(Revogado pela Norma Brasileira de Contabilidade CTA/CFC Nº 25 DE 17/02/2017):

O Conselho Federal de Contabilidade, no exercício de suas atribuições legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alínea "f" do art. 6º do Decreto-Lei nº 9.295/1946, alterado pela Lei nº 12.249/2010,

Resolve:

Art. 1º Aprovar o CTA 10 - Emissão do Relatório (Parecer) do Auditor Independente sobre Demonstrações Contábeis de Pequenas e Médias Empresas referentes ao exercício findo em 31 de dezembro de 2010.

Art. 2º Esta Resolução entra em vigor na data de sua publicação, aplicando-se ao exercício findo em 31 de dezembro de 2010.

Ata CFC nº 948

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

CTA 10 - EMISSÃO DO RELATÓRIO (PARECER) DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS DE PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS

Objetivo

1. Este Comunicado Técnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na emissão do seu relatório (parecer) sobre as demonstrações contábeis de pequenas e médias empresas referentes aos exercícios findos em 31 de dezembro de 2010.

Antecedentes

2. Em 10 de dezembro de 2009, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), por meio da Resolução CFC nº 1.255/2009, aprovou a NBC TG 1000 - Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas, destacando-se o item 3.14 que trata de informação comparativa e os itens, que também estão reproduzidos a seguir, relacionados com a sua adoção inicial (alguns aspectos foram por nós grifados para chamar atenção):

A) Item 3.14 que trata da comparabilidade

3.14 Exceto quando esta Norma (NBC TG 1000) permitir ou exigir de outra forma, a entidade deve divulgar informação comparativa com respeito ao período anterior para todos os valores apresentados nas demonstrações contábeis do período corrente. A entidade deve apresentar de forma comparativa a informação descritiva e detalhada que for relevante para compreensão das demonstrações contábeis do período corrente.

B) Item 35.4 que trata da declaração explícita de cumprimento da norma contábil

35.4 As primeiras demonstrações contábeis da entidade elaboradas em conformidade com esta Norma devem conter uma declaração, explícita e não reservada, de conformidade com esta NBC TG 1000 - Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas. As demonstrações contábeis elaboradas em conformidade com esta Norma são as primeiras demonstrações da entidade se, por exemplo, a entidade:

(a) não apresentou demonstrações contábeis para os períodos anteriores;

(b) apresentou suas demonstrações contábeis anteriores mais recentes de acordo com outras exigências que não são consistentes com esta Norma em todos os aspectos; ou

(c) apresentou suas demonstrações contábeis anteriores mais recentes em conformidade com o conjunto completo das normas do CFC.

C) Item 35.6 que trata sobre a comparabilidade

35.6 O item 3.14 da NBC TG 1000 exige que a entidade divulgue, no conjunto completo de demonstrações contábeis, informações comparativas com relação aos períodos comparáveis anteriores para todos os valores monetários apresentados nas demonstrações contábeis e também para as informações descritivas e narrativas especificadas. A entidade pode apresentar informações comparativas para mais de um período anterior comparável. Portanto, a data de transição para esta Norma da entidade é o início do período mais antigo para o qual a entidade apresentar todas as informações comparativas em conformidade com esta Norma nas suas primeiras demonstrações contábeis que se adequarem a esta Norma.

D) Item 35.7 que é o comando para os procedimentos a serem seguidos no balanço de abertura

35.7 Exceto pelo evidenciado nos itens 35.9 a 35.11, a entidade deve, no seu balanço patrimonial de abertura, sendo essa sua data de transição para esta Norma (isto é, o início do período apresentado mais antigo):

(a) reconhecer todos os ativos e passivos cujos reconhecimentos são exigidos por esta Norma;

(b) não reconhecer itens como ativos ou passivos se esta Norma não permitir tais reconhecimentos;

(c) reclassificar itens que reconheceu, de acordo com seu arcabouço contábil anterior, como certo tipo de ativo, passivo ou componente de patrimônio líquido, mas que seja um tipo distinto de ativo, passivo ou componente de patrimônio líquido de acordo com esta Norma; e

(d) aplicar esta Norma na mensuração de todos os ativos e passivos reconhecidos.

