspondente e sem o destaque do imposto. Sugerimos que se faça constar no campo "Informações Complementares" os dizeres: "Movimentação de bens entre DAFs da mesma empresa permitida pelo artigo 27-A da IN SRF nº 409/2004, com suspensão do ICMS." Ressaltamos que, nos termos do próprio artigo 27-A da IN SRF nº 409/2004, apenas equipamentos, suprimentos e peças de reposição das aeronaves (inciso I do § 1º do artigo 2º) e equipamentos de reparo, manutenção e serviço (inciso II do § 1º do artigo 2º) podem ser transferidos entre estabelecimentos da mesma empresa com a suspensão de tributos (resposta ao questionamento do subitem 9.2).

17.  Caso essas transferências sejam provenientes de Estados que dispensem a emissão de documento fiscal por parte do remetente, a Consulente deverá emitir a nota fiscal prevista na alínea "a" do inciso I do artigo 136 do RICMS/2000, com a indicação do CFOP 2.557 ("Transferência de material de uso ou consumo"), para registrar a entrada da mercadoria em seu estabelecimento (subitem 9.3).

18. A Consulente também deverá realizar a escrituração de suas operações de transferências de mercadorias nos termos da legislação do ICMS (artigo 213 e seguintes do RICMS/2000), notadamente o controle quanto à entrada e saída de mercadorias de seus estabelecimentos, mesmo que tais operações sejam realizadas ao amparo da suspensão da incidência do ICMS prevista no Convênio ICMS 09/2005 (subitem 9.4). Desse modo, o controle informatizado de entrada, permanência e saída de mercadorias de seus depósitos, previsto no artigo 27-A, § 1º, da IN SRF nº 409/2004, mostra-se insuficiente para o controle e fiscalização das atividades da Consulente quanto às obrigações referentes ao ICMS (subitem 9.5).

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.