Ementa

ICMS – Aquisição de gado bovino em pé deste e de outros Estados – Exportação – Situações diversas.

I. A venda de gado bovino em pé para o exterior (com o benefício da não incidência, previsto no artigo 7º, inciso V, do RICMS/2000), é hipótese de interrupção de diferimento, nos termos do item 1 do parágrafo único do artigo 429 do RICMS/2000. Contudo, é dispensado o recolhimento do imposto diferido nesta hipótese, diante da previsão no artigo 68 do RICMS/2000 de admissão de manutenção do crédito.

II. Na hipótese de aquisição de gado em pé bovino por empresa comercial exportadora, oriundo de produtores rurais paulistas, que efetuam a venda com fim específico de exportação (CFOP 5.501) ao abrigo da não incidência do ICMS (artigo 7°, § 1°, item 1, "a", do RICMS/2000), em que não se efetiva a exportação de parte de tal gado, reintroduzida no mercado interno, considera-se que o imposto devido nas sucessivas saídas de gado em pé bovino, que não foi efetivamente exportado, possui o benefício do diferimento, conforme artigo 364 do RICMS/2000. Nessa hipótese, a ocorrência (não exportação de parte das mercadorias) deve ser registrada no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências (RUDFTO) da empresa comercial exportadora.

III. Em regra, o direito ao crédito do imposto relativo à entrada de mercadoria no estabelecimento de contribuinte paulista, remetida por contribuinte estabelecido em outro Estado, é limitado à importância correspondente à aplicação da alíquota de 12% (doze por cento) sobre o valor da operação.

IV. Na aquisição interestadual de gado bovino, em que o Estado de origem tenha fixado pauta fiscal superior à estabelecida em lei complementar ou em acordo firmado entre os Estados, o contribuinte paulista apenas pode se apropriar do crédito correspondente até o valor fixado em pauta paulista e/ou o montante do preço corrente de mercado (Comunicado CAT 74/1994).

V. Caso o contribuinte comprove, através de documentos comerciais hábeis, o valor pago na aquisição dos bovinos, o direito ao crédito do imposto relativo à referida entrada, deverá ser calculado sobre o valor da operação.

VI. Caso tenha sido destacado, em documento fiscal, valor superior ao efetivamente cobrado pelo Estado de origem, o excesso não poderá ser apropriado como crédito pelo estabelecimento paulista adquirente (artigo 61, § 5º do RICMS/2000).

Relato

1. A Consulente, por sua matriz, cuja atividade principal é a "fabricação de produtos de carne" (CNAE 10.13-9/01), segundo consulta ao CADESP, informa que possui filial comercial exportadora localizada no Estado de São Paulo, a qual exerce a atividade de comércio de gado bovino vivo para o exterior.

2. Relata que tal filial adquire gado bovino vivo (NCM 0102.29.90) de produtores rurais localizados no estado de São Paulo e também de outras Unidades de Federação para serem exportados pelo Porto de São Sebastião/SP.

3. Informa que, por motivos comerciais ou de saúde dos animais, uma parte do gado bovino adquirido não está apta para ser exportada ou o gado não foi adquirido internamente em São Paulo com a finalidade específica para exportação.

4. Diante disso, apresenta as seguintes situações, relativamente às quais questiona se seu entendimento da legislação está correto.

4.1. Situação 1: Aquisição de gado bovino em pé pela filial (comercial exportadora) da Consulente, sendo tal mercadoria proveniente de produtores rurais paulistas, que efetuam a venda com diferimento do ICMS, previsto no artigo 364 do RICMS/2000.

4.1.1. A Consulente informa que sua filial registra a entrada do gado bovino em pé com o CFOP 1.102 (compra para comercialização), e, como tal mercadoria será revendida para o exterior, com o benefício da não-incidência – artigo 7º, inciso V, do RICMS/2000 – a filial registra a saída de tal mercadoria com o CFOP 7.102 (venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros), considerando que tal gado será exportado.

4.1.2. Entende a Consulente que, nesse caso, não há exigência de ICMS, seja do produtor rural remetente ou da filial da Consulente, pois embora seja hipótese de interrupção de diferimento, o item 1 do parágrafo único do artigo 429 do RICMS/2000 concede a dispensa do recolhimento quando a legislação admitir a manutenção do crédito (que está prevista no artigo 68 do RICMS/2000).