E) Item 35.8 que trata dos ajustes para refletir as mudanças de práticas contábeis

35.8 As políticas contábeis que a entidade utiliza em seu balanço patrimonial de abertura sob esta Norma podem divergir daquelas que a entidade utilizou na mesma data usando as práticas contábeis anteriores. Os ajustes resultantes derivam de transações, outros eventos ou condições antes da data de transição para esta Norma. Portanto, a entidade deve reconhecer esses ajustes diretamente em lucros ou prejuízos acumulados (ou, caso apropriado e determinado por esta Norma, em outro grupo do patrimônio líquido) na data de transição para esta Norma.

3. Em 09 de dezembro de 2010, o CFC, por meio da Resolução CFC nº 1.319/2010, facultou, para o exercício de 2010, a elaboração e a divulgação de ajustes retrospectivos das demonstrações contábeis de exercícios anteriores para fins de comparação com as demonstrações contábeis do exercício de 2010, na forma prevista no item 3.14 da NBC TG 1000, mantendo-se a obrigatoriedade da divulgação comparada com os valores das demonstrações contábeis do exercício de 2009.

4. Essa Resolução do CFC determina também:

Parágrafo único. do art. 1º. A faculdade prevista no caput deste artigo não poderá ser exercida pelas entidades obrigadas a essa divulgação em decorrência de legislação de órgão regulador específico.

Art. 2º As entidades que exercerem a faculdade prevista no art. 1º devem mencionar este fato nas notas explicativas às demonstrações contábeis.

Art. 3º Esta Resolução entra em vigor na data da sua publicação (DOU de 21.12.2010).

5. Em fins de 2009, o CFC aprovou a aplicação de um novo conjunto de normas de auditoria, em linha com as normas internacionais de auditoria (ISAs) emitidas pelo IAASB da IFAC, a serem utilizadas nas auditorias das demonstrações contábeis de exercícios que se findam em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010. Todavia, em 18 de fevereiro de 2011, o CFC, por meio da Resolução CFC nº 1.325/2011, publicada no Diário Oficial da União de 1º de março de 2011, considerando as dificuldades identificadas de implantação e adaptação às alterações introduzidas pelas novas normas de auditoria editadas em fins de 2009, nos prazos requeridos pelas Resoluções nºs 1.201/2009 a 1.238/2009, assim como outras considerações explicitadas na referida resolução, resolveu:

Art. 1º Fica prorrogada a aplicação das NBCs PA e TA, aprovadas pelas Resoluções CFC nºs 1.201/2009 a 1.238/2009, das NBCs TR, aprovadas pelas Resoluções CFC nºs 1.274/2010 e 1.275/2010 e, no que for pertinente, dos CTs aprovados pelas Resoluções CFC nºs 1.320/2011 a 1.322/2011, para as auditorias de demonstrações contábeis das pequenas e médias empresas não reguladas, ainda que tenham requerimento de prestação pública de contas.

§ 1º Incluem-se na prorrogação as pequenas e médias empresas que não tenham seus instrumentos de dívida ou patrimoniais negociados em mercado de ações; que não sejam instituições financeiras, conforme definido pelo Banco Central do Brasil, que não estejam sujeitas a regulação, ou em processo de registro, da Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e da Superintendência de Seguros Privados (SUSEP).

§ 2º Esta prorrogação pode ser adotada no exame das demonstrações contábeis para os períodos, completos ou intermediários, que se encerrarem até 31 de dezembro de 2011, inclusive, restaurando-se para esse período de prorrogação as normas anteriormente revogadas pelo art. 4º da Resolução CFC nº 1.203/2009, de 27 de novembro de 2009.

§ 3º É facultada e incentivada a aplicação das normas a que se refere o caput deste artigo para as auditorias de demonstrações contábeis das entidades compreendidas na definição do caput para período ou exercício iniciado a partir de 1º de janeiro de 2010.

