1. A edição do Decreto-Lei nº 1.780, de 14 de abril de 1980, que concede a certas empresas, a partir do exercício de 1981, isenção do imposto de renda e dispensa de obrigações acessórias, ensejou, em face de dúvidas decorrentes do alcance da disposição restritiva constante do art. 2º, a formulação de consultas relativas à extensão do universo das pessoas beneficiárias.

2. A consciência de que o cumprimento das obrigações, principais e acessórias, onera, em termos relativos, de modo sensivelmente mais acentuado as empresas de menor porte, "especialmente aquelas cujo reduzido faturamento não lhes permite suportar esses encargos", induziu o legislador a amparar de maneira concreta a empresa nacional de pequeno porte econômico, independentemente de que se estruture ela sob forma individual ou societária, ou de que seja civil ou comercial o seu objeto.

3. Empresas Beneficiárias: requisitos.

Para a determinação concreta das empresas de pequeno porte beneficiárias de seus favores, o Decreto-Lei nº 1.780/80 estabeleceu dois requisitos cumulativos:

a) que a receita não ultrapasse certo limite (art. 1º); e

b) que a empresa não reviste ou apresente determinadas características (art. 2º).

4. Receita Caracterizadora da Empresa Beneficiária.

A delimitação da receita caracterizadora da empresa de pequeno porte se faz em função de seus elementos temporais, qualitativos e quantitativos.

4.1. Sob o aspecto temporal, considerar-se-á sempre aquela que haja sido auferida entre 1º de janeiro e 31 de dezembro do ano-base (art. 1º, § 1º). O ano-calendário se converte assim, para fins de aplicação deste Decreto-Lei, no período de apuração das receitas, mesmo que o exercício social seja, em contrato, fixado em período diverso.

4.2. Sob o aspecto qualitativo, computar-se-ão todas as receitas brutas auferidas no ano-calendário, independentemente de serem ou não operacionais.

4.3. Sob o aspecto quantitativo, a receita bruta anual da empresa de pequeno porte se limita ao parâmetro de 3.000 vezes o valor nominal da ORTN ao mês de dezembro do ano-base.

4.4. Assim, em função da receita, empresa de pequeno porte é aquela que, a partir do exercício financeiro de 1981, haja auferido no ano calendário base quaisquer receitas em montante não superior a 3.000 ORTN's do último mês do período-base (dezembro).

4.5. Note-se, entretanto, que o Decreto-Lei firma através do art. 1º uma correspondência entre o limite (3.000 ORTN's) e o período de obtenção da receita (ano-calendário). Há ali o pressuposto de que a empresa haja operado durante os 12 meses do ano-base.

4.5.1. Como existem casos especiais em que o período-base tem duração inferior a 12 meses - como acontece às empresas que iniciam atividades após 1º de janeiro ou as encerram antes de 31 de dezembro -, há, em consequência, necessidade de, em tais casos, se proceder a um reajustamento do limite, a fim de que aquela correspondência seja proporcionalmente mantida. Assim, nesses casos especiais, o limite se determinará mediante a fórmula:

Limite = 3.000 ORTN's x N
    12

onde: N representa o número de meses em que a empresa haja operado dentro do ano-calendário. Nestes casos especiais, a empresa fará jus, em função da receita, aos favores do Decreto-Lei nº 1.780/80, quando o montante dela não ultrapassar esse limite reajustado.

4.5.2. A propósito, cumpre ressaltar que, nas hipóteses de encerramento de atividades em mês anterior ao de dezembro, deve ser considerado, para fins de determinação do limite, o valor nominal da ORTN no próprio mês do encerramento, posto que seria aberração fazer a situação jurídica da empresa ficar pendendo de fato futuro. É óbvio que semelhante entendimento não se aplica aos encerramentos que ocorram no curso do ano de 1980, visto que, em conformidade com o art. 1º, os favores deste Decreto-Lei somente vigorarão a partir do exercício financeiro a iniciar-se em 1º de janeiro de 1981.

5. Características da Empresa Excludentes dos Benefícios.

O critério fundado na receita não é suficiente para caracterizar as empresas beneficiárias dos favores do Decreto-Lei nº 1.780/80. O universo por ele determinado sofre restrição em face do que dispõe o art. 2º:

"Art. 2º. A isenção referida no art. 1º não se aplica à empresa:
I - constituída sob a forma de sociedade por ações;
II - em que o titular ou qualquer dos sócios seja domiciliado no exterior;
III - que participe do capital social de outra pessoa jurídica, ressalvados os investimentos provenientes de incentivos fiscais anteriores à publicação deste Decreto-Lei;
IV - cujo titular, sócios e respectivos cônjuges participem, com mais de 5% (cinco por cento) do capital de outra pessoa jurídica;
V - que realize operações relativas a:
a) importação de produtos estrangeiros;
b) compra e venda, loteamento, incorporação, locação, administração e construção de imóveis;
c) armazenamento e depósito de produtos de terceiros;
d) câmbio, seguro e distribuição de títulos e valores;
e) publicidade ou propaganda;
VI - prestadora de serviços profissionais de médico, engenheiro, advogado, dentista, veterinário, economista, contador, despachante e de outros que se lhes possam assemelhar."

