RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA N° 169/2006, de 19 de Janeiro de 2011

ICMS - Diferencial de alíquotas - O diferencial de alíquotas incidente sobre as operações e prestações interestaduais não é devido quando a alíquota interna é igual ou inferior à interestadual, ou ainda se a legislação paulista prevê que, caso fosse interna, a operação ou prestação seria albergada por isenção ou não incidência (artigo 117 do RICMS/2000) - É devido o diferencial de alíquotas quando a operação ou prestação interestadual for isenta ou não tributada mas a legislação paulista previr que, caso fosse interna, essa operação ou prestação seria tributada (artigo 117 do RICMS/2000).

1. A Consulente, comerciante varejista de gás liquefeito de petróleo (GLP), expõe algumas hipóteses em que dá entrada, em seus diversos estabelecimentos, de bens e mercadorias oriundos de outros Estados, indagando a respeito da obrigatoriedade de recolhimento do diferencial de alíquotas em cada caso.

2. Relata que recebe bens e mercadorias destinados a uso, consumo ou integração ao ativo permanente oriundos tanto de transferência de outros estabelecimentos a ela pertencentes localizados em outros Estados quanto de aquisição junto a fornecedores também situados fora do território paulista.

3. Informa também que centraliza a atividade de acondicionamento do GLP em botijões em um único estabelecimento localizado neste Estado, ao qual denomina "base engarrafadora". Nesse estabelecimento, pois, a Consulente dá entrada de botijões vazios oriundos dos outros estabelecimentos a ela pertencentes, localizados neste e em outros Estados, mediante operações que entende isentas, por força do disposto no Convênio ICMS-88/91 e no artigo 82 do Anexo I do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), aprovado pelo Decreto 45.490, de 30 de novembro de 2000. Após o acondicionamento do GLP nesses botijões, eles são devolvidos aos estabelecimentos originariamente remetentes para posterior comercialização. Para realizar essas operações, a Consulente contrata empresa transportadora, que emite Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas (CTRC) em favor do aludido estabelecimento centralizador.

4. Expõe ainda que ao vender o GLP envasado em botijões a clientes localizados em outros Estados recebe em retorno botijões vazios. Nesses casos, "via de regra, a mesma transportadora que realizou o percurso da ida, realizará o transporte da volta, emitindo CTRC".

5. Diante disso, indaga:

a) se "o termo ‘entrada’ contido no artigo 2º, inciso VI do RICMS/SP, relativamente ao pagamento do ‘diferencial de alíquota’ compreende tanto a aquisição (compra) como o recebimento em transferência";

b) se é devido o diferencial de alíquotas na entrada por transferência de bens destinados a uso, consumo ou integração ao ativo permanente oriundos de estabelecimentos pertencentes à Consulente localizados em outros Estados;

c) se é devido o diferencial de alíquotas nas aquisições de bens ou mercadorias destinados a uso, consumo ou integração ao ativo permanente junto a fornecedores situados em outros Estados, na hipótese de "o documento fiscal de origem não possuir base de cálculo (seja por isenção, não-incidência, ou qualquer situação onde não haja a tributação, ou ainda pelo fato desse fornecedor estar enquadrado como ‘microempresa’ no Estado onde está inscrito)";

d) se é devido o diferencial de alíquotas na utilização de serviços de transporte para a remessa de botijões vazios dos estabelecimentos da Consulente localizados em outros Estados a seu estabelecimento centralizador ("base engarrafadora") localizado neste Estado, conforme relatado no item 3 desta resposta;

e) se é devido o diferencial de alíquotas na utilização de serviços de transporte para o retorno de botijões vazios ao estabelecimento da Consulente oriundos de seus clientes localizados em outros Estados.

6. O diferencial de alíquotas está previsto no artigo 2º, VI e XIV do RICMS/2000, combinado com seu § 5º, a seguir reproduzidos:

"Artigo 2º - Ocorre o fato gerador do imposto:

(...)

VI - na entrada, em estabelecimento de contribuinte, de mercadoria oriunda de outro Estado destinada a uso ou consumo ou ao ativo permanente;

(...)