Art. 2º Os pareceres de auditoria a serem emitidos sobre demonstrações contábeis das pequenas e médias empresas e de outras entidades, cuja execução dos trabalhos tenha observado o disposto no caput do art. 1º, devem seguir o modelo da NBC T 11, aprovada pela Resolução CFC nº 820/1997. Nesses casos, as normas aplicáveis devem ser identificadas nos pareceres de auditoria como "normas de auditoria aprovadas no Brasil pela Resolução CFC nº 820/1997".

Art. 3º Esta Resolução entra em vigor na data de sua publicação, retroagindo os seus efeitos a 31 de dezembro de 2010.

Entendimento e orientações aos auditores independentes

Elaboração e apresentação das demonstrações contábeis

6. A Resolução CFC nº 1.319/2010, citada no item 3 deste CT, teve como principal objetivo flexibilizar a aplicação da NBC TG 1000 neste primeiro ano de implementação, tornando facultativa a elaboração e divulgação dos ajustes retrospectivos nas informações comparativas (2009) que serão apresentadas em conjunto com as demonstrações contábeis de 2010 como valores correspondentes ao exercício anterior; portanto, pode ser entendido que a adoção dessa faculdade implica na permissão de se adotar como data de transição o início do exercício de 2010 e não o início do exercício mais antigo apresentado (2009, uma vez que no Brasil, normalmente, a comparação abrange os valores correspondentes apenas do exercício anterior).

7. Dessa forma, supondo que o exercício da pequena e média empresa seja igual ao ano calendário, a faculdade permitida pelo CFC implica que as demonstrações contábeis de 2010 deverão incluir o balanço patrimonial em 31 de dezembro de 2010 e demais demonstrações contábeis do exercício findo em 31 de dezembro de 2010, elaboradas de acordo com a NBC TG 1000 - Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas, acompanhadas dos respectivos valores correspondentes ao exercício de 2009, de acordo com as práticas contábeis adotadas anteriormente à implementação da referida NBC TG 1000.

8. Adicionalmente, de acordo com os demais considerandos constantes da Resolução CFC nº 1.319/2010, é importante entender que essa Resolução, ao permitir o não ajustamento dos valores correspondentes, apresentados para fins de comparação juntamente com as demonstrações contábeis de 2010, tem como objetivo evitar desembolso de recursos pelas pequenas e médias empresas neste primeiro ano de implementação, incompatível ao benefício que dele possa advir, e que essas informações comparativas passarão a estar disponíveis a partir do exercício social iniciado em 2010 em função da aplicação da NBC TG 1000, mas não proíbe as pequenas ou médias empresas de elaborar e divulgar tais ajustes retrospectivos, de acordo com o estabelecido na NBC TG 1000.

9. O exercício da faculdade permitida pela referida Resolução não permite que a administração da pequena ou média empresa faça uma declaração, de forma explícita e sem reservas, da conformidade com a NBC TG 1000 - Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas, que somente será possível a partir das demonstrações contábeis de 2011, quando os valores correspondentes (2010) serão apresentados na mesma base contábil.

10. Assim, as pequenas ou médias empresas cujas demonstrações contábeis estão sendo auditadas devem ser orientadas sobre a modificação necessária na declaração a ser incluída nas notas explicativas às demonstrações contábeis, no sentido de que elas foram elaboradas e apresentadas utilizando-se da faculdade conferida por essa Resolução.

11. Para auxiliar o auditor na verificação da adequação das informações constantes dessa nota explicativa de responsabilidade da administração da pequena ou média empresa, está sendo apresentado no Anexo VI um exemplo ilustrativo de redação contendo as informações mínimas a serem incluídas na nota explicativa.