5.1. Vê-se que este artigo exclui expressamente da isenção as empresas que, mesmo com reduzida receita, revistem determinada forma (inciso I), apresentem certas circunstâncias relativas à participações da ou na empresa (incisos II a IV) ou explorem atividades especificadas (incisos V e VI).

5.2. Embora o caput do art. 2º mencione exclusivamente a isenção, ele alcança também o favor relativo à dispensa das obrigações acessórias. É que, na forma do § 3º do art. 1º, este último benefício apresenta-se como acessório da isenção e, como é sabido, a exclusão do principal implica a do acessório.

5.3. Os incisos I e II não reclamam maiores esclarecimentos.

5.4. Pelo inciso III, o Decreto-Lei exclui dos seus benefícios a empresa "que participe do capital social de outra pessoa jurídica, ressalvados os investimentos provenientes de incentivos fiscais anteriores à publicação deste Decreto-Lei".

5.4.1. A tipificação da situação aí prevista independe da intenção da empresa investidora relativamente aos seus investimentos. Sua caracterização se prende exclusivamente em que o investimento - quer permanente, quer circulante - represente participação no capital de outra pessoa jurídica.

5.4.2. Fundamenta esse dispositivo o entendimento de que tal fato é típico de empresa de maior porte e, pois, incompatível com a dimensão econômica daquelas a que se pretende amparar e proteger. Isso justifica que uma única operação, durante o período-base, que envolva aquisição de participação societária é bastante para afastar a investidora dos favores do Decreto-Lei. E é também por isso que é expressão "capital social" constante do inciso se há de atribuir a acepção mais abrangente que compreenda tanto o capital integralizado, quando o subscrito.

5.4.3. É óbvio que, por força de ressalva expressa, a existência, no ativo, de participações societárias originárias de incentivos fiscais relativos a fatos anteriores à publicação do Decreto-Lei nº 1.780/80 não impede que a empresa investidora a goze dos benefícios nele criados.

5.5. Pelo inciso IV, os benefícios não são aplicáveis à empresa "cujo titular, sócios e respectivos cônjuges participem, com mais de 5% (cinco por cento), do capital de outra pessoa jurídica".

5.5.1. A empresa de pequeno porte típica apresenta como um de seus atributos a concentração, por parte do titular ou sócios, dos poucos recursos disponíveis nos objetivos empresariais. A pulverização deles em diversas empresas pelo titular, sócios ou cônjuges, denota que não há por parte destes maior interesse em promover o desenvolvimento da empresa, que é pequena porque eles assim a querem. Isso justifica a restrição consagrada no inciso e autoriza o entendimento de que a situação nele prevista se configura mesmo quando o limite fixado (5% do capital da outra pessoa jurídica) seja ultrapassado somente pela soma das participações individuais pertencentes a diversos sócios e cônjuges.

5.6. O inciso V tem por escopo subtrair do alcance da isenção as empresas que realizem operações relativas a importação, a atividades imobiliárias, a armazenamento e depósitos de produtos de terceiros, a câmbio, seguro e distribuição de títulos e valores e a publicidade ou propaganda.

5.6.1. A disposição decorre do pressuposto de que tais atividades são próprias de empresas de maior porte e que o exercício delas é, por si só, insuficiente para descaracterizar os motivos de concessão dos benefícios.

5.6.2. É óbvio, porém, que operações relativas a tais atividades somente constituem características de maior porte em relação à empresa que seja a causa eficiente do evento, como promotora e responsável dele e para cuja realização atua com vontade deliberada e específica. A empresa que participe da atividade, sem revestir essas condições, não é atingida pelo pressuposto e, em conseqüência, não se compreende na disposição.

5.6.3. Assim, a título de exemplo, tanto a empresa publicitária concebedora do anúncio, quanto a empresa jornalística ou de rádio difusão que o divulga realizam operações relativas a "publicidade ou propaganda". Uma e outra têm sua atividade deliberadamente voltada para o evento, de que são promotoras e responsáveis e, por isso, não fazem jus aos favores do Decreto-Lei nº 1.780/80.

