Ementa

ICMS – Substituição tributária – Operações com produtos alimentícios - Aquisição por supermercado que irá utilizá-los, de forma secundária, como insumos na preparação de refeições – Redução de base de cálculo no fornecimento de alimentação – Dados cadastrais.

I. A operação de aquisição de produtos alimentícios por supermercados, que serão tanto comercializados como também utilizados na atividade secundária de fornecimento de alimentação, está sujeita à sistemática da substituição tributária.

II. Relativamente à parcela dos produtos empregados efetivamente como insumos no fornecimento de alimentação (sua atividade secundária), o adquirente (supermercado) deve observar o procedimento previsto no artigo 272 do RICMS/2000 para se aproveitar do crédito fiscal, quando admitido, do imposto relativo ao ICMS próprio e substituição tributária por meio do cálculo simplificado da aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo que seria atribuída à operação própria do remetente, caso estivesse submetida ao regime comum de tributação.

III. Somente se enquadra no conceito de “fornecimento de alimentação” a venda a varejo de produtos alimentícios que sejam consumidos no próprio estabelecimento em que foram adquiridos, estando esse serviço sujeito à incidência do ICMS, podendo ser aplicado, em tese, o benefício da redução da base de cálculo nos termos do artigo 17 do Anexo II do RICMS/2000.

IV. O contribuinte deverá providenciar a inclusão todas as suas atividades econômicas exercidas, principal e secundárias, em seus registros cadastrais, inclusive quanto à atividade secundária de “fornecimento de alimentação”.

Relato

1. A Consulente, que exerce como única atividade o comércio varejista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios – supermercados (CNAE 47.11-3/02), relata que possui dentro de seus estabelecimentos seções de frios e laticínios, açougue, padaria, confeitaria, rotisserie, lanchonete, restaurante, magazine, hortifruti, floricultura, etc.

2. Informa que adquire diversas mercadorias que serão modificadas e transformadas, em seus estabelecimentos, através do cozimento, assamento e fritura, ou adicionados a outros ingredientes, para posterior revenda, que ora serão consumidos no próprio estabelecimento, ora levados pelo cliente para consumo em outro local. Como exemplos, cita nhoque de batata cozido, massa de lasanha cozida, ravióli de carne cozido, capelete de carne cozido, coxinha de carne, de frango e bolinha de queijo, todos classificados na posição 1902 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM).

3. Expõe seu entendimento, que, segundo afirma, está em consonância com precedentes deste órgão consultivo (cita especificamente a RC 14843/2017), de que as aquisições de mercadorias destinadas à integração ou ao consumo no preparo de lanches e refeições não estão sujeitas ao regime da substituição tributária, com fundamento no inciso I do artigo 264 do RICMS/2000. Ressalta, ainda, que as saídas desses produtos após modificação de seu estado original são tributadas nos termos do artigo 17 do Anexo II do RICMS/2000, ou seja, com benefício de redução de 30% da base de cálculo, e que aquelas envolvendo produtos comercializados em suas rotisseries e levados pelos clientes para consumo fora do supermercado, são tributadas normalmente com a aplicação da alíquota interna de 18%.

4. Esclarece, contudo, que seus fornecedores não entendem dessa forma, uma vez que, segundo eles, a atividade da Consulente não se caracteriza como de hotéis, bares, restaurantes e lanchonetes (nos termos dos precedentes desta Consultoria), e por isso retêm antecipadamente o imposto em razão da sistemática da substituição tributária.

5. Diante do exposto, apresenta os seguintes questionamentos:

5.1. O entendimento de seus fornecedores está correto?

5.2. Se correto o entendimento do fornecedor, há bitributação nas operações realizadas pela Consulente, tendo em vista a retenção antecipada do imposto e também a nova retenção, por parte da Consulente, nos termos do artigo 17 do Anexo II do RICMS/2000?

5.3. Se incorreto o entendimento do fornecedor, não deve ser aplicado o regime da substituição tributária nas aquisições desses insumos/matérias primas?

5.4. É necessário incluir em nosso registro cadastral os CNAEs de todas essas atividades exercidas em nossos estabelecimentos, para fazer jus ao pleito da não aplicabilidade da substituição tributária?

Interpretação

6. Preliminarmente, ressaltamos que o CNAE registrado por contribuinte deve refletir a atividade econômica principal do estabelecimento, o que não impede a realização de outras atividades secundárias, que também devem ser registradas. Portanto, independente do entendimento apresentado na presente resposta, a Consulente deverá providenciar a inclusão de todas as atividades que desenvolve no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), nos termos da Portaria CAT-92/1998, Anexo III, artigo 12, inciso II, alínea “h”, sem prejuízo do disposto no § 3º do artigo 29 do RICMS/2000.