Elaboração do relatório (parecer) dos auditores independentes

12. Como a pequena ou média empresa que tomou a faculdade permitida pelo CFC não pode declarar, de forma explícita e sem reservas, a conformidade com a NBC TG 1000, devendo complementá-la para explicar a referida faculdade que foi observada, o auditor também deve compatibilizar a redação da sua opinião em seu relatório (parecer) de auditoria, utilizando a seguinte redação na conclusão:

de acordo com as práticas contábeis aplicáveis às pequenas e médias empresas (NBC TG 1000) com a faculdade conferida pela Resolução CFC nº 1.319/2010, que permitiu a não alocação dos ajustes retrospectivos às informações correspondentes ao exercício findo em 31 de dezembro de 2009, apresentadas para fins de comparação.

13. Por sua vez, conforme mencionado no item 5 deste CT, em 18 de fevereiro de 2011, o CFC, por meio da Resolução CFC nº 1.325/2011 facultou que as auditorias das demonstrações contábeis dos exercícios findos entre 31 de dezembro de 2010 e 31 de dezembro de 2011, inclusive, das pequenas e médias empresas especificadas na referida Resolução podem continuar a ser realizadas de acordo com as normas de auditoria aplicáveis antes da aprovação das novas normas de auditoria ocorrida em fins de 2009.

14. Assim, nesse período de transição, os resultados das auditorias de demonstrações contábeis de exercícios que se encerram entre 31 de dezembro de 2010 e 31 de dezembro de 2011, inclusive, serão expressos por meio de diferentes modelos de relatório (parecer), a saber:

(a) nos casos em que tenham sido aplicadas integralmente as novas normas de auditoria, em linha com as normas internacionais de auditoria (ISAs) emitidas pelo IAASB da IFAC, aprovadas em fins de 2009, por meio das Resoluções CFC nºs 1.201/2009 a 1.238/2009, os relatórios deverão ser emitidos de acordo com o novo modelo de relatório constante da NBC TA 700, aprovada pela Resolução CFC nº 1.231/2009, aplicável à situação em que o relatório não contém qualquer modificação (adverso, ressalva ou abstenção de opinião), parágrafo de ênfase ou de outros assuntos, casos em que devem ser observados, também as NBCs TA 705 e 706, aprovadas, respectivamente, pelas Resoluções CFC nºs 1.232/2009 e 1.233/2009;

(b) no caso da auditoria das demonstrações contábeis de pequenas e médias empresas e de outras entidades, cuja execução dos trabalhos tenha observado o disposto no caput do art. 1º da Resolução CFC nº 1.325/2011 devem seguir o modelo da NBC T 11, aprovada pela Resolução CFC nº 820/1997.

15. Na situação (a) do item anterior, o auditor poderá declarar no seu relatório que a auditoria foi executada de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria, utilizando os modelos apresentados nos Anexos I e II deste CT, enquanto que no caso da situação (b), o auditor deve identificar em seu parecer que a auditoria foi realizada de acordo com as normas de auditoria aprovadas no Brasil pela Resolução CFC nº 820/1997, utilizando os modelos apresentados nos Anexos III e IV.

16. Tendo em vista as diferentes alternativas existentes, neste período de transição, tanto no que tange a adoção das normas de auditoria como das normas contábeis, é recomendável que se utilize os modelos de acordo com cada situação específica a seguir resumida, que facilitará e possibilitará a compreensão pelos usuários das demonstrações contábeis e do relatório (parecer) de auditoria sobre essas demonstrações contábeis, a saber:

- Anexo I apresenta o modelo de relatório (sem modificação) a ser utilizado quando a auditoria foi realizada de acordo com as novas normas de auditoria e a pequena ou média empresa adotou a faculdade prevista na Resolução CFC nº 1.319/2010.