5.6.4. Já a empresa contratada para efetuar o transporte de produtos de terceiros para fins de armazenamento não é compreendida no conteúdo do inciso, pois que o evento tipificado "armazenamento e depósito" não envolve, em si, a atividade de transporte.

5.6.5. Também não constituem operações relativas à "construção de imóveis" e, em decorrência, não são alcançados pela restrição deste inciso V, os trabalhos de pintura, de carpintaria, de instalação de partes elétricas e hidráulicas, de aplicação de azulejos e tacos, quando executados por terceiros contratados pelo promotor e responsável pela construção.

5.7. Quanto ao inciso VI, dificuldade maior de interpretação reside na identificação da semelhança de "outros serviços" com os profissionais do médico, engenheiro, advogado, dentista, veterinário, economista, contador e despachante.

5.7.1. A relação de semelhança pode resultar da confrontação do "outro serviço":

a) com um daqueles relacionados; ou

b) com um modelo criado segundo as características comuns a todos ou a alguns dos serviços relacionados.

5.7.2. A comparação individual (letra a), sendo útil, não é suficiente para dirimir a questão, visto inexistir um dado objetivo capaz de precisar o grau das semelhanças que devem ser consideradas. Sirvam de exemplos os serviços do psicólogo, do enfermeiro, do fisioterapeuta e os do massagista. Todos, em maior ou menor grau, comparados ao do médico, apresentam-se assemelhados, embora para os fins do Decreto-Lei nº 1.780/80 nem todos o sejam.

5.7.3. Isso evidencia a necessidade de se extrair da relação legal, no todo ou em parte, as características que, presentes no "outro serviço", determinam a semelhança.

5.7.4. Da análise comparativa dos serviços listados decorre como nota comum o caráter eminentemente civil de todos eles. A presença desse atributo no "outro serviço" é imprescindível na caracterização da semelhança. É por isso que devem ser considerados como insusceptíveis de assemelhação os serviços dos agentes e auxiliares do comércio, tais como os dos representantes comerciais e os dos corretores.

5.7.5. Além desse elemento comum, é de se observar que, excetuando-se da lista a profissão do despachante, todas as demais integram-se no universo das chamadas profissões liberais, entendidas como tais aquelas cujo exercício dependa de conhecimentos técnico-científicos auferidos mediante adequada habilitação profissional em escolas, faculdades ou universidades. Ante isso, tais elementos se convertem em indicadores de semelhança: qualquer outro serviço que os apresente, ou qualquer atividade que requeira conhecimentos assim auferidos, é tido como assemelhado e, em conseqüência, a empresa que o preste ou exerça não é alcançada pelos benefícios do Decreto-Lei nº 1.780/80.

5.7.6. Como, porém, a atividade do despachante foi excetuada na determinação do modelo (profissões liberais), impõe-se a conclusão de que o inciso VI compreenderá não só as profissões liberais como também os serviços que, em confronto individual (5.7.2), se revelarem assemelhados ao do despachante, desde que não se refiram a atividades próprias ou auxiliares do comércio (5.7.4).

5.7.7. Ante isso, é de se concluir que se tratam de serviços ou atividades assemelhados aos listados, dentre outros, aqueles do arquiteto, do geólogo, do professor, do fisioterapeuta, do analista clínico, do psicólogo, do enfermeiro, do jornalista, de recrutamento e seleção de pessoal, de processamento de papéis e estudo de mercado.

5.7.8. Inversamente, a eles não se assemelham serviços como o do condutor de veículos, do massagista, do colocador de bilhetes lotéricos, do datilógrafo, do professor de datilografia, do aplicador de azulejo, do limpador de prédios e pátios, do vigilante, do profissional de consertos e pintura em geral, do cabeleireiro, manicure e pedicure.

5.7.9. Também não se assemelham, por não constituírem serviços humanos, as atividades caracterizadas pela cessão do uso de coisas, tais como veículos, aparelhos para ginástica, etc.

6. Conclusão

Ante todo o exposto, pode-se afirmar que beneficiária dos favores do Decreto-Lei nº 1.780/80 é a empresa de pequeno porte, entendida como tal a pessoa jurídica ou empresa individual, com o objetivo civil ou comercial, que, não se enquadrando nas situações previstas no art. 2º do referido Decreto-Lei, aufira receitas de qualquer natureza em montante:

a) não superior ao limite de 3.000 ORTN's, quando seu período-base coincidir com os 12 meses do ano-calendário; ou

b) não superior ao limite proporcionalmente reajustado, quando seu período de apuração for menor que o ano-calendário.

À consideração superior.

Cristóvão Anchieta de Paiva - Fiscal de Tributos Federais