Ementa

ICMS – Exportação indireta – Não efetivação da exportação – Responsabilidade pelo recolhimento do ICMS.

I. A comercial exportadora situada neste Estado é responsável pelo recolhimento do imposto referente à saída de mercadoria destinada a entreposto aduaneiro para formação de lote de exportação, caso a exportação não seja efetivada em 90 dias contados da emissão da nota fiscal referente à remessa (artigo 445 do RICMS/2000 e cláusula terceira do Convênio 83/2006).

Relato

1. A Consulente, que exerce a atividade principal de representante comercial e agente do comércio de peças e acessórios novos e usados para veículos automotores (CNAE 45.30-7/06), e de forma secundária o comércio atacadista de diversos tipos de mercadorias, relata que adquiriu mercadoria de fornecedor situado no Estado do Mato Grosso, com o fim específico de formação de lote para exportação, sendo a mercadoria entregue diretamente em entreposto aduaneiro situado no Estado do Paraná.

2. Cita o artigo 445 do RICMS/2000 e questiona se haverá a obrigatoriedade de recolhimento do ICMS referente a essa operação, caso a exportação não se efetive dentro de 90 dias e, em resposta afirmativa, quem seria o responsável por esse recolhimento, a Consulente (comercial exportadora) ou seu fornecedor situado no Mato Grosso.

Interpretação

3. Preliminarmente, observamos que o relato apresentado pela Consulente é sintético e não fornece informações detalhadas a respeito da operação objeto da dúvida. Ademais, tendo em vista que a operação em tela envolve estabelecimentos situados em três Estados distintos, o escopo da presente resposta restará limitado, uma vez que a este órgão consultivo compete a análise, apenas, quanto à interpretação e aplicação da legislação tributária no âmbito do Estado de São Paulo.

4. De todo modo, considerando que: (i) a operação em tela envolve uma exportação indireta, disciplinada por meio do Convênio ICMS-84/2009 (e, no âmbito do Estado de São Paulo, dos artigos 439 a 446 do RICMS/2000); (ii) que o fornecedor situado no Estado do Mato Grosso assume a condição de “estabelecimento remetente”; e (iii) que a Consulente, comercial exportadora, de “estabelecimento destinatário” (ambas as definições estabelecidas pelo referido convênio), entendemos que o questionamento apresentado – qual seja, a responsabilidade pelo recolhimento do ICMS em caso de não efetivação da exportação no prazo determinado – é passível de análise, ao menos em parte, por esta consultoria, não obstante a brevidade do relato.

5. Ressalte-se, mais uma vez, que a presente resposta não abordará aspectos relacionados à validade e correção dos procedimentos adotados pelos demais envolvidos na operação (principalmente quanto ao estabelecimento remetente mato-grossense), tanto quanto ao cumprimento da obrigação principal como das acessórias, seja pela falta de informações a respeito, seja pelo fato de, como já dito, a matéria ser de responsabilidade do fisco do Estado em que se situam os demais envolvidos. Nesse sentido, o próprio Convênio ICMS-84/2009 dispõe a respeito, em suas Cláusulas décima e décima primeira, transcritas a seguir:

"Cláusula décima Na operação de remessa com o fim específico de exportação em que o adquirente da mercadoria determinar a entrega em local diverso do seu estabelecimento, serão observadas as legislações tributárias das unidades federadas envolvidas, inclusive quanto ao local de entrega.

Cláusula décima primeira Para efeito dos procedimentos disciplinados nas cláusulas anteriores, quando o remetente e o destinatário situarem-se em unidades federadas distintas, poderá o fisco do remetente instituir regime especial."

Caso existam dúvidas com relação aos procedimentos aplicáveis aos demais envolvidos na operação (fornecedor e entreposto aduaneiro), os respectivos fiscos dos Estados em que eles se situam devem ser consultados.

6. Isso posto, convém esclarecer como este órgão consultivo compreendeu o modus operandi da operação relatada. O estabelecimento situado no Estado do Mato Grosso (doravante chamado de “fornecedor”) realiza uma operação de venda de mercadoria para a Consulente, comercial exportadora, que por sua vez remete essa mercadoria para entreposto aduaneiro situado no Estado do Paraná, com o fim específico de formação de lote para posterior exportação. A mercadoria, contudo, é remetida diretamente do fornecedor para o entreposto aduaneiro, sem entrar fisicamente no estabelecimento da Consulente. As remessas da mercadoria entre o fornecedor e a Consulente e entre a Consulente e o entreposto aduaneiro, portanto, são simbólicas.