XIV - na utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação se tenha iniciado em outro Estado e não esteja vinculada a operação ou prestação subseqüente alcançada pela incidência do imposto;

(...)

§ 5º - Nas hipóteses dos incisos VI e XIV, a obrigação do contribuinte consistirá, afinal, em pagar o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual."

7. O "caput" do artigo 117 do RICMS/2000, por sua vez, estabelece o seguinte:

"Artigo 117 - Em caso de entrada, real ou simbólica, de mercadoria oriunda de outro Estado, destinada a uso, consumo ou integração no ativo imobilizado, ou de utilização de serviço cuja prestação se tiver iniciado fora do território paulista e não estiver vinculada a operação ou prestação subseqüente alcançada pela incidência do imposto, sendo a alíquota interna superior à interestadual, o contribuinte deverá escriturar no livro Registro de Apuração do ICMS, no período em que a mercadoria tiver entrado ou tiver sido tomado o serviço (Lei 6.374/89, art. 59):

I - como crédito, no quadro "Crédito do Imposto - Outros Créditos", com a expressão "Inciso I do Art. 117 do RICMS", o valor do imposto pago em outro Estado, relativo à respectiva operação ou prestação;

II - como débito, no quadro "Débito do Imposto - Outros Débitos", com a expressão "Inciso II do Art. 117 do RICMS", o valor do imposto decorrente da aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo correspondente à operação ou prestação aludida no inciso anterior." (nossos grifos).

8. Dessa forma, a aquisição de bens ou mercadorias oriundos de outro Estado destinados a uso, consumo ou integração ao ativo permanente, bem como a utilização de serviços cuja prestação tenha se iniciado fora do território paulista e não vinculados a operação ou prestação tributada subsequente, gera ao adquirente paulista contribuinte a obrigação de recolher a diferença entre o valor do imposto decorrente da aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo correspondente à operação ou prestação e o valor do imposto pago ao outro Estado, na forma prevista no artigo 117 do RICMS/2000.

9. Esclareça-se, a esse respeito, em resposta à indagação transcrita no subitem 5.a, acima, que o termo "entrada" que figura nos dispositivos acima reproduzidos abrange não só aquela decorrente de aquisição de terceiros, mas ainda a resultante de transferência entre estabelecimentos do mesmo titular.

10. Observe-se, contudo, que essa obrigação não se aplica quando a alíquota interna for igual ou inferior à alíquota interestadual, consoante se conclui do retroaludido artigo 117 do RICMS/2000.

11. Nesse sentido, conforme reiteradas manifestações deste órgão consultivo, não há também obrigação de recolher o diferencial de alíquotas quando a legislação paulista previr que a operação, se fosse interna, seria albergada por isenção ou não incidência.

12. É o que se dá na hipótese mencionada no subitem 5.b desta resposta, isto é, quando há recebimento por transferência interestadual entre estabelecimentos do mesmo titular de bens destinados a uso, consumo ou integração ao ativo imobilizado, pois as operações internas com esses bens estão fora do campo de incidência do imposto, nos termos do artigo 7º, XIV e XV, do RICMS/2000.

13. Já a hipótese exposta no subitem 5.c, acima, corresponde a uma situação distinta. Trata-se de operação interestadual por meio da qual a Consulente adquire bens ou mercadorias de fornecedores situados em outros Estados, em que "o documento fiscal de origem não possuir base de cálculo (seja por isenção, não-incidência, ou qualquer situação onde não haja a tributação, ou ainda pelo fato desse fornecedor estar enquadrado como ‘microempresa’ no Estado onde está inscrito)". Nesse caso, é a operação interestadual que foi albergada por isenção ou não incidência.

14. Aqui devem ser aplicados os mesmos critérios apresentados anteriormente. Se a legislação paulista previr que a operação, se fosse interna, estaria albergada por isenção ou não incidência, não incide o imposto a título de diferencial de alíquotas. Todavia, se o tratamento interno dessas hipóteses, consoante dispuser a legislação paulista, for de incidência, o diferencial de alíquotas é devido mediante o cálculo explicado no item 8, acima, e a alíquota interestadual será aquela que normalmente seria adotada na operação interestadual caso não houvesse a concessão de benefício fiscal pelo Estado de origem. Nessa hipótese, o diferencial de alíquotas somente deixará de ser devido se a legislação assim dispuser expressamente.

