ICMS – Mercadorias adquiridas dentro do Estado e em outros Estados constantes dos §§ 1º dos artigos 313-Z9 a 313-Z17 do RICMS/2000 para distribuição gratuita a título de brindes para consumidores e usuários finais deste Estado – Aplicabilidade do tratamento tributário específico para distribuição de brindes por conta própria, constante dos artigos 455 a 457 do RICMS/2000 – Inaplicabilidade das substituições tributárias previstas nos artigos 313-Z9 a 313-Z17 do RICMS/2000 e, consequentemente, inaplicabilidade também do recolhimento antecipado do imposto previsto no artigo 426-A do RICMS/2000 quando da aquisição, de outros Estados, de mercadorias constantes dos parágrafos primeiros dos artigos 313-Z9 a 313-Z17 do RICMS/2000, para distribuição a título de brindes.

1. A Consulente, entidade representativa de "empresas que comercializam seus produtos através do canal de venda direta ou porta-a-porta (distribuição de bens e serviços constituído por pessoas físicas autônomas, independentes, que atuam sem exclusividade, com empresas, marcas ou segmentos)", informa que:

(i) a valorização dos revendedores dos produtos de suas associadas "através de prêmios e brindes tem se mostrado um instrumento eficaz para motivá-los e realçar a aproximação" entre as empresas e os revendedores de seus produtos;

(ii) dessa forma, "algumas das associadas da Consulente distribuem brindes aos revendedores de seus produtos como forma de incentivar o seu comércio", sendo que os "referidos brindes (p. ex.: ferro elétrico, televisores, panelas, aspirador de pó, cafeteira, etc.) não constituem objeto normal da atividade das associadas da Consulente, ou seja, essas mercadorias não são objeto de seu comércio";

(iii) "esses brindes são adquiridos de fabricantes estabelecidos em diversos Estados da Federação (operações internas e interestaduais), sendo destinados a estabelecimento paulista das associadas da Consulente, donde haverá operação subsequente, remetendo-se os mesmos a seus destinatários finais, ou seja, as revendedoras (es) ambulantes premiadas", seguindo os seguintes fluxos:

"Fluxo 1: aquisição de brinde de fabricante paulista para distribuição em São Paulo (aquisição de brindes de fabricante paulista por estabelecimento paulista e distribuição para revendedor autônomo paulista):

(...)

Fluxo 2: aquisição de brinde de fabricante de outra unidade da Federação para distribuição em São Paulo (aquisição de brindes de fabricante de outra unidade da Federação por estabelecimento paulista e distribuição para revendedor autônomo paulista):

(...)";

(iv) "com o advento da substituição tributária no território paulista, notadamente, as alterações promovidas pelo Decreto nº 54.251, de 17 de abril de 2009, embora essas mercadorias não sejam objeto de uma operação mercantil subsequente, nem mesmo constituam objeto normal das atividades das associadas da Consulente, os fabricantes de brindes das mesmas, estabelecidos dentro do Estado de São Paulo, têm destacado e recolhido o ICMS substituição tributária (ICMS-ST), fazendo incidir margem de valor agregado (IVA-ST) sobre mercadorias que serão distribuídas como brindes, ou seja, mercadorias adquiridas para distribuição gratuita a consumidor ou usuário final";

(v) "quando adquiridos brindes de fabricante localizado em outra unidade da Federação e não recolhido o imposto devido por substituição tributária, na forma da legislação paulista, esses brindes sofrem a incidência do ICMS-ST ao ingressarem em estabelecimento do adquirente paulista (antecipação tributária)."

