ICMS – Substituição tributária – Devolução de mercadoria retirada do rol de produtos sujeitos à sistemática da substituição – Anulação de todos os efeitos da operação anterior.

I. A devolução de mercadoria é operação que tem por objeto anular todos os efeitos de uma operação anterior, e a Nota Fiscal de devolução deve ser emitida com os mesmos dados da Nota Fiscal emitida pelo fornecedor.

II. No caso de devolução de mercadoria efetuada pelo substituído tributário ao substituto, o valor da nota fiscal emitida pelo substituído deve conter o valor do ICMS retido por substituição tributária.

III. A NF-e de devolução emitida pelo contribuinte substituído deve informar o valor do imposto retido anteriormente por substituição tributária no campo “Outras despesas acessórias”.

IV. O contribuinte substituído que efetua devolução de mercadorias não possui direito ao crédito decorrente de levantamento de estoque das mesmas.

Relato

1. A Consulente, que exerce a atividade principal de comércio varejista de artigos de colchoaria (CNAE 47.54-7/02), relata que adquiriu, para comercialização, mercadorias que foram tributadas de forma antecipada pela sistemática da substituição tributária do ICMS, sendo que as referidas mercadorias deixaram de ser tributadas por esta sistemática a partir de 01 de Janeiro de 2016.

2. Informa, ainda, que possui dúvidas quanto ao correto tratamento tributário a ser conferido nas operações de devolução de mercadorias aos seus fornecedores, nos casos em que as referidas mercadorias foram adquiridas ainda no ano de 2015 (sob a sistemática da substituição) e a consequente devolução ocorre em período em que a referida sistemática não está mais em vigor, tanto para as operações internas quanto para as operações destinadas a outras Unidades da Federação.

3. Neste sentido, faz os seguintes questionamentos:

3.1 - Como deve ser emitida a nota fiscal de devolução para fornecedor, nas operações internas, nas hipóteses em que a aquisição da mercadoria ocorreu com substituição tributária e sua devolução será realizada em período posterior à retirada da mesma do rol de mercadorias tributadas pela sistemática da substituição?

3.2 - Como deve ser emitida a nota fiscal de devolução para fornecedor, nas operações interestaduais (Minas Gerais), nas hipóteses em que a aquisição da mercadoria ocorre com substituição tributária e sua devolução será em período posterior a retirada da mesma do rol de mercadorias tributadas pela sistemática da substituição?

3.3 - O ICMS-ST deve ser somado ao valor total da nota fiscal de devolução?

3.4 - Se a devolução for realizada com o ICMS-ST, como deve ser tratado o crédito do imposto decorrente do levantamento do estoque?

Interpretação

4. Preliminarmente, destacamos que, consoante a Decisão Normativa CAT-12/2009, para que uma mercadoria esteja sujeita ao regime de substituição tributária ela deve, cumulativamente, se enquadrar: (i) na descrição; e (ii) na classificação na NCM, ambas constantes no RICMS/2000.

5. A aplicação do regime da substituição tributária nos Estados sofreu recente alteração no âmbito do CONFAZ, mediante a publicação do Convênio ICMS-92/2015, de 20/08/2015, alterado pelo Convênio ICMS-146/2015, de 11/12/2015. A Cláusula segunda do Convênio ICMS-92/2015 (com redação dada pelo Convênio ICMS-146/2015) dispõe que o regime de substituição tributária ou de antecipação do recolhimento do ICMS com encerramento de tributação, relativos às operações subsequentes, aplica-se às mercadorias ou bens constantes nos Anexos II a XXIX desse convênio. Tais alterações ocorridas no regime da substituição tributária foram adiantadas através da publicação do Comunicado CAT 26/2015 e reiteradas com a publicação do Decreto 61.983/2016, com efeitos a partir de 01 de janeiro de 2016.

6. Cabe ressaltar, por oportuno, que muito embora a Consulente não tenha informado a classificação e descrição na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) das mercadorias que comercializa, partiremos da premissa de que suas operações estavam, de fato, incluídas na sistemática da substituição tributária do ICMS no artigo 313-Z1 do RICMS/2000 até 31 de dezembro de 2015, sendo excluídas por força das disposições do Convênio ICMS-92/2015 (com alterações promovidas pelo Convênio ICMS-146/2015) a partir de 01 de janeiro de 2016, e pelo Decreto 61.983/16.

