Parecer Técnico nº 6 DE 04/03/2013

Norma Estadual - Pará - Publicado no DOE em 04 mar 2013

ICMS. DECADENCIA - PRAZO DE CESSAÇÃO DA DECADENCIA.

PEDIDO

A DIRETORIA DE FISCALIZAÇÃO - DFI, a respeito da exegese do Instituto da DECADÊNCIA tributária regulada pelos artigos 150 §4º e 173, I do Código Tributário Nacional - CTN, formula os seguintes questionamentos:

1 - A notificação Fiscal, como ato inicial do lançamento tributário resguarda da Decadência do período temporalmente por ela alcançado?

2 - Quanto à questão acima, considerando que numa fiscalização há verificação de períodos com pagamento efetuado e não pagamento de tributo ou mesmo declarações entregues e outras não, é de considerar a aplicabilidade da regra do art. 173, I Parágrafo único conjuminado com o art. 150,§ 4º?

LEGISLAÇÃO APLICÁVEL

- Código Tributário Nacional - CTN

MANIFESTAÇÃO

Em resumo, cuida o presente de pedido de orientação solicitado pela DFI, acerca do exato momento em que cessa a DECADÊNCIA, no caso de realização de uma ação fiscal.

A seguir, passamos a resposta dos questionamentos formulados.

1. A notificação Fiscal, como ato inicial do lançamento tributário, resguarda da Decadência o período temporalmente por ela alcançado?

R: Não. A notificação fiscal não resguarda o período de tempo, por ela alcançado, dos efeitos da DECADÊNCIA.

Com efeito, a notificação do início do trabalho fiscal (Termo de Início) não se confunde com a notificação do lançamento tributário, em face das consequências jurídicas diversas que os mencionados atos administrativos suscitam, senão vejamos:

A consequência jurídica da notificação fiscal do início do procedimento de fiscalização é tão-somente a perda da espontaneidade, consoante preceitua o art. 11, §1º da Lei nº 6.182/98, verbis:

Art. 11. O procedimento administrativo tendente à imposição tributária tem início, cientificado o sujeito passivo ou seu preposto, com o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, inclusive o relativo à apreensão de mercadoria, documento ou livro, ressalvado o disposto no § 2º.

§ 1º O início do procedimento exclui a espontaneidade do sujeito passivo em relação às infrações anteriores e, independentemente de intimação, a dos demais envolvidos nas infrações verificadas. (negritamos)

De outra banda, o efeito jurídico da notificação do lançamento tributário é a cessação do lapso temporal da decadência. É a inteligência que se extrai do art. 173, do CTN, verbis:

Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:

I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;

II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.

Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.

Com efeito, o caput do dispositivo acima transcrito alude à constituição/formalização do crédito tributário propriamente dito, que se materializa com o lançamento tributário.

Como decorrência, a notificação de início da ação fiscal não tem o condão de fazer cessar o prazo decadencial até que se efetue o respecivo lançamento com a sua devida notificação.

A realização de um lançamento tributário pelo agente do Fisco não produzirá efeitos até que o contribuinte seja notificado, sob pena de cerceamento do direito de defesa.

A notificação fiscal é quem dá eficácia ao lançamento tributário e, enquanto este não é levado ao conhecimento do contribuinte, configura apenas um ato interno da administração.

Nosso entendimento encontra respaldo na Doutrina e na jurisprudência pátrias, senão vejamos:

Jurisprudência: (STJ. Resp 533486/RS, rel. Min. Francisco Peçanha Martins, 2ª Turma, DJ 06.03.2006.)

"O período decadencial se estende até o instante da notificação do auto de infração ou do lançamento do débito a partir do qual a exigibilidade do crédito fica suspensa até decisão final no processo administrativo. Após inicia-se o prazo prescricional (...)."

No mesmo sentido: (Resp nº 118.158/SP, rel. Min . Humberto Gomes Barros, 1ª T, DJ de 17.08.98)

"Com a notificação do auto de infração consuma-se o lançamento tributário. Após este ato, não mais se cogita de decadência".

Doutrina:

Se o lançamento existir e for válido, não irradiará qualquer efeito jurídico, enquanto não comunicado ao sujeito passivo por intermédio do ato de notificação. (Paulo de Barros Carvalho, (Decadência e Prescrição, São Paulo: Saraiva, 1998, p. 193/95).

2. Quanto a questão acima, considerando que numa fiscalização há verificação de períodos com pagamento efetuado e não pagamento de tributo ou mesmo declarações entregues e outras não, é de considerar a aplicabilidade da regra do art. 173, I Parágrafo único conjuminado com o art. 150,§ 4º?

R: Não. Em qualquer uma das hipóteses mencionadas no quesito em análise, no que diz respeito à DECADÊNCIA, não há que falar em aplicação conjugada do art. 173, I com o art. 150, § 4º, todos do CTN. Os dois preceitos são excludentes.

Ressalte-se que o entendimento do STJ de que o art. 173, I do CTN devia ser interpretado em conjunto com seu art. 150, § 4º (tese dos 5+5, ou seja, cinco anos para homologar, e mais cinco anos para lançar) vigorou de junho de 1995 com a decisão no Recurso Especial nº 58.918-5/RJ até outubro de 2006 por ocasião do julgamento dos embargos de divergência nº 413.265 (2004/160983-7/SC) Esta decisão tomada pela 1ª Seção especializada do STJ pacificou o entendimento que vigora até hoje acatando aquele adotado antes de junho de 1995, onde prevalecia a súmula nº 219 do antigo Tribunal Federal de Recursos ( "não havendo antecipação do pagamento, o direito de constituir o crédito previdenciário extingue-se decorridos 5 ( cinco) anos do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorreu o fato gerador.")