15. O mesmo procedimento deverá ser adotado se o remetente do bem estiver sujeito ao regime do Simples Nacional, conforme prevê, aliás, o § 5º do artigo 117 do RICMS/2000:

"Artigo 117 - (...)

§ 5° - Na hipótese de o remetente da mercadoria localizado em outro Estado ou o prestador do serviço estar sujeito ao Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - "Simples Nacional", o contribuinte deverá escriturar no livro Registro de Apuração do ICMS, no período em que a mercadoria tiver entrado ou tiver sido tomado o serviço:

1 - como crédito, no quadro "Crédito do Imposto - Outros Créditos", com a expressão "Inciso II do Art. 117 do RICMS", o valor do imposto resultante da aplicação da alíquota interestadual de 12% (doze por cento) sobre a base de cálculo correspondente à respectiva operação ou prestação;

2 - como débito, no quadro "Débito do Imposto - Outros Débitos", com a expressão "Inciso II do Art. 117 do RICMS", o valor do imposto decorrente da aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo correspondente à operação ou prestação aludida no item 1."

16. Enfim, nas hipóteses apresentadas no subitem 5.c, acima, o diferencial de alíquotas somente deixará de ser devido se a legislação assim previr expressamente, ou ainda se a legislação paulista determinar que, caso fosse interna, a operação seria albergada por isenção ou não incidência.

17. Quanto às indagações reproduzidas nos subitens 5.d e 5.e desta resposta, esclarecemos que, nos termos do artigo 2º, XIV, do RICMS/2000, o diferencial de alíquotas incidente na utilização por contribuinte paulista de serviços iniciados em outro Estado somente será devido se a prestação não estiver vinculada a operação ou prestação tributada subsequente.

18. Não parece ser o que ocorre nos casos consultados. Com efeito, os botijões transportados até o estabelecimento da Consulente serão, conforme seu relato, destinados ao envasamento do GLP a ser por ela comercializado. Trata-se, pois, de prestação de serviço de transporte vinculada a posterior operação tributada.

19. De todo modo, observamos que a alíquota interna aplicável ao serviço de transporte (12%, conforme artigo 54, I, do RICMS/2000) tem o mesmo valor da alíquota aplicável às prestações interestaduais (12%, de acordo com o artigo 1º da Resolução do Senado Federal 22/1989). Isso afasta a incidência do diferencial de alíquotas, pois a diferença entre as alíquotas interna e interestadual nessas hipóteses é nula.

20. Ficam os efeitos da presente resposta, excepcionalmente, estendidos aos estabelecimentos da Consulente com os seguintes números de inscrição: 100.985.596.111; 442.007.897.116; 407.013.538.116; 454.014.820.117; 633.021. 299.110; 582.023.440.115; 645.016.392.114; 635.492.838.110; 113.520.950.114; 116.675.564.115; 647.020.003.118; 645.457.450.112; 116.911.356.112; 116.905. 090.110; 206.011.734.115; 177.040.044.116; 244.186.306.117; 442.029.223.114; 513.007.217.113; 335.034.145.113; 113.832.473.111; 114.184.313.110; 495.070. 413.116; 209.246.671.114; 636.279.144.114; 669.364.327.119; 165.121.373.112; 181.290.609.119; 637.114.079.116; 116.771.810.117; 572.062.220.116; 116.865. 381.111.

21. Recomendamos à Consulente que procure os Postos Fiscais aos quais estiverem vinculadas suas atividades a fim de regularizar os procedimentos adotados que estejam em desacordo com a presente resposta, valendo-se para isso da denúncia espontânea de que trata o artigo 529 do RICMS/2000, inclusive em relação aos estabelecimentos com inscrição estadual suspensa ou baixada.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.