7. Destaque-se, assim, que a legislação tributária paulista conceitua a operação de devolução como aquela tendente “anular todos os efeitos de uma operação anterior” (inciso IV, do artigo 4º do RICMS/2000). Este entendimento é reiterado pelos itens 2 a 4 da Decisão Normativa CAT 04/2010, como segue:

“2 - Inicialmente, é importante registrar que a devolução de mercadoria é a operação que tem por objeto anular todos os efeitos de uma operação anterior, conforme inciso IV do artigo 4º do RICMS/2000, devendo, pois, a Nota Fiscal relativa à devolução reproduzir todos os elementos constantes da Nota Fiscal anterior, emitida pelo fornecedor.

3 - Pelas regras gerais do ICMS, qualquer devolução de mercadoria efetuada por contribuintes do imposto (industriais, comerciantes, revendedores, ou qualquer cliente obrigado à emissão de documentos fiscais), quer deste Estado como de outras unidades da Federação, deve ser acompanhada de Nota Fiscal, com destaque do ICMS, calculado pelo mesmo valor da base de cálculo e pela mesma alíquota da operação original de venda, com expressa remissão ao documento correspondente, observado ainda o disposto no artigo 57 do RICMS/2000, que prevê a aplicação dessa forma de cálculo do imposto inclusive quando tratar-se de operação interestadual.

4 - Assim, para o caso em que ocorre devolução de mercadorias submetidas à substituição tributária, a Nota Fiscal emitida pelos contribuintes substituídos, quando da devolução da mercadoria em virtude de garantia, deverá conter nos campos “Base de cálculo do ICMS” e “Valor do ICMS” do quadro “Cálculo do imposto”, respectivamente, a base de cálculo e o valor do imposto da operação própria do fornecedor e, no campo “Informações complementares” do quadro “Dados adicionais”, deve ser indicada a base de cálculo e o valor do imposto retido por substituição tributária, em virtude do disposto no § 5º do artigo 127 do RICMS/2000.”

8. Neste contexto, nos casos em que ocorre devolução de mercadorias submetidas à sistemática da substituição tributária, quer sejam em operações internas ou em operações interestaduais, para que os efeitos da operação anterior sejam anulados, a Nota Fiscal emitida pelos contribuintes substituídos, quando da devolução da mercadoria, deve “reproduzir todos os elementos constantes da Nota Fiscal anterior, emitida pelo fornecedor”, inclusive o valor do ICMS retido por substituição tributária.

9. Sendo assim, embora a base de cálculo e o valor do imposto retido por substituição tributária devam ser indicados no campo “Informações complementares” do quadro “Dados adicionais” da Nota Fiscal de devolução (em obediência ao disposto no § 5º do artigo 127 do RICMS/00 - item 4 da Decisão Normativa CAT 04/10), para que sejam anulados os efeitos da Nota Fiscal emitida pelo fornecedor, o valor total da Nota Fiscal de devolução emitida pela Consulente deve conter o valor do ICMS retido por substituição tributária.

10. Contudo, embora o entendimento deste órgão consultivo relativo à utilização apenas do campo “Informações Complementares” em hipóteses de devolução de mercadoria pelo contribuinte substituído permaneça o mesmo, cabe-nos esclarecer que, em relação a esse ponto, em virtude da implementação dos documentos digitais e seus respectivos sistemas e a consequente necessidade de aprimoramento e adaptação de nossos entendimentos à nova realidade, o entendimento da Decisão Normativa CAT 04/10 precisa ser adaptada às regras de validação do sistema da Nota Fiscal Eletrônica – NF-e.

11. Observe-se, por oportuno, que para não haver rejeição da NF-e, pois o valor total da Nota Fiscal não pode divergir do somatório dos valores que compõem esse total (NT 2011.005), na NF-e de devolução deve ser informado o mesmo CST ou CSOSN constante na NF-e do fornecedor e, nos casos em que a legislação vede o destaque do imposto na NF-e de devolução, como no caso da Nota emitida pelo contribuinte substituído para a devolução de mercadoria, o emitente deverá somar o valor do imposto retido anteriormente por substituição tributária no campo “Outras despesas acessórias”.

12. Por fim, no que diz respeito ao crédito do imposto decorrente do levantamento do estoque das mercadorias objeto de operações de devolução e que foram excluídas da sistemática da substituição tributária, o mesmo não pode ser conferido ao contribuinte substituído, uma vez que a operação de devolução, como já foi apontado acima, tem por objeto anular todos os efeitos da operação anteriormente praticada. Assim, caso o contribuinte possua crédito decorrente do levantamento do estoque (conforme artigo 4º do Decreto 61.983/16) das citadas mercadorias, o mesmo deverá ser estornado por ocasião de suas devoluções.

13. Com esses esclarecimentos, consideramos respondidas as indagações da Consulente.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.