ICMS – Importação por encomenda para consumidor final não contribuinte com domicílio no Estado de São Paulo – Protocolo ICMS 23/2009 – Operações com aeronaves, partes e peças.

I. Na operação de importação por encomenda, o sujeito ativo da obrigação tributária é o Estado de localização do importador por encomenda, mesmo que o encomendante esteja situado no outro Estado, desde que tenha ocorrido a entrada física do bem ou da mercadoria importada do exterior no estabelecimento do importador.

II. Quando o encomendante ou seu preposto retirar a mercadoria importada diretamente do estabelecimento importador localizado no Estado do Espírito Santo, a operação é considerada interna a esse Estado e não há imposto a recolher para o Estado de São Paulo.

III. Quando o contribuinte capixaba remeter aeronaves, partes e peças, importadas e desembaraçadas no Estado do Espírito Santo, por conta própria ou por sua conta e ordem, após ter ocorrido a entrada física dessas mercadorias em seu estabelecimento, com destino a consumidor final não contribuinte com domicílio em São Paulo, a operação se caracterizará como interestadual e, atendidas todas as exigências do artigo 1º do Anexo II do RICMS/2000, aplica-se a redução de base de cálculo prevista no referido artigo.

IV. Na hipótese de o encomendante paulista ou seu preposto retirarem a mercadoria no próprio local do desembaraço aduaneiro, ou seja, sem que a mercadoria dê entrada física no estabelecimento capixaba, o ICMS pela importação é devido integralmente ao Estado de São Paulo, nos termos da alínea “e" do inciso I do artigo 11 da Lei Complementar nº 87/1996.

Relato

1. A Consulente, que por sua CNAE principal (46.19-2/00) exerce a atividade de representante comercial e agente do comércio de mercadorias em geral, afirma que atua no comércio exterior e que realiza através de seu estabelecimento localizado no Estado do Espírito Santo (elencado no Ato Cotepe ICMS 06/2016), a importação por encomenda de mercadorias (aeronaves, partes e peças) listadas no Convênio ICMS 75/1991 e incorporadas ao Regulamento do ICMS (RICMS/2000) através do artigo 1º do seu Anexo II, cujos adquirentes são consumidores finais não contribuintes do imposto com domicílio no Estado de São Paulo, em conformidade com a IN SRF 634/2006 e o Protocolo ICMS 23/2009.

2. Relata que o desembaraço aduaneiro dessas mercadorias é realizado no Espírito Santo, que as mercadorias ingressarão em seu estabelecimento naquele Estado, e expõe que, em seu entendimento, (i) quando o encomendante ou seu preposto retirar no Estado do Espírito Santo a aeronave ou outro material, seja no próprio local do desembaraço ou no estabelecimento capixaba, não haverá ICMS devido ao Estado do São Paulo por se tratar de uma operação interna aquele Estado; (ii) nos casos em que a mercadoria for remetida ao Estado de São Paulo  por conta da própria Consulente, apesar de configurar-se como uma operação interestadual, não é devido o diferencial de alíquotas (DIFAL), de que trata o Convênio ICMS 93/2015, uma vez que as operações internas no Estado de São Paulo são abrangidas pela redução de base de cálculo do artigo 1º do Anexo II do RICMS/2000.

3. Questiona sobre a correção de seu entendimento.

Interpretação

4. Inicialmente, transcrevemos, as alíneas “d” e “e” do inciso I do artigo 11 da Lei Complementar nº 87/1996 :

“Art. 11. O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, é:

I - tratando-se de mercadoria ou bem:

(...)

d) importado do exterior, o do estabelecimento onde ocorrer a entrada física;

e) importado do exterior, o do domicílio do adquirente, quando não estabelecido;

(...)”

5. Da leitura da alínea “d” do dispositivo transcrito, conclui-se que o ICMS incidente na importação dos bens é devido ao Estado em que se localiza o estabelecimento onde ocorre a sua entrada física, de modo que tal imposto deve ser regido pela respectiva legislação.

6. Dessa forma, considerando que a Consulente informou que há a entrada física das mercadorias importadas em seu estabelecimento capixaba, e que posteriormente são entregues ao consumidor final não contribuinte com domicílio em São Paulo em território do Estado do Espírito Santo, ou a um seu preposto, de fato, a operação será considerada interna aquele Estado e, por conseguinte, o imposto é devido integralmente ao Espírito Santo, não havendo que se falar em operação interestadual ou diferencial de alíquotas.

7. Por sua vez, quando o contribuinte capixaba remeter tal mercadoria, por conta própria ou por sua conta e ordem, após ter ocorrido a entrada física em seu estabelecimento, com destino a consumidor final não contribuinte com domicílio em São Paulo, a operação se caracterizará como interestadual e, nesse caso, se a carga tributária efetiva aplicável na operação interna com o produto for superior à alíquota interestadual aplicável, haverá o recolhimento do diferencial de alíquotas, nos termos do artigo 35 das Disposições Transitórias do RICMS/2000.

8. Nesse ponto, transcrevemos o artigo 1º do Anexo II do RICMS/2000:

Artigo 1º (AERONAVES, PARTES E PEÇAS) - Fica reduzida a base de cálculo do imposto incidente em operação interna ou interestadual com os produtos a seguir indicados de forma que a carga tributária resulte no percentual de 4% (quatro por cento) (Convênios ICMS-75/91, com alteração do Convênio ICMS-32/99, e ICMS-5/99, cláusula primeira, IV, 9):

I - avião:

a) monomotor, com qualquer tipo de motor, de peso bruto até 1.000 kg;

b) monomotor, com qualquer tipo de motor, de peso bruto acima de 1.000 kg;

c) monomotor ou bimotor, de uso exclusivamente agrícola, independentemente de peso, com qualquer tipo de motor ou propulsão;

d) multimotor, com motor de combustão interna, de peso bruto até 3.000 kg;

e) multimotor, com motor de combustão interna, de peso bruto de mais de 3.000 kg e até 6.000 kg;

f) multimotor, com motor de combustão interna, de peso bruto acima de 6.000 kg;

g) turboélice, monomotor ou multimotor, com peso bruto até 8.000 kg;

h) turboélice, monomotor ou multimotor, com peso bruto acima de 8.000 kg;

i) turbojato com peso bruto até 15.000 kg;

j) turbojato com peso bruto acima de 15.000 kg;

II - helicóptero;

III - planador ou motoplanador, com qualquer peso bruto;

IV - pára-quedas giratório;

V - outras aeronaves;

VI - simulador de vôo;

VII - pára-quedas e suas partes, peças e acessórios;

VIII - catapulta ou outro engenho de lançamento semelhante e suas partes e peças separadas;

IX - avião militar:

a) monomotor ou multimotor de treinamento militar com qualquer peso bruto e qualquer tipo de motor;

b) monomotor ou multimotor de combate com qualquer peso bruto, motor turboélice ou turbojato;

c) monomotor ou multimotor de sensoriamento, vigilância ou patrulhamento, inteligência eletrônica ou calibração de auxílios à navegação aérea, com qualquer peso bruto e qualquer tipo de motor;

d) monomotor ou multimotor de transporte cargueiro ou de uso geral com qualquer peso bruto e qualquer tipo de motor;

X - helicóptero militar monomotor ou multimotor, com qualquer peso bruto e qualquer tipo de motor;

XI - partes, peças, matérias-primas, acessórios ou componentes separados dos produtos de que tratam os incisos I, II, III, IV, V, VI, IX, X e XIII;

XII - partes, peças, matérias-primas, acessórios ou componentes separados para fabricação dos produtos de que tratam os incisos I, II, III, IV, V, VI, IX, X, XI e XIII, na importação por empresas nacionais da indústria aeronáutica e seus fornecedores nacionais;

XIII - equipamentos, gabaritos, ferramental ou materiais de uso ou consumo empregados na fabricação de aeronaves e simuladores.

§ 1º - O disposto nos incisos XI e XIII aplicar-se-á à operação efetuada pelo contribuinte a que se refere o parágrafo seguinte e seus revendedores, desde que o produto se destine a:

1 - empresa nacional da indústria aeronáutica e seus fornecedores nacionais, ou estabelecimento da rede de comercialização de produtos aeronáuticos;

2 - empresa de transporte ou de serviço aéreo ou aeroclube, com registro no Departamento de Aviação Civil;

3 - oficina reparadora ou de conserto e manutenção de aeronave, homologada pelo Ministério da Aeronáutica;

4 - proprietários ou arrendatários de aeronaves identificados como tais pela anotação da respectiva matrícula e prefixo no documento fiscal (Convênio ICMS-75/91, cláusula primeira, § 1º, item 4, na redação do Convênio ICMS-25/09)

§ 2º - O benefício previsto neste artigo será aplicado exclusivamente às empresas nacionais da indústria aeronáutica e seus fornecedores nacionais, às da rede de comercialização, inclusive as oficinas reparadoras ou de conserto de aeronaves e às importadoras de material aeronáutico, relacionadas em ato do Comando da Aeronáutica do Ministério da Defesa no qual deverão ser indicados, obrigatoriamente:

1 - em relação a todas as empresas, o endereço completo e os números de inscrição no Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica - CNPJ e no cadastro de contribuinte das unidades federadas;

2 - em relação às empresas nacionais da indústria aeronáutica, às da rede de comercialização e às importadoras, os produtos que cada uma delas está autorizada a fornecer em operações alcançadas pelo benefício fiscal;

3 - em relação às oficinas reparadoras ou de conserto de aeronaves, a indicação expressa do tipo de serviço que estão autorizadas a executar.

§ 3º - Não se exigirá o estorno proporcional do crédito do imposto relativo às mercadorias beneficiadas com a redução de base de cálculo prevista neste artigo.

9. Do transcrito acima, depreende-se que a carga tributária efetiva nas operações internas com as mercadorias ali arroladas, desde que atendidas todas as exigências nele previstas, é de 4%.

10. Portanto, desde que atendidas todas as exigências previstas no referido artigo, quando o estabelecimento capixaba remeter alguma dessas mercadorias importadas para consumidor final não contribuinte com domicílio em São Paulo, após ela ter entrado fisicamente em seu estabelecimento, não há que se falar em diferencial de alíquotas, uma vez que, a carga tributária efetiva nas operações internas não é superior à alíquota interestadual aplicável, que, no caso de mercadoria importada, é de 4%,

11. Entretanto, a Cláusula quinta do Protocolo ICMS 23/2009, que dispõe sobre os procedimentos a serem adotados nas operações por conta e ordem de terceiros e de importação por encomenda entre os Estados de São Paulo e do Espírito Santo, determina que, relativamente à operação de importação por encomenda, o sujeito ativo da obrigação tributária é o Estado de localização do importador por encomenda, mesmo que o encomendante esteja situado no outro Estado, desde que tenha ocorrido a entrada física do bem ou da mercadoria importada do exterior no estabelecimento do importador.

12. Como a Consulente expõe em seu relato que em algumas ocasiões o encomendante ou seu preposto retiram a mercadoria no próprio local do desembaraço aduaneiro, ou seja, sem que a mercadoria dê entrada física em seu estabelecimento capixaba, nessa hipótese, tal operação deixa de ser caracterizada como uma importação por encomenda.

13. Nesse caso, afastada a hipótese da alínea “d” do inciso I do artigo 11 da Lei Complementar nº 87/1996, temos que a alínea “e” do mesmo dispositivo determina que o local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto, na importação de bem ou mercadoria por adquirente não estabelecido, é o do domicílio do adquirente, ou seja, neste caso, o local da operação será o Estado onde está estabelecido o cliente a quem se destina fisicamente a mercadoria desembaraçada. Por conseguinte, o sujeito ativo relativamente ao ICMS incidente na operação de importação é o Estado do destinatário físico.

14. Sendo assim, na situação em análise, quando o encomendante ou seu preposto retirarem a mercadoria importada no próprio local do desembaraço aduaneiro, sem ter ocorrido a entrada física no estabelecimento capixaba da Consulente, como o adquirente é consumidor final não contribuinte com domicílio no Estado de São Paulo, o ICMS é devido integralmente ao Estado de São Paulo, e não ao Estado do Espírito Santo, nos termos do artigo 11, I, “e”, da LC 87/1996.

15. Da mesma forma, caso o estabelecimento capixaba, após o desembaraço aduaneiro, remeta a mercadoria diretamente para o domicílio do consumidor final não contribuinte, sem que esta entre fisicamente em seu estabelecimento, o ICMS referente a essa importação também é devido integralmente ao Estado de São Paulo.

16. Para as operações que já tenham sido realizadas em desacordo com a presente resposta, a Consulente poderá se dirigir ao Posto Fiscal de sua área de atuação neste Estado, valendo-se da denúncia espontânea de que trata o artigo 529 do RICMS/2000, para regularizar a situação.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.