4.2. Situação 2: Aquisição de gado bovino em pé pela filial (comercial exportadora) da Consulente, oriundo de produtores rurais paulistas, que efetuam a venda com fim específico de exportação (CFOP 5.501) ao amparo da não incidência do ICMS (artigo 7°, § 1°, item 1, "a", do RICMS/2000).

4.2.1. A Consulente relata que, em tal situação, sua filial registra a entrada das mercadorias com o CFOP 1.501 (entrada de mercadoria recebida com fim específico de exportação). Entretanto, por motivos comerciais ou de saúde dos animais, parte desse gado não é exportada, e posteriormente tal gado é revendido dentro do Estado de São Paulo.

4.2.2. Assim, diante do artigo 445 do RICMS/2000, que dispõe sobre a obrigatoriedade do recolhimento do imposto devido nos casos em que não se efetivar a exportação, e do artigo 364 do RICMS/2000, que trata do diferimento do ICMS nas sucessivas saídas de gado bovino em pé, a Consulente questiona se pode considerar, na situação em análise, que o imposto devido pelas sucessivas saídas de gado bovino em pé possui o benefício do diferimento.

4.3. Situação 3: Aquisição pela filial (comercial exportadora) da Consulente de gado bovino em pé, proveniente de outros Estados, acompanhado de Nota Fiscal que consigna o fim específico de exportação de tal mercadoria. Entretanto, por motivos comerciais ou de saúde dos animais, parte desse gado não é exportada, e posteriormente tal gado é revendido dentro do Estado de São Paulo.

4.4. Entende a Consulente que é "dever do Produtor Remetente recolher o ICMS sobre a exportação não realizada", e que a filial da Consulente poderá se creditar desse ICMS pago no Estado de origem, com base "no documento fiscal complementar do imposto emitido pelo Remetente e enviado junto com a guia e seu respectivo comprovante de pagamento".

Interpretação

5. Primeiramente, registre-se que nesta resposta não será abordada a hipótese de perda do gado, antes ou depois da entrada no estabelecimento da Consulente, pois conforme relato todo o gado não apto a exportação é revendido no Estado de São Paulo.

6. Quanto à "Situação 1", que trata de aquisição de gado bovino em pé pela filial (comercial exportadora) da Consulente, sendo tal mercadoria proveniente de produtores rurais paulistas, que efetuam a venda com diferimento do ICMS, previsto no artigo 364 do RICMS/2000, passamos a expor o que segue.

7. A Consulente informa que sua filial registra a saída de tal gado bovino em pé sob o CFOP 7.102 ("Venda de Mercadoria Adquirida ou recebida de terceiros"), já que tal gado será vendido para o exterior (com o benefício da não incidência, previsto no artigo 7º, inciso V, do RICMS/2000) e que entende que, relativamente a tal situação, não há exigência de ICMS, seja do produtor rural remetente ou da filial da Consulente, pois embora seja hipótese de interrupção de diferimento, o item 1 do parágrafo único do artigo 429 do RICMS/2000 concede a dispensa do recolhimento quando a legislação admitir a manutenção do crédito, que, no caso, está prevista no artigo 68 do RICMS/2000.

8. De fato, as saídas de mercadorias para exportação estão amparadas pela não incidência do ICMS, nos termos do artigo 7º, inciso V, do RICMS/2000, e pela manutenção integral do crédito, conforme estabelece o artigo 68, inciso I, do mesmo Regulamento.

9. Por sua vez, o inciso I do artigo 364 do RICMS/2000 estabelece que o lançamento do imposto incidente nas sucessivas operações com gado em pé bovino fica diferido para o momento em que ocorrer a saída de gado em pé com destino: (i) a outro Estado; (ii) ao exterior; e (iii) a consumidor.

10. Assim, uma vez que a interrupção do diferimento do lançamento do imposto referente ao gado em pé se dá na saída deste com destino ao exterior e, uma vez que o artigo 429, parágrafo único, "item 1", do RICMS/2000, prevê que o pagamento do imposto diferido fica dispensado quando, em saída subsequente isenta ou não tributada, a legislação admitir a manutenção integral do crédito (que é o caso da hipótese ora tratada, como visto), fica a Consulente dispensada de efetuar o lançamento do imposto, quando o gado recebido de produtor paulista com diferimento do ICMS for exportado.

11. Quanto à "Situação 2" apresentada pela Consulente, que trata de gado em pé bovino adquirido por sua filial (comercial exportadora) de produtores rurais paulistas, que efetuam a venda com fim específico de exportação (CFOP 5.501), ao abrigo da não incidência do ICMS, conforme disposto no artigo 7°, § 1°, item 1, alínea "a", do RICMS/2000, em que não se efetiva a exportação de parte das mercadorias, reintroduzida no mercado interno (venda dentro do Estado de São Paulo), passamos às seguintes considerações.