2. Faz referência aos artigos 313-Z9 a 313-Z17, 426-A, § 1º, 272, bem como aos artigos 455 a 457, todos do RICMS/2000, para comentar que:

(i) "como se dessume do disposto no artigo 455 e seguintes do RICMS/SP, ainda que haja uma operação entre o fabricante de brindes e o estabelecimento adquirente das associadas da Consulente, as operações subsequentes com brindes pressupõem a distribuição gratuita a consumidor ou usuário final";

(ii) "as associadas da Consulente, ao adquirirem as mercadorias do fabricante para posterior distribuição como brindes, não agregam qualquer valor aos mesmos, desde sua aquisição até a sua distribuição ao consumidor final";

(iii) "respeitando o disposto nos artigos 117 e 456, II, do RICMS/SP, quando devido, recolhem eventual diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual, incluindo ainda na base de cálculo do imposto o valor do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, mas, de qualquer forma, não se beneficiam com qualquer agregação de margem ou valor nas operações com brindes" (a respeito do recolhimento previsto no artigo 117, cabe mencionar que o item 4 da Resposta à Consulta n.º 1386/91, de 06/02/92, assim definiu a questão dos brindes:

"...

4. Deve-se dizer, entretanto, que os brindes não são objetos de uso ou consumo por parte das empresas adquirentes; ao contrário, tais empresas dão continuidade à circulação dos brindes, distribuindo-os a usuários finais, sendo inclusive obrigadas, nessa última fase, à emissão dos respectivos documentos fiscais e competente destaque do imposto, com direito, em contrapartida, ao crédito do tributo destacado nas Notas Fiscais de seus fornecedores....");

(iv) "embora as associadas da Consulente adquiram essas mercadorias do fabricante, numa operação mercantil, suportando a incidência do imposto por substituição tributária (ou mesmo suportando-o em razão de sua entrada no território paulista e da sujeição dessas mercadorias ao regime de antecipação tributária), vê-se que as mesmas, nas etapas subsequentes, não são objeto de uma operação que se possa qualificar como ‘mercantil’, haja vista que foram adquiridas para distribuição gratuita a consumidor ou usuário final como brinde, sem justificar, portanto, a incidência do imposto por substituição tributária, com incidência da respectiva margem de valor agregado (IVA-ST)." (g.n.).

3. Isso posto, indaga:

(i) "se, nas aquisições de mercadorias que não constituam objeto normal da atividade de suas associadas, para distribuição gratuita a consumidor ou usuário final como brinde, estariam essas mercadorias, ainda assim, seja na operação promovida pelo fabricante ou no ingresso da mercadoria em estabelecimento de contribuinte paulista (antecipação tributária), sujeitas à substituição tributária?"

(ii) "se o ICMS-ST retido e recolhido pelo fabricante ou recolhido pelo estabelecimento paulista onde primeiro ingressar a mercadoria oriunda de outra unidade da Federação, referente às subsequentes operações, geraria direito a ressarcimento do imposto retido, caso essas mercadorias sejam distribuídas pelas associadas da Consulente como brindes aos revendedores autônomos, já que as operações com brindes, nos termos do artigo 455 do RICMS/SP, pressupõem uma operação não-mercantil (distribuição gratuita)."

4. Merece destaque, inicialmente, o conceito de brinde, trazido pelo artigo 455 do RICMS/2000: "Considera-se brinde a mercadoria que, não constituindo objeto normal da atividade do contribuinte, tiver sido adquirida para distribuição gratuita a consumidor ou usuário final."

5. De se destacar, também, a redação uniforme dos artigos 313-Z9 a 313-Z17, caput e incisos I a III, do RICMS/2000:

"Na saída das mercadorias arroladas no § 1° com destino a estabelecimento localizado em território paulista, fica atribuída a responsabilidade pela retenção e pelo pagamento do imposto incidente nas saídas subseqüentes:

I - a estabelecimento de fabricante ou de importador ou a arrematante de mercadoria importada do exterior e apreendida, localizado neste Estado;

II - a qualquer estabelecimento localizado em território paulista que receber mercadoria referida neste artigo diretamente de outro Estado sem a retenção antecipada do imposto.

