1. Diz o art. 15, caput, do Decreto-lei nº 1.598/77:

"O custo de aquisição de bens do ativo permanente não poderá ser deduzido como despesa operacional, salvo se o bem adquirido tiver valor unitário não superior a Cr$ 3.000,00 ou prazo de vida útil que não ultrapasse um ano."

2. A novidade, como se percebe, que excepciona a regra, consiste no deferimento do direito à dedução do custo de aquisição de bens do ativo permanente, a título de despesa operacional, de valor unitário não superior a Cr$ 3.000,00, os quais, como implicitamente está fixado, tenham vida útil superior a um ano.

3. É sob esse prisma que iremos examinar o dispositivo, a fim de favorecer-lhe a aplicabilidade. E dentro desse objetivo, relevo será dado à captação conceitual das expressões utilizadas, por aquilo que representam na revelação da vontade contida na lei, sem abandonarmos as proposições implícitas, que convergem para o mesmo fim.

Expressões Explícitas

- Bens do Ativo Permanente

4. Ativo permanente é gênero, subdividido nas espécies "investimentos, ativo imobilizado e ativo diferido", na forma da classificação adotada pela Lei nº 6.404/76.

5. De outro lado, sabe-se que na acepção técnico-jurídica não há uniformidade nem regularidade no emprego de "bens"; autores de nomeada surpreendem-no em várias disposições de nosso Código Civil utilizado alternativamente com a palavra "coisas". Embora não guardando unanimidade, há quem aponte sinonímia entre ambos vocábulos.

6. Militam, assim, boas e seguras razões para que a expressão "bens do ativo permanente" não seja tomada em seu sentido literal. Sendo assim, o ajuste de seu significado deve ser procurado em outro elemento do período. Significativamente o texto fala em "prazo de vida útil superior a um ano".

7. Na verdade, à noção de vida útil se contrapõe a de vida não útil (existência sem utilidade), mas de qualquer forma vida. Igualmente, útil, por prestar ou poder prestar utilidade, pressupõe uso ou possibilidade de uso.

8. Esta concepção permite-nos concluir que o dispositivo designa bens que tenham vida útil e, ademais, limitada no tempo. E que, cessada a utilidade, ainda assim podem continuar existindo. Em outras palavras: bem, no caso, corresponde à noção de coisa, porém com existência física, material e que, em razão de sua utilidade temporal limitada (superior a um ano) se subordinada à depreciação.

9. Corolário deste entendimento é a observação de que a outroga legal não cria uma despesa artificial; apenas permite a antecipação de sua absorção.

- Custo de Aquisição

10. A matéria encontra regência, com as modificações que aludiremos, no art. 157 do RIR/75 (art. 45, Lei nº 4.506/64), que diz:

"Não serão consideradas na apuração do lucro operacional as despesas, inversões ou aplicações de capital, quer referentes à aquisição ou melhorias de bens ou direitos, quer à amortização ou ao pagamento de obrigações relativas àquelas aplicações."

11. À época, o Parecer Normativo CST nº 127, de 12 de setembro de 1973 (DOU de 28.09.1973) esclarecia que as despesas que integram os custos seriam as "normais à integração do bem ao patrimônio da empresa". Encampando esse entendimento, o PN CST 58/76 acabou por detalhá-las, afirmando que estariam incluídas "as despesas de transporte, o seguro respectivo, os tributos (excetuado o IPI, quando recuperável), as despesas com sua colocação à disposição da empresa, e ainda todas as despesas relativas aos atos de aquisição propriamente dita".

12. De se notar quanto aos tributos, na parte que toca aos impostos, que estes, segundo o disposto no § 3º do art. 16 do DL nº 1.598/77, poderão, a critério da pessoa jurídica adquirente, e quando pagos por ela, ser registrados como custos de aquisição ou deduzidos como despesas operacionais (salvo os impostos pagos na importação de bens, que se acrescerão ao custo de aquisição).

- Valor Unitário

13. A noção de valor unitário assume capital importância no exame do problema. Para esse efeito, cada unidade será considerada como tal na razão da utilidade que o bem correspondente autonomamente possa prestar em função dos fins da pessoa jurídica. Vale acrescentar que o critério predominante é o da utilidade funcional, como se pode depreender da expressão "vida útil". Estariam nesse caso o carrinho (para fregueses apanharem mercadoria), a bicicleta (para entregas), a escrivaninha (para o escritório), e assim por diante.

14. É de se considerar que aquilo que pode se revestir da qualidade de "bem" para a alienante pode não subsumir essa qualificação na adquirente. É indispensável insistirmos, que o bem por si só preste ou tenha condições de prestar utilidade. Exemplificativamente, se se adquirir telhas, tijolos e cimento para construção não será tomado em conta o valor unitário, pois cada qual desses bens (em sentido econômico), singularmente tomado, não perfaz o critério de utilidade, de que trata o dispositivo. Ela, a utilidade, resultará da construção.

- Despesa Operacional

15. Porque estratificado no art. 47 da Lei 4.506/64, seria dispensável o exame do conceito. E o é. À menção, porém, vale como lembrete de que a outorga legal não vai até aos custos. Circunscreve-se, assim, apenas às despesas operacionais.

Proposições Implícitas

16. Resultam da sistemática do imposto e de disposições legais gerais que, assim, atuam na concreção do dispositivo. Daí a necessidade de seu afloramento.

- Valor Limite

17. O direito à dedução, nos termos do art. 67 do Decreto-lei, passou a ser factível a partir de 1º de janeiro de 1978, ocasião em que se tornou igualmente operante o limite máximo de Cr$ 3.000,00 por unidade. Este, o limite, vigerá, pois, para o ano-calendário de 1978; para o ano-calendário de 1979 e seguintes deverá ser utilizado. Conseguintemente, a pessoa jurídica observará os limites fixados para cada ano-calendário, independentemente do período-base que tenha adotado.

- Momento e Forma de Opção

18. Manifesta a intenção legislativa de obviar as obrigações da pessoa jurídica, tendo presente os encargos que decorrem dos controles de correção monetária e depreciações.

19. Dentro desse espírito, a permissão está voltada ao "custo de aquisição", evidentemente sem as cargas e descargas da correção monetária e das depreciações.

20. O custo de aquisição, nos termos postos, surge ao se completar a aquisição, inclusive com a tradição do bem. É o momento em que a pessoa jurídica adquirente decide pela sua ativação ou pela imputação de seu custo como despesa operacional, manifestação que se tornará concreta pelo registro contábil da operação (afastada, assim, a possibilidade de se efetuar a dedução através de registro extracontábil). É perceptível que o bem uma vez ativado não poderá ser revertido à despesa.

- Comprovação

21. As pessoas jurídicas que tenham contabilizado e mantenham em seu ativo bens que se enquadram na hipótese do dispositivo e que em aquisições posteriores optarem pela dedução como despesas de bens da mesma espécie (v.g. bicicletas, escrivaninha e outros), considerando o que dispõe o art. 7º e § 1º do Decreto-lei nº 1.598/77, necessariamente assumirão o ônus de comprovar que os bens eventualmente baixados, antes de totalmente depreciados, não se confundem com os levados à despesa.

- Alienação Posterior

22. A orientação, por analogia, não escapa daquela aplicável aos bens totalmente depreciados. Nesse caso, a qualquer tempo em que se efetue a alienação dos bens, o valor global será computado na determinação do lucro líquido, na qualidade de receita não operacional.

À consideração superior.