Como é sabido, o Código Tributário Nacional prevê duas regras para a DECADÊNCIA, a saber: o art. 150, § 4º (aplicável nos lançamentos modalidade POR HOMOLOGAÇÃO), e o art. 173, I (cabível nos lançamentos tributários DE OFÍCIO e POR DECLARAÇÃO).

O ICMS está sujeito ao lançamento por HOMOLOGAÇÃO consoante a regra do art. 44 da Lei nº 5.530/89 c.c o art. 150 caput do CTN, verbis:

Lei Nº 5.530/89

Art. 44. Os atos praticados para efeito de apuração e recolhimento do imposto são de exclusiva responsabilidade do sujeito passivo, operando-se o lançamento por homologação.

CTN

Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.

(...) § 4º Se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de 5 (cinco) anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação

Dessa forma, para abduzir os efeitos da DECADÊNCIA, o procedimento de fiscalização (atos de homologação) deve iniciar dentro do prazo de 05 anos contados do fato gerador (art. 150, § 4º do CTN).

Decorrido o lapso temporal sem que o Fisco tenha iniciado a ação fiscal caduca o direito da Fazenda de formalizar o crédito tributário (homologação tácita).

Contudo, observado o prazo decadencial, (que somente cessa com a notificação do lançamento tributário, e não com o termo de início) e na hipótese de o Fisco constatar omissão ou inexatidão, deve ser observada a regra do art. 149, V do CTN, abaixo transcrito, ou seja, efetivar o LANÇAMENTO DE OFÍCIO (auto de infração para cobrar eventuais diferenças encontradas). Então, sendo o lançamento de ofício, a regra da DECADÊNCIA é a do art. 173, I (1º dia do exercício seguinte), e não mais da data da ocorrência do fato gerador (art. 150, § 4ª), próprio do lançamento por HOMOLOGAÇÃO. Não há que falar em conjugação dos dois preceitos por força do atual entendimento do STJ acima comentado.

Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos:

(...) V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte; ( negritamos)

...................................................................................................

Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:

I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;

II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.

Por oportuno, cumpre-nos comentar acerca da exegese do Parágrafo único do art. 173 do CTN. Há um entendimento perfilhado por alguns integrantes do Fisco que, após iniciado a contagem do prazo decadencial, a notificação de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento tem o condão de interromper a decadência. Com a devida vênia, não comungamos desse pensamento. A decadência não se interrompe, nem se suspende. Afirmar o contrário é dizer que, a cada notificação fiscal, o prazo decadencial se re-inicia, o que configura uma incoerência.

A interpretação dada pelo STJ do dispositivo em análise (ementa adiante transcrita) é a de que o mesmo tem o poder de antecipar o início do prazo de decadência contido no inciso I, do art. 173 do CTN.

Então, se a notificação é feita antes do primeiro dia do exercício seguinte em que deveria ter sido lançado o crédito tributário, o início do prazo decadencial será antecipado, tendo seu início na data da notificação.

Ressalte-se que, na hipótese da notificação ser feita após já ter tido início do prazo decadencial (art. 173,

I) não há que falar em interrupção da decadência, em virtude de o Parágrafo único do comentado preceito só operar no sentido de antecipar o prazo decadencial, nunca para interrompê-lo.

Entender o contrário, isto é, crer que a simples notificação afasta os efeitos perniciosos da decadência acarretando um enorme prejuízo à Fazenda Estadual, em virtude de suscitar a caducidade do direito de lançar o crédito tributário.

Nesse sentido, a decisão do STJ - Resp nº 909.570 - SP (2006/0271806-3). Rel. Min. Francisco Falcão.

"I -. (...)

II - Iniciado o trabalho de lançamento do crédito tributário e notificado o contribuinte dentro do exercício em que ocorreu o fato gerador, tem início o curso do prazo decadencial para a constituição do crédito tributário, conforme o art. 173, Parágrafo único, do Código Tributário Nacional.

III - Todavia, se a notificação do contribuinte dos trabalhos de fiscalização ocorrer após o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorreu o fato gerador, não surtirá efeitos no que se refere ao prazo decadencial, permanecendo como data incial aquela estipulada pelo art. 173, I do Código Tributário Nacional, primeiro dia do exercíco seguinte àquele do em que o lançamento poderia ter sido efetuado.

III - (...).

CONCLUSÃO

Isto posto, sob pena de ofensa aos princípios da certeza e segurança jurídicas, creio que a cessação do curso do lapso temporal da DECADÊNCIA somente se dá por ocasião da notificação do sujeito passivo do lançamento tributário de Ofício (auto de infração) contra ele efetivado. As datas do termo de início da ação fiscal, bem como da lavratura do auto de infração, não afetam o curso do prazo

DECADÊNCIAL.

No que pertine as regras de contagem de prazo decadencial entendo que deve prevalecer o entendimento do STJ, ou seja, havendo pagamento antecipado, conta-se o prazo decadencial a partir da ocorrência do fato gerador (art. 10 § 4º - CTN). Somente quando não há pagamento antecipado, ou há prova de fraude, dolo ou simulação é que se aplica o disposto no art. 173, I do CTN. Não há que falar em conjugação dos dois prazos.

É a manifestação que submetemos à vossa superior consideração.

Belém (PA), 04 de março de 2013.

ROBERTO TEIXEIRA DE OLIVEIRA, AFRE/DTR;

UZELINDA MARTINS MOREIRA, Coordenadora CCOT/DTR;

De acordo a DFI, ROSELI DE ASSUNÇÃO NAVES, Diretora de Tributação.