III - a estabelecimento localizado em outra unidade da Federação, conforme definido em acordo celebrado por este Estado. (Inciso acrescentado pelo Decreto 55.000, de 09-11-2009; DOE 10-11-2009)".

6. A sistemática da substituição tributária, prevista nos artigos 313-Z9 a 313-Z-17 do RICMS/2000, consiste na retenção e pagamento antecipado do imposto incidente nas saídas subsequentes envolvendo a mercadoria sujeita a essa sistemática de tributação, pressupondo, portanto:

(1) que haja nova ou novas etapas de comercialização da mercadoria, conforme se depreende do disposto no artigo 272 do RICMS/2000;

(2) que as saídas subsequentes envolvendo a mercadoria sejam tributadas;

(3) que seja estimado o valor final de venda a varejo da mercadoria (o que inclui a margem das diferentes etapas de comercialização) por um dos métodos previstos na legislação do imposto para definição da base de cálculo do imposto devido por substituição tributária.

7. Por sua vez, do conceito de brinde transcrito verifica-se:

 

(1) a inexistência de nova etapa de comercialização da mercadoria caracterizada como brinde, o que por si só já impossibilitaria a aplicação da substituição tributária para essas mercadorias (a emissão de Nota Fiscal de saída quando da entrada da mercadoria no estabelecimento adquirente do brinde, o destaque do imposto, a respectiva base de cálculo definida no dispositivo e o seu registro no livro Registro de Saídas, previstos no artigo 456, incisos II e III, do RICMS/2000 não caracterizam nova etapa de comercialização da mercadoria);

(2) a inexistência de valor final de venda a varejo dessa mercadoria em razão da sua distribuição a título gratuito, o que tornaria incompatível, para essa situação, a definição da base de cálculo do imposto devido por substituição tributária pelos métodos previstos na legislação do imposto;

(3) que a mercadoria caracterizada como brinde não constitui objeto normal da atividade do contribuinte, ou seja, pelo critérios estabelecidos pelo artigo 9º do RICMS/2000 para caracterização do contribuinte do imposto, a empresa não seria caracterizada como contribuinte apenas por fazer a distribuição de brindes (é o caso, por exemplo, de um banco que adquire de fabricante, brindes para distribuição a seus clientes ou funcionários).

8. Do cotejo entre o exposto no item 6 e o exposto no item 7, conclui-se pela incompatibilidade de aplicação da sistemática da substituição tributária às mercadorias caracterizadas como brindes.

9. Dessa forma, com base no exposto nos itens 6 a 8, precedentes, conclui-se que às empresas que adquirem mercadorias caracterizadas como brindes, nos termos do artigo 455 do RICMS/2000, para distribuição por conta própria, como é o caso das associadas da Consulente, conforme exposto no relato, aplica-se o tratamento tributário específico para distribuição de brindes por conta própria, constante dos artigos 455 a 457 desse regulamento, sejam essas mercadorias adquiridas dentro do Estado ou em outros Estados, não sendo cabível a aplicação das substituições tributárias previstas nos artigos 313-Z9 a 313-Z17 do RICMS/2000 (e, consequentemente, nem a antecipação do recolhimento do imposto prevista no artigo 426-A do RICMS/2000) às mercadorias que, mesmo constantes dos parágrafos primeiros desses artigos, sejam destinadas à distribuição como brinde por seus adquirentes, o que responde à primeira questão proposta (item 3, "i"), restando prejudicada a segunda questão (item 3, "ii"), em face da resposta à primeira.