12. O artigo 445 do RICMS/2000 determina que, se a mercadoria remetida com fim específico de exportação for reintroduzida no mercado interno, o estabelecimento remetente paulista fica obrigado ao recolhimento do imposto devido.

13. No caso em análise, embora a remessa tenha sido efetuada com fim específico de exportação, esta não se efetivou para parte das mercadorias, concretizando-se, de fato, uma operação interna de venda de gado em pé do produtor rural paulista para a filial da Consulente relativamente à parte não exportada. Assim, partindo do pressuposto de que se trata de operação enquadrada no artigo 364 do RICMS/2000, que dispõe sobre diferimento do ICMS nas sucessivas saídas de gado bovino em pé, não há que se falar em imposto devido relativamente à parte do gado bovino em pé não exportado.

14. Ressalte-se que a ocorrência (não exportação de parte das mercadorias) deve ser registrada no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências (RUDFTO) da filial da Consulente.

15. Por sua vez, a situação descrita pela Consulente como "Situação 3" trata de aquisição pela filial (comercial exportadora) da Consulente de gado bovino em pé, proveniente de outros Estados, acompanhado de Nota Fiscal que consigna o fim específico de exportação, em que não se efetiva a exportação de parte das mercadorias, reintroduzida no mercado interno (venda dentro do Estado de São Paulo).

16. A Consulente entende que é "dever do Produtor Remetente recolher o ICMS sobre a exportação não realizada", e que a filial da Consulente poderá se creditar desse ICMS pago no Estado de origem, com base "no documento fiscal complementar do imposto emitido pelo Remetente e enviado junto com a guia e seu respectivo comprovante de pagamento".

17. De fato, conforme estabelece o inciso III da Cláusula sexta do Convênio 84/2009, o estabelecimento remetente fica obrigado ao recolhimento do imposto devido, no caso em que não se efetivar a exportação em virtude de reintrodução da mercadoria no mercado interno. Entretanto, considerando que o imposto é devido pelo remetente a outra Unidade da Federação, recomendamos que, em caso de dúvida, seja consultado o respectivo fisco.

18. Da mesma forma, quanto ao documento fiscal mencionado no item 16 da presente resposta, ressaltamos que a esta Consultoria Tributária compete o esclarecimento de dúvida relativa à legislação estadual paulista (artigo 510 do RICMS/2000) e que nossas orientações somente prevalecem dentro do território paulista, em virtude da limitação da competência outorgada pela Constituição Federal e da autonomia das unidades federadas. Assim, as dúvidas da Consulente que envolvem outro Estado devem ser encaminhadas ao setor apropriado daquele Estado.

19. E, por fim, tendo em vista o questionamento sobre crédito que a filial da Consulente eventualmente tenha relativamente ao ICMS pago no Estado de origem, passamos a tecer os seguintes comentários sobre a pauta fiscal.

20. O artigo 46 do RICMS/2000 dispõe que a Secretaria da Fazenda pode estabelecer um valor mínimo para determinadas operações ou prestações, o qual, relativamente às operações com gado e carne, foi implementado pela Portaria CAT 29/2018. Entretanto, conforme o §3º do artigo 46 do RICMS/2000, a aplicação de pauta fiscal em operações ou prestações interestaduais depende de celebração de acordo entre os Estados envolvidos.

21. Sendo assim, o Comunicado CAT 74/1994 esclarece que, em relação às operações com mercadorias advindas de outros Estados, em que o imposto tenha sido cobrado com base em pauta fiscal daquele Estado (esta não objeto de acordo), o contribuinte paulista apenas pode se apropriar do crédito correspondente até o valor fixado em pauta paulista e/ou o montante do preço corrente de mercado.

22. Diante disso, verifica-se que a pauta fiscal é um instrumento que tanto visa coibir o subfaturamento nas operações de saída de mercadorias de contribuinte deste Estado como também acaba por coibir o superfaturamento nas operações de entrada de mercadorias neste Estado. Contudo, a pauta fiscal é uma presunção relativa, podendo o contribuinte se valer do valor real da operação, desde que comprove, por todos os meios de prova admitidos, que o efetivo valor da operação é o declarado nos respectivos documentos.