6.1. Mesmo sem haver esse trânsito pelo estabelecimento paulista, é certo que há a ocorrência de duas operações de circulação de mercadoria (simbólicas) na situação em tela: (i) remessa da mercadoria pelo fornecedor ao estabelecimento da Consulente; e (ii) remessa da mercadoria pela Consulente ao entreposto aduaneiro paranaense, para a formação de lote para posterior exportação. Embora tais operações, em regra, situem-se fora do campo de incidência do ICMS (artigo 3º, inciso II c/c Parágrafo único da Lei Complementar nº 87/1996), elas devem observar procedimentos distintos: no primeiro caso, aquele previsto no já citado Convênio ICMS-84/2009, e no segundo, no Convênio ICMS-83/2006, que dispõe sobre procedimentos de controle das remessas de mercadorias para formação de lote de exportação em recintos alfandegados.

7. Conforme já mencionado, não nos manifestaremos acerca do cumprimento das obrigações principal e acessórias referentes à operação de remessa da mercadoria pelo fornecedor ao estabelecimento da Consulente, regulada pelo Convênio ICMS-84/2009, por se tratar de matéria de competência do fisco do Estado de origem da mercadoria. Por outro lado, cabe à Consulente a observância do disposto no Convênio ICMS-83/2006, referente à remessa da mercadoria ao entreposto aduaneiro paranaense, nos termos da legislação paulista.

8. Desse modo, essa operação deve ser acobertada por nota fiscal emitida pela Consulente nos termos do artigo 440-A do RICMS/2000 (Cláusula primeira do Convênio ICMS-83/2006), sem destaque do valor do imposto e contendo as demais informações indicadas no referido dispositivo. No tocante ao CFOP a ser utilizado, observamos que não existe um específico para a remessa simbólica de mercadorias para formação de lote de exportação. Assim, deve ser indicado nesse documento fiscal o CFOP 6.505 (“Remessa de mercadorias, adquiridas ou recebidas de terceiros, para formação de lote de exportação”), sendo incluída no campo “Informações Complementares” a informação de que a mercadoria foi remetida diretamente pelo fornecedor situado em outro Estado, fazendo referência à respectiva nota fiscal e a esta resposta.

9. No momento da efetiva exportação, a Consulente deverá emitir o documento fiscal nos termos do artigo 440-B do RICMS/2000 (Cláusula segunda do Convênio ICMS-83/2006). Caso a exportação não seja efetivada no tempo previsto pela legislação será aplicável o artigo 445 do RICMS/2000, citado pela Consulente e transcrito abaixo para maior clareza:

“Artigo 445 - O estabelecimento remetente deste Estado fica obrigado ao recolhimento do imposto devido, com observância do disposto no artigo 5°, em relação às saídas previstas no § 1° do artigo 7° e no artigo 440-A, nos casos em que não se efetivar a exportação (Lei 6.374/89, arts. 6º e 59, e Convênio ICMS-113/96, cláusulas sexta, com alteração do Convênio ICMS-34/98, oitava e nona e Convênio ICMS-83/06, cláusula terceira): (Redação dada ao "caput" do artigo pelo Decreto 51.300 de 23-11-2006; DOE 24-11-2006; efeitos a partir de 1º-11-2006)

I - após decorrido o prazo de:

a) 180 (cento e oitenta) dias, contados da data da saída da mercadoria do seu estabelecimento, tratando-se de saídas previstas no § 1° do artigo 7°;

b) 90 (noventa) dias, contados da data da emissão da primeira Nota Fiscal de remessa para formação do lote, tratando-se de saídas previstas no artigo 440-A;

II - em razão de perda da mercadoria, qualquer que seja a causa;

III - em virtude de reintrodução da mercadoria no mercado interno, ressalvado o disposto no § 3°” (grifos nossos)

10. Depreende-se que o dispositivo transcrito faz referência, de fato, a duas obrigações distintas na hipótese de não efetivação da exportação, sendo a primeira referente à saída do fornecedor destinada à empresa comercial exportadora (§ 1º do inciso 7º do RICMS/2000) e a segunda referente à saída da comercial exportadora destinada à formação de lote para posterior exportação (artigo 440-A do RICMS/2000), em consonância com o já apresentado no subitem 6.1 supra.

11. Ressalte-se, contudo, que o mesmo artigo 445 estabelece tais obrigações apenas para remetente situado no Estado de São Paulo. Logo, como no caso em análise as operações com a mercadoria a ser exportada são realizadas por contribuintes distintos e situados em diferentes Unidades da Federação (fornecedor e Consulente), caberá à Consulente, tão somente, a responsabilidade pelo recolhimento do imposto referente à saída da mercadoria destinada ao entreposto aduaneiro paranaense.

12. Em conclusão, e respondendo objetivamente ao questionamento apresentado, informamos que na hipótese da exportação da mercadoria enviada para formação de lote não ser realizada dentro de 90 (noventa) dias, contados da data da emissão da primeira nota fiscal de remessa para formação do lote, prevista no artigo 440-A do RICMS/2000, ficará a Consulente responsável pelo recolhimento do ICMS devido por essa operação (saída destinada ao entreposto aduaneiro paranaense, para formação de lote de exportação), na forma estabelecida pelo artigo 445 do RICMS/2000 (com fulcro na cláusula terceira do Convênio 83/2006).

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.