10. Visando certificar-se da regularidade do tratamento tributário adotado nas saídas internas, é necessário que as associadas da Consulente, quando adquirirem os brindes de fabricante paulista ou de fabricante de Estado que tenha acordo (Convênio ou Protocolo) com o Estado de São Paulo para retenção do imposto por substituição tributária, lhes forneçam, para cada compra de brindes realizada, declaração firmada em que conste expressamente que o produto adquirido não constitui objeto normal da atividade da empresa e que tem por destinação a distribuição gratuita, a título de brinde, para consumidor ou usuário final. Eventual falsidade na declaração prestada acarretará ao declarante, observado o disposto no artigo 267, inciso II, alínea "a", do RICMS/2000 e sem prejuízo das sanções previstas nas normas do direito aplicável, a atribuição da responsabilidade referida no artigo 11, incisos XI e XII, do RICMS/2000:

"Art. 11 - São responsáveis pelo pagamento do imposto devido (Lei 6.374/89, arts. 8º, inciso XXV e § 14, e 9º, os dois primeiros na redação da Lei 10.619/00, art. 2º, I, e o último com alteração da Lei 10.619/00, art. 1º, VI):

(...)

XI - solidariamente, as pessoas que tiverem interesse comum na situação que tiver dado origem à obrigação principal;

XII - solidariamente, todo aquele que efetivamente concorrer para a sonegação do imposto".

11. Por fim, convém enfatizar os seguintes pontos:

(i) a responsabilidade das associadas da Consulente em informar ao fabricante paulista e ao fabricante de Estado que tenha acordo (Convênio ou Protocolo) com o Estado de São Paulo para retenção do imposto por substituição tributária das mercadorias que adquirem para distribuição a título de brinde, por escrito e com a citação da presente resposta, quando da aquisição de mercadorias sujeitas ao tratamento tributário diferenciado, previsto nos artigos 455 a 457 do RICMS/2000;

(ii) se eventualmente as associadas da Consulente promoverem a comercialização de qualquer das mercadorias adquiridas para distribuição como brinde, deverão efetuar o pagamento do imposto relativo à substituição tributária, não recolhido pelo substituto tributário (artigo 11, XI e XII, do RICMS/2000), devendo, da mesma forma, recolher a totalidade do imposto exigido no artigo 426-A do RICMS/2000 quando da aquisição de mercadorias de Estados não signatários de acordos de substituição tributária com este Estado, quando destinar as mercadorias, originalmente adquiridas para distribuição como brindes, à comercialização;

(iii) a nota fiscal de venda emitida pelo estabelecimento fabricante paulista e pelo fabricante de Estado que tenha acordo (Convênio ou Protocolo) com o Estado de São Paulo para retenção do imposto por substituição tributária, para as associadas da Consulente deverá consignar, no campo "Informações Complementares", a seguinte observação:


"Não aplicada a substituição tributária prevista no artigo 313-..., I, (ou III), do RICMS/2000 em virtude da caracterização dos produtos ora comercializados como brinde, nos termos do artigo 455 desse regulamento, devendo os produtos constantes nesta nota fiscal ser obrigatoriamente distribuídos gratuitamente a título de brindes a consumidor ou usuário final do Estado de São Paulo pelo adquirente, conforme declaração deste";

(iv) a validade da presente resposta apenas para as mercadorias efetivamente caracterizadas como brinde, nos termos do artigo 455 do RICMS/2000, as quais devem obedecer cumulativamente às seguintes condições:

. não constituir objeto normal da atividade do contribuinte;

. ser adquirida para distribuição gratuita a consumidor ou usuário final;

(v) a obrigatoriedade de observância estrita do disposto nos artigos 455 a 457 do RICMS/2000 tanto para o caso de aquisições internas quanto para o caso das aquisições de mercadorias de fabricantes estabelecidos em outros Estados, signatários ou não de acordos de substituição tributária com o Estado de São Paulo;

(vi) a necessidade de apresentação, quando solicitado pelo fisco, de comprovação, por parte das associadas da Consulente, da efetiva destinação da mercadoria como brinde, por meio de declaração de recebimento assinada pelo consumidor ou usuário final do brinde onde conste: número e data da Nota Fiscal de aquisição do brinde, nome do fabricante emitente, descrição da mercadoria distribuída como brinde, quantidade, data da distribuição, nome do beneficiário, nº de seu documento de identidade, endereço e telefone do mesmo.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.