23. Dessa forma, quanto ao crédito em si, reitera-se que, em regra, o direito ao crédito do imposto relativo à entrada de mercadoria no estabelecimento de contribuinte paulista, remetida por contribuinte situado em outro Estado, é limitado à importância correspondente à aplicação da alíquota de 12% sobre o valor da operação; entretanto, como disposto no Comunicado CAT 74/1994, quando o imposto incidente sobre essas operações interestaduais tenha sido cobrado por pauta fiscal do outro Estado, ao contribuinte paulista é apenas admitido, como base do crédito do ICMS, valor até o montante do preço corrente de mercado e/ou pauta paulista.

24. Sendo assim, e tendo em vista que a pauta fiscal paulista é mera presunção relativa, caso o contribuinte comprove, por todos os meios de provas em direito admitidos e, em especial, por meio de documentos comerciais hábeis, que o valor pago na aquisição da mercadoria advinda de outro Estado foi, de fato, superior àquele constante da pauta paulista, o direito ao crédito do imposto relativo à referida entrada da mercadoria deverá ser calculado normalmente sobre o valor da operação. Caso contrário, isso é, na impossibilidade de comprovação, utiliza-se o valor pago até o limite do montante fixado na pauta paulista.

25. No entanto, caso o Estado de origem tenha fixado base de cálculo superior à estabelecida em lei complementar ou em acordo firmado entre os Estados, o excesso não poderá ser apropriado como crédito pelo estabelecimento paulista adquirente, conforme disposto no artigo 61, §§ 5º e 6º, do RICMS/2000:

"Artigo 61 – Para a compensação, será assegurado ao contribuinte, salvo disposição em contrário, o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado, nos termos do item 2 do § 1º do artigo 59, relativamente a mercadoria entrada, real ou simbolicamente, em seu estabelecimento, ou a serviço a ele prestado, em razão de operações ou prestações regulares e tributadas.

(...)

§ 5º - Se o imposto for destacado a maior do que o devido no documento fiscal, o excesso não será apropriado como crédito.

§ 6º - O disposto no parágrafo anterior também se aplicará quando, em operação interestadual, o Estado de origem fixar base de cálculo superior à estabelecida em lei complementar ou em acordo firmado entre os Estados."

26. É de se notar que o artigo 61 do RICMS/2000, em seu caput, assegura ao contribuinte o direito de creditar-se do "imposto anteriormente cobrado", estabelecendo também, pela redação de seu § 5º, que "se o imposto for destacado a maior do que o devido no documento fiscal, o excesso não será apropriado como crédito".

27. Assim, caso o ICMS da operação de venda do gado em pé à Consulente seja cobrado em quantia inferior à destacada no respectivo documento fiscal, por força de previsão de aplicação de benefício concedido unilateralmente pelo Estado de origem, a Consulente só terá direito a se creditar do valor do imposto efetivamente cobrado no Estado de origem.

28. Por sua vez, nas ocasiões em que o valor pago na aquisição da mercadoria advinda de outro Estado seja igual ou inferior àquele constante da pauta paulista, o direito ao crédito do imposto relativo à referida entrada da mercadoria deverá ser calculado integralmente sobre o valor da operação (isso é prevalece o valor efetivamente pago independentemente da presunção relativa da pauta fiscal).

29. Melhor explicando, uma vez comprovado o valor real da operação (por contrato, comprovante de pagamento, Nota Fiscal do produtor, eventual Nota Fiscal Complementar deste, dentre outros documentos comprobatórios), então:

(a) se o valor da pauta do Estado de origem (constante da Nota Fiscal emitida pelo produtor) for maior que o valor da operação, a Consulente não poderá apropriar-se do excesso (diferença entre o valor da pauta de origem e o valor da operação);

(b) se o valor da operação for maior que o valor da pauta do Estado de origem (constante da Nota Fiscal emitida pelo produtor), a Consulente poderá se valer do crédito referente ao valor da operação, desde que o outro Estado tenha efetivamente cobrado o imposto sobre o valor da operação (com as devidas comprovações, reitera-se).

30. Entretanto, caso o contribuinte paulista não consiga efetuar a prova do valor real da operação, então, o valor do crédito será tomado com base no valor da pauta fiscal paulista até o limite do valor efetivamente cobrado pelo Estado de origem.

31. Por fim, cabe ressaltar que a Consulente deve atentar para eventuais alterações em relação ao reconhecimento de benefícios fiscais concedidos unilateralmente pelo Estado de origem, em virtude da implementação do Convênio ICMS 190/2017.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.