7. Em se tratando da questão central trazida pela Consulente, é preciso pontuar que há precedentes publicados por esta Consultoria referente à não aplicação da substituição tributária nas aquisições de produtos alimentícios utilizados como insumos/ingredientes no preparo de refeições (por exemplo, a própria RC 14843/2017 citada no relato). Entretanto, esses precedentes estabeleceram as premissas de que o adquirente, cuja atividade principal era a de restaurantes, bares, lanchonetes e similares: (i) adquiria produtos relacionados no § 1º do artigo 313-W do RICMS/2000 que seriam empregados como insumo na preparação ou produção de lanches/refeições; e (ii) não revendiam esses produtos na mesma forma em que foram adquiridos, empregando-os, na sua totalidade, no preparo de refeições.

8. Ademais, cumpre esclarecer que somente se enquadra no conceito de “fornecimento de alimentação” a venda a varejo de produtos alimentícios que sejam consumidos no próprio estabelecimento em que foram adquiridos. Ou seja, tais precedentes cuidaram de tratar de uma situação pontual relacionada a contribuintes que têm como principal atividade econômica o fornecimento de alimentação.

9. Nota-se, portanto, que apesar do entendimento exarado em precedentes, a situação específica em que a Consulente opera não atende às premissas indicadas no item anterior. Isso porque:

9.1. presume-se que as mercadorias utilizadas na preparação de refeições (que foram citadas apenas exemplificativamente) também são normalmente comercializadas pela Consulente, já que a própria atividade de comércio desenvolvida por ela abrange, com predominância, produtos alimentícios;

9.2. além da possibilidade desses alimentos preparados serem consumidos no próprio estabelecimento da Consulente, também foi dito que eles podem ser levados por clientes para consumo em outros lugares, o que caracteriza uma típica atividade de circulação de mercadorias e não de fornecimento de alimentação, independente de ter havido processo de cozimento em seu estabelecimento. Ademais, o relato não é exato quanto a quais tipos de mercadorias são consumidas em seu estabelecimento e quais são adquiridas para consumo em outro local (e se por exemplo, as mercadorias são oferecidas nas prateleiras do supermercado), e de que forma a Consulente viabiliza o consumo em seu próprio estabelecimento (se há um espaço físico para o funcionamento do restaurante em separado);

9.3. a atividade de fornecimento de alimentação nem é passível, em tese, de ser exercida pela Consulente, tendo em vista que a única atividade econômica que consta em seus registros cadastrais é a de comércio varejista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios – supermercados (CNAE 47.11-3/02). E, mesmo havendo a sua inclusão como atividade secundária, presume-se que seja realizada de modo acessório à atividade principal e preponderante, que é a de comércio varejista (supermercado).

10. Tendo em vista, portanto, que (i) a forma com que a Consulente realiza suas atividades não atende às premissas estabelecidas em precedentes deste órgão consultivo; e (ii) imprecisões no relato apresentado e no registro cadastral da Consulente não permitem a identificação, com clareza, da forma com que ela desenvolve suas atividades, conclui-se que as aquisições de produtos alimentícios (ou qualquer outro tipo de mercadoria), que são normalmente comercializados pela Consulente, estão sujeitas ao regime da substituição tributária, caso haja tal previsão no RICMS/2000, devendo o imposto ser retido antecipadamente pelo remetente (fornecedor).

11. Na eventualidade de parte dessas mercadorias serem efetivamente utilizadas como insumo na atividade de fornecimento de alimentação devidamente regularizada, e atendidos os requisitos apontados nesta resposta, a Consulente deverá observar o procedimento previsto no artigo 272 do RICMS/2000 para se aproveitar do crédito fiscal, quando admitido, do imposto relativo ao ICMS próprio e substituição tributária (apenas dos produtos empregados como insumos no fornecimento de alimentação) por meio do calculo simplificado da aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo que seria atribuída à operação própria do remetente, caso estivesse submetida ao regime comum de tributação. Dessa forma, não haverá que se falar em bitributação das operações da Consulente. Todavia, o fornecimento da alimentação (relativo à refeição – produto distinto dos insumos utilizados na sua preparação), por sua vez, estará sujeito à incidência do ICMS, nos termos do inciso I do artigo 1º do RICMS/2000, podendo ser aplicado, em tese, o benefício da redução da base de cálculo nos termos do artigo 17 do Anexo II do RICMS/2000, desde que regularizada a situação cadastral da Consulente.

12. Por fim, informamos a título sugestivo que a Consulente poderá pleitear junto à Secretaria da Fazenda a concessão de uma inscrição estadual própria para seu estabelecimento que exercer a atividade de fornecimento de alimentação (destinando um espaço físico em separado para esta atividade), visando uma melhor adequação de cada uma dessas atividades às correspondentes obrigações tributárias.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.