- Anexo II apresenta o modelo de relatório (sem modificação) a ser utilizado quando a auditoria foi realizada de acordo com as novas normas de auditoria e a pequena ou média empresa optou pela estrita observância da NBC TG 1000, considerando os ajustes retrospectivos nos valores correspondentes, conforme requerido por essa NBC TG 1000, inclusive no que tange à adoção da data de transição como sendo a data de início do exercício mais antigo apresentado (1º de janeiro de 2009 no caso do exercício coincidir com o ano calendário), assim como observar todos os demais requisitos da NBC TG 1000. Nessa situação, as pequenas ou médias empresas (entidades) poderão declarar, de forma explícita e sem reservas, a conformidade com a NBC TG 1000 e o auditor também pode usar essa expressão na opinião em seu relatório de auditoria.

- Anexo III apresenta o modelo de parecer (limpo ou padrão) a ser utilizado quando a auditoria foi realizada de acordo com as normas de auditoria anteriores (NBC T 11) e a pequena ou média empresa adotou a faculdade prevista na Resolução CFC nº 1.319/2010.

- Anexo IV apresenta o modelo de parecer (limpo ou padrão) a ser utilizado quando a auditoria foi realizada de acordo com as normas de auditoria anteriores (NBC T 11) e a pequena ou média empresa optou pela estrita observância da NBC TG 1000, considerando os ajustes retrospectivos nos valores correspondentes, conforme requerido por essa NBC TG 1000, inclusive no que tange à adoção da data de transição como sendo a data de início do exercício mais antigo apresentado (1º de janeiro de 2009 no caso do exercício coincidir com o ano calendário), assim como observar todos os demais requisitos da NBC TG 1000. Nessa situação, as pequenas e médias empresas (entidades) poderão declarar, de forma explícita e sem reservas, a conformidade com a NBC TG 1000 e o auditor também pode usar essa expressão na opinião em seu parecer de auditoria.

17. Nos casos em que a pequena e média empresa adotar integralmente a NBC TG 1000, o modelo de nota explicativa apresentada no Anexo VI deve ser adaptado para declarar, de forma explícita e sem reservas, a plena observância da NBC TG 1000 - Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas, destacando-se os efeitos dos ajustes retrospectivos que afetaram os exercícios de 2010, 2009 e o resultado acumulado em 31 de dezembro de 2008.

Considerações adicionais para emissão do relatório de auditoria nos casos de aplicação das novas normas de auditoria

18. Quando o relatório de auditoria sobre as demonstrações contábeis do exercício findo em, ou após, 31 de dezembro de 2010 for emitido de acordo com as novas normas de auditoria aprovadas em fins de 2009 pelo CFC, o auditor deve atentar que essas novas normas trouxeram uma série de mudanças em relação às normas anteriores.

19. Assim, a inclusão de informações comparativas do exercício anterior torna implícito aos usuários das demonstrações contábeis que o auditor independente atual, na ausência de qualquer informação em contrário, emitiu anteriormente opinião sem qualquer modificação e sem a adição de qualquer parágrafo após a opinião que devesse ser considerado na apresentação das demonstrações contábeis do exercício corrente.

20. Dessa forma, caso essa não seja a situação, o auditor das demonstrações contábeis do período corrente deve adicionar parágrafo de outros assuntos para informar que os valores correspondentes ao exercício anterior, apresentados em conjunto com aqueles das demonstrações contábeis do ano corrente, não foram auditados ou, no caso de terem sido auditados por outro auditor antecessor, que essas informações foram auditadas por outro auditor antecessor (ver exemplo 1 do Anexo V).

21. Adicionalmente, conforme já mencionado neste CT, as demonstrações contábeis do período anterior (particularmente em 2010) foram auditadas de acordo com outro conjunto de normas que vigoravam naquela oportunidade (2009). Nessas circunstâncias, o auditor que utilizou as novas normas de auditoria pode querer alertar os usuários das demonstrações contábeis que os valores correspondentes ao exercício anterior, apresentados para fins de comparação, foram auditados por ele de acordo com as normas de auditoria vigentes naquela oportunidade, que permitiam a divisão de responsabilidade com outros auditores que auditaram alguma investida. Dessa forma, o exemplo 2 do Anexo V deste CT apresenta um modelo de redação para essa situação.

JUAREZ DOMINGUES CARNEIRO

Presidente do Conselho