ICMS. Consulta. Fabricação de placas e letreiros luminosos. Obrigação de dar/entregar. Incidência ICMS e não ISS.

I – DO RELATO

O contribuinte acima qualificado, estabelecido em Fortaleza/CE, com atividade econômica principal de Fabricação de estruturas metálicas (CNAE 25.11-0-00), possuindo CNAEs secundárias 32.99-0-04 Fabricação de painéis e letreiros luminosos e 43.29-1-01 Instalação de painéis publicitários, apresenta consulta tributária.

Afirma que atua com a criação de elementos de imagem personalizados para seus contratantes, estabelecendo sua identidade visual através de placas, banners, totens, lonas, adesivos e outros meios personalizados.

Encaminha contrato de prestação de serviços com a empresa xxxx e afirma ter produzido elementos de imagem para diversos postos de serviço/combustível em quatro fases operacionais Diante dos fatos expostos, faz os seguintes questionamentos:

“a) Há incidência de ICMS nas operações da consulente que envolvam testeiras, totens, adesivos, rótulos, revestimentos de colunas e afins?

b) Existindo incidência de ICMS, como deve ser composta a base de cálculo tributável? 

Esta base abarca todo o processo, ou somente a etapa executada dentro do estabelecimento da empresa?”

É o relatório.

II – DO PARECER

Inicialmente, cumpre sinalizar que a circulação de mercadorias no campo de incidência do imposto estadual (ICMS) e que a Lei Complementar n.º 116/2003 deve ser interpretada à luz do texto constitucional, norma de maior hierarquia.

A própria Constituição Federal, em seu artigo 155, inciso II, dispõe que compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; por sua vez, seu artigo 156, inciso III, prevê que compete aos Municípios instituir impostos sobre serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.

A presente consulta, em resumo, deverá esclarecer se a fabricação e instalação de “testeiras, totens, adesivos, rótulos, revestimentos de colunas e afins” estão sob o campo de incidência do ICMS ou do Imposto Sobre Serviços (ISS).

O contrato particular da consulente indica um enquadramento nos itens 7.02 e

24.01 da lista anexa da Lei Complementar n.º 116/2003, que seriam os seguintes:

7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS).

24.01 - Serviços de chaveiros, confecção de carimbos, placas, sinalização visual, banners, adesivos e congêneres.

Muito embora o contrato assuma a nomenclatura de um contrato de serviço, nota-se que a consulente realiza a fabricação de mercadorias por encomenda, segundo especificações requeridas pela contratante. Trata-se, na verdade, de uma modalidade de industrialização inerente ao processo de produção de diversos setores da indústria, cujos produtos são fabricados com diferentes graus de personalização, decorrente de necessidade específica do cliente contratante.

A fabricação se dá de forma personalizada, segundo a encomenda da contratante, o que não descaracteriza a atividade de industrialização e não a torna em um serviço sujeito à incidência de ISS. 

Continua prevalecendo fundamentalmente uma mercadoria, ainda que personalizada, e o objeto do contrato afigura-se como obrigação de dar/entregar.

Este inclusive é o entendimento do Superior Tribunal de Justiça, no âmbito da Ação Rescisória nº 1.084/SP, in verbis:

(...) 

Conforme o entendimento dominante nesta Corte, essas atividades consistentes na confecção de placas, letreiros, luminosos e afins, destinados à comunicação visual, não se enquadram na descrição da hipótese de incidência prevista no mencionado item 85 da Lei Complementar 56/87. Isto porque predomina nessas atividades a operação de fornecimento de mercadorias, que as inclui na exceção posta na parte final do referido dispositivo legal, atinente à impressão, reprodução ou fabricação de material publicitário, o que faz incidir o ICMS e não o ISS, na forma prevista no art. 2º, IV, da Lei Complementar 87/96. 12.

Pedido rescisório improcedente. (STJ, Ação Rescisória nº 1.084/SP; Rel. Min. Mauro Campbell Marque, Órgão Julgador: 1ª Secção; Julgado em: 10/02/2.010, Publicado em: 15/03/2.010).

O entendimento desta Secretaria é o de que a produção de painéis, placas, letreiros, sinalização visual e congêneres realizada por empresas especializadas, ainda que por encomenda do usuário final, para seu uso exclusivo e segundo padrões, medidas e outras características por ele definidas (produção personalizada ou customizada), realiza-se por meio de processo industrial, prevalecendo a obrigação de dar/entregar a coisa em relação à obrigação de fazer.

Não se tratando, portanto, de uma prestação de serviço corporificada em um objeto, mas sim na produção de uma mercadoria, que passou por um processo industrialização. Os clientes, ao encomendarem as placas e sinalizações visuais, desejam adquirir, para seu uso, uma mercadoria, e o objeto do contrato se esvai com a entrega da mesma, e não obter a prestação de um serviço.

Uma situação diferente ocorreria, por exemplo, se fosse um contrato de prestação de serviço em que o cliente solicita a realização de um projeto de design que pode ser entregue mediante diversos suportes físicos, tais como croquis, plantas e documentos em papel ou por meio de suporte informatizado (arquivos magnéticos), no qual prepondera a obrigação de fazer.

No caso em tela, o que tem relevância é a entrega de um bem material, de uma mercadoria. A empresa é contratada para entregar determinados produtos, que ela elabora e fabrica por meio de processo industrial. Isso é possível verificar, por exemplo, com o anexo contendo a descrição de preços constante no anexo II (página 49 Doc 04) do contrato juntado no sistema TRAMITA. São mercadorias, mesmo que personalizadas, que serão entregues e instalados em local indicado pela contratante.

Respondendo objetivamente à consulta.

a) Há incidência de ICMS nas operações da consulente que envolvam testeiras, totens, adesivos, rótulos, revestimentos de colunas e afins?

Sim, a fabricação de mercadorias por encomenda, segundo especificações requeridas pela contratante ou pelo comprador, é modalidade de industrialização inerente ao processo de produção de diversos setores da indústria, cujos produtos são fabricados com diferentes graus de personalização, decorrentes de necessidades específicas dos clientes encomendantes.

O produto final continua sendo fundamentalmente uma mercadoria e, por este motivo, estão no campo de incidência do ICMS. O fato de um produto ser fabricado de forma personalizada, por encomenda do usuário final, não transforma a atividade de industrialização em serviço.

O produto, ainda que personalizado, continua sendo fundamentalmente mercadoria, objeto de uma obrigação de dar/entregar. Desse modo, a saída de produto resultante de industrialização está sujeita ao ICMS, com base no inciso I do artigo 12 da Lei Complementar 87/96, que prevê a ocorrência do fato gerador do imposto na ‘saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular’.

b) Existindo incidência de ICMS, como deve ser composta a base de cálculo tributável? 

Esta base abarca todo o processo, ou somente a etapa executada dentro do estabelecimento da empresa?

A base de cálculo, conforme alínea “a” do inciso IV do art. 25 do Decreto 33.327, de 30 de outubro de 2019, é o valor da operação, incluídos a mercadoria e os serviços prestados, abarcando todo o processo produtivo e instalação do objeto contratado.

É o Parecer.