Ementa

ICMS – Operações internas e interestaduais com lubrificantes realizadas por contribuinte substituído – Crédito do imposto – Ressarcimento – EFD.

I. Nas operações de entrada de combustíveis, derivados ou não de petróleo, e lubrificantes, devem ser utilizados os CFOPs 1.650/2.650/3.650.

II. O contribuinte substituído, ao realizar operações internas, não tem direito ao aproveitamento do crédito referente às operações de aquisição de mercadorias sujeitas à substituição tributária, cujo imposto foi retido antecipadamente pelo substituto tributário.

III. Todavia, na hipótese de revenda interestadual de mercadorias adquiridas com o imposto retido antecipadamente em razão do regime da substituição tributária, o contribuinte substituído fará jus ao ressarcimento do imposto retido por sujeição passiva por substituição, bem como ao aproveitamento do crédito do imposto das operações próprias, quando admitido, previsto no artigo 271 do RICMS/2000, nos termos da nova Portaria CAT-42/2018.

IV. O imposto não incide nas operações interestaduais com operações interestaduais lubrificantes derivados do petróleo (artigo 7º do RICMS/2000).

V. Para o aproveitamento do crédito referente à prestação de serviço de transporte de mercadorias, o contribuinte substituído deverá observar a disciplina prevista na legislação e comprovar documentalmente que foi o efetivo tomador da prestação de serviço.

Relato

1. A Consulente, que exerce as atividades de comércio varejista e atacadista de lubrificantes (CNAEs 47.32-6/00 e 46.81-8/05, respectivamente), relata que adquire óleos lubrificantes, derivados ou não do petróleo, em operações internas e interestaduais, revendendo-os também em operações internas e interestaduais.

2. Informa que nos exercícios de 2015, 2016 e 2017 realizou tais operações utilizando os CFOPs incorretos, além de não ter escriturado tanto o crédito do imposto referente às aquisições das mercadorias e às prestações de serviço de transporte tomados, como os débitos referentes às vendas realizadas. Consequentemente, tem dúvidas quanto aos procedimentos a serem adotados para a correção de tais situações, quanto à correta escrituração fiscal das operações, o adequado lançamento do valor do imposto (crédito e débito) e o pedido de ressarcimento do imposto recolhido antecipadamente por substituição tributária, nas hipóteses de vendas interestaduais.

3. Diante do exposto, apresenta os seguintes questionamentos acerca da matéria em tela:

3.1. Os CFOPs corretos referentes a tais operações são os "1 ou 2.6.**  e 5 ou 6.6**", e não os "1.40* , 2.40*, 5.40.*  e 6.40*" efetivamente utilizados?

3.2. Nas vendas interestaduais de lubrificantes não derivados do petróleo, o contribuinte tem direito de fazer o crédito do ICMS relativo à operação de aquisição e se ressarcir do imposto retido em “Outros Créditos”?  A operação própria é tributada e o imposto é retido por substituição tributária, de acordo com a legislação do Estado de destino?

3.3. Nas operações interestaduais com lubrificantes derivados de petróleo não há destaque do ICMS relativo à operação própria, e quanto à substituição tributária deve ser observada a legislação do Estado de destino dos produtos?

3.4. Sempre que a Consulente for promover uma operação de saída de lubrificante não derivado do petróleo para outra Unidade da Federação deve desfazer o regime de substituição tributária anterior, creditando-se do imposto cobrado na operação de compra do produto e se ressarcindo do imposto cobrado por substituição tributária, em “Outros Créditos”? O valor desse crédito deve levar em conta a última compra, proporcionalmente?

3.5. A operação de saída interestadual de óleo lubrificante não derivado de petróleo é tributada e deve ser retido o ICMS antecipadamente, por substituição tributária, de acordo com a legislação do Estado de destino?

3.6. A empresa tem direito ao crédito relativo ao transporte referente às mercadorias adquiridas sob o regime da substituição tributária, desde que seja a tomadora do serviço e cumpridos os demais requisitos?

3.7. Em uma operação de compra em que não venha destacado na NF-e o ICMS da operação própria relativa à aquisição de óleo lubrificante não derivado do petróleo, a empresa pode se creditar do valor correspondente a 12% sobre o valor da NF-e de compra, se a operação for interestadual, e a 18%, se a operação for interna, sempre proporcionalmente e levando em conta a aquisição mais recente?

3.8. Tendo em vista a grande quantidade de equívocos quanto aos procedimentos adotados, sem possibilidade de correção por lançamento extemporâneo, a empresa pode pedir autorização para substituir da EFD, nos termos do artigo 266 do RICMS/2000?

Interpretação

4. Inicialmente, cumpre-nos esclarecer que a matéria objeto das dúvidas apresentadas encontra-se, em grande parte, disciplinada pela legislação pertinente. Observa-se que a Consulente não menciona qualquer ato normativo em seu relato que houvesse fundamentado seu entendimento acerca do assunto em tela (exceção feita ao artigo 266 do RICMS/2000). Nesse sentido, a presente resposta limitar-se-á a, quando for o caso, indicar (ou transcrever, se conveniente) o dispositivo normativo que contém a resposta ao respectivo questionamento, uma vez que a adequação dos atos praticados ou pretendidos pela Consulente à legislação tributária estadual é tarefa que antecede a formulação da consulta e que está reservada à própria Consulente ou a seus colaboradores. Caso a Consulente, após consultar a legislação, permaneça com alguma dúvida específica quanto à sua interpretação e aplicação, poderá formular nova consulta, indicando claramente o dispositivo correspondente e o motivo da dúvida, conforme previsto no artigo 510 e seguintes do RICMS/2000.

5. Com relação ao CFOP correto a ser utilizado nas entradas de lubrificantes no estabelecimento da Consulente (subitem 3.1), nos termos do disposto no Anexo V do RICMS/2000, confirmamos que devem ser utilizados aqueles do grupo 1.650/2.650/3.650, referentes a “Entradas de combustíveis, derivados ou não de petróleo, e lubrificantes”, por serem mais específicos que aqueles do grupo 1.400/2.400, referentes a “Entradas de mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária”.

6. No que tange ao direito ao aproveitamento do crédito do imposto referente às aquisições de mercadorias (ponto abordado nos subitem 3.2), esclarecemos que tal direito está condicionado à observância dos requisitos gerais previstos na legislação do imposto, com fundamento no princípio da não-cumulatividade, especificamente nos artigos 59 a 68 do RICMS/2000. Dentre esses requisitos, destaca-se a realização de operações ou prestações subsequentes regulares e normalmente tributadas com as mercadorias adquiridas (artigo 61, in fine, RICMS/2000).

6.1. Entretanto, é importante ressaltar que a sistemática de compensação de crédito e débito do imposto não se aplica ao contribuinte que adquire mercadorias com o imposto retido em razão do regime da substituição tributária, ou seja, o substituído. Isso porque, conforme a própria sistemática desse regime, o substituído já adquire a mercadoria com o imposto devido por sua operação própria retido pelo substituto, não havendo falar em posterior necessidade de compensação. A legislação do imposto dispõe a esse respeito no artigo 278 do RICMS/2000:

"Artigo 278 - O contribuinte substituído, relativamente às operações com mercadoria ou prestações de serviço recebidas com imposto retido, escriturará o livro Registro de Entradas e o Registro de Saídas na forma prevista neste regulamento, com utilização da coluna "Outras", respectivamente, de "Operações ou Prestações sem Crédito do Imposto" e "Operações ou Prestações sem Débito do Imposto" (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º, e Ajuste SINIEF-4/93, cláusula sexta, com alteração do Ajuste SINIEF-2/96, cláusula segunda)." (grifos nossos)

6.2. Nas operações internas com lubrificantes, derivados ou não do petróleo, é aplicável o regime da substituição tributária, conforme entendimento exposto na RC 16229/2017, formulada pela própria Consulente. Dessa forma, tendo em vista que as operações em análise sujeitam-se à substituição tributária, e assumindo a Consulente a condição de substituída em tais operações, não é possível o aproveitamento do crédito referente às aquisições de tais mercadorias, quando as operações subsequentes forem internas.

7. Quanto aos questionamentos dos subitens 3.2 e 3.4, na hipótese de revenda dessas mercadorias em operações interestaduais, a Consulente deverá realizar a retenção normal do imposto devido pela operação própria ao Estado de São Paulo, se for o caso, e também daquele devido sobre a operação subsequente devido pelo adquirente situado em outro Estado, se houver acordo com o Estado de destino. Nesse caso, restará configurada hipótese de ressarcimento do imposto retido antecipadamente, com fundamento no artigo 269, inciso IV, do RICMS/2000, que prevê que o estabelecimento do contribuinte substituído, que receber mercadoria com imposto retido, poderá ressarcir-se do valor do imposto retido ou da parcela do imposto retido em favor deste Estado, referente à operação subsequente, quando promover saída para estabelecimento de contribuinte situado em outro Estado.

7.1 Porém, por se tratar de ressarcimento de períodos e anos anteriores, a Consulente deve observar a nova Portaria CAT-42/2018, que disciplina o procedimento referente ao ressarcimento do imposto retido por sujeição passiva substituição tributária. Dessa forma, remetemos a Consulente ao ato normativo indicado, para que proceda conforme seu regramento expresso, ressaltando-se que em relação aos fatos ensejadores anteriores a 01-05-2018, é obrigatória, ao contribuinte substituído, a aplicação retroativa do método de apuração do ressarcimento previsto Portaria CAT 42/2018, salvo se já houver se creditado, requerido ou utilizado valor a ressarcir por sistema diverso de apuração, em data anterior à da publicação desta Portaria (artigo 1º, § 1º, das Disposições Transitórias da Portaria CAT-42/2018).

7.2 Ademais, caber frisar que a nova Portaria CAT-42/2018 permite tanto o ressarcimento do imposto retido por sujeição passiva substituição tributária, bem como o aproveitamento do crédito do imposto das operações próprias, quando admitido, previsto no artigo 271 do RICMS/2000 pelo contribuinte substituído. Neste sentido, aconselha-se que a Consulente faça o download dos manuais da Portaria CAT-42/2018, disponíveis no sítio da internet em: https://portal.fazenda.sp.gov.br (clicando em “Catálogo de Serviços” - “ST – Substituição Tributária” - “Downloads”).

8. Quanto à aplicabilidade do regime da substituição tributária em operações interestaduais (questionamento contido nos subitens 3.2, 3.3 e 3.5), confirmamos que a retenção do imposto antecipado em favor de outro Estado, na condição de substituto tributário, deve observar a legislação do Estado de destino da mercadoria (item 1 do parágrafo único do artigo 261 do Regulamento do ICMS-RICMS/2000). No caso específico das operações com lubrificantes, deve ser observada, no que couber, a disciplina do Convênio ICMS-110/2007, que dispõe sobre o regime de substituição tributária nas operações com combustíveis e lubrificantes, derivados ou não de petróleo e com outros produtos. Caso haja dúvida em tais situações, o fisco do Estado de destino deverá ser consultado.

9. Ademais, no que diz respeito à incidência do imposto nas operações interestaduais (questionamento dos subitens 3.3 e 3.5), o inciso III do artigo 7º do RICMS/2000 expressamente dispõe a respeito:

“SEÇÃO II - DA NÃO-INCIDÊNCIA

Artigo 7º - O imposto não incide sobre (Lei Complementar federal 87/96, art. 3º, Lei 6.374/89, art. 4º, na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, III; Convênios ICM-12/75, ICMS-37/90, ICMS-124/93, cláusula primeira, V, 1, e ICMS-113/96, cláusula primeira, parágrafo único):

(...)

VI - a saída com destino a outro Estado de energia elétrica ou de petróleo, inclusive lubrificante ou combustível líqüido ou gasoso, dele derivados;" (g.n.)

Atente-se, apenas, que tal hipótese de não incidência aplica-se somente às operações interestaduais com lubrificantes derivados do petróleo. Caso os lubrificantes não sejam derivados do petróleo, a operação será normalmente tributada. Ademais, nos termos do inciso III do § 1º do artigo 3º da Lei Complementar nº 87/1996, quando estes lubrificantes derivados do petróleo não forem destinados à comercialização ou à industrialização, caberá o imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente.

10. Com relação ao direito ao aproveitamento do crédito do imposto referente às prestações de serviço de transporte das mercadorias adquiridas, sendo a Consulente a tomadora do serviço (subitem 3.6), esclarecemos que as condições para seu aproveitamento são as mesmas aplicáveis ao crédito relativo à aquisição de mercadorias, conforme já brevemente exposto no item 6 nesta resposta. Portanto, desde que a Consulente seja a efetiva tomadora do serviço do transporte, comprovado documentalmente, e as mercadorias envolvidas nessa prestação, mesmo que adquiridas sob o regime da substituição tributária (no caso, lubrificantes, efetivamente sujeitos a esse regime), sejam objeto de saídas regularmente tributadas, o crédito destacado no documento fiscal relativo à prestação do serviço poderá ser aproveitado, observados os requisitos gerais para o aproveitamento do crédito previstos na legislação e ao disposto na Decisão Normativa CAT-07/2015. Quanto à escrituração de crédito extemporâneo, recomendamos a leitura da Decisão Normativa CAT-01/2001, especificamente seu item VI.

11. Não ficou claro o motivo pelo qual determinados documentos fiscais referentes a aquisições realizadas pela Consulente não possuem o valor do imposto destacado (subitem 3.7), uma vez que tal hipótese pode decorrer de diversas circunstâncias, como, por exemplo, a não incidência do ICMS em tais operações ou mesmo erro no documento causado pelo emitente. Também não restou esclarecido se esta aquisição de óleo lubrificante não derivado do petróleo deu-se diretamente de contribuinte substituto ou substituído, e se estes produtos especificamente serão revendidos para dentro ou para fora do Estado de São Paulo. Deste modo, tendo em vista a falta de esclarecimento quanto à matéria de fato e de direito (inciso II do artigo 513 do RICMS/2000), considera-se prejudicado o questionamento contido no referido subitem.

12. Por fim, esclarecemos que em face dos limites das atribuições dessa Consultoria Tributária (artigo 56 do Decreto nº 60.812/2014), a verificação da regularidade de eventuais créditos, a análise dos livros e documentos fiscais relacionados às operações relatadas e a autorização para a reconstituição da escrita fiscal (subitem 3.8) só poderão ser realizadas sob a orientação do órgão executivo tributário. Nesse sentido, é responsabilidade da Diretoria Executiva da Administração Tributária (DEAT), por meio de seus postos fiscais, nos termos do disposto nos artigos 33 e seguintes do Decreto n.º 60.812/2014, analisar e orientar os contribuintes sobre esses tipos questões.

12.1. Ademais, depreende-se que o relato apresentado expõe não apenas questões de natureza técnico-operacional, como o procedimento a ser observado para a reconstituição da escrita fiscal, mas também, possivelmente, hipóteses de não recolhimento do imposto devido por parte da Consulente (não escrituração do débito referente a operações com mercadorias).

12.2. Dessa forma, a Consulente deverá comparecer ao Posto Fiscal ao qual se vinculam suas atividades, seja para solicitar orientações quanto a procedimentos de cunho técnico-operacional, seja para a regularização de sua situação tributária, ao abrigo da denúncia espontânea (artigo 529 do RICMS/2000).

13. Diante do exposto, consideramos respondidas as dúvidas